基于公司治理的上市公司內部控制探討

程曉芳

一、公司治理與內部控制基本概念

公司治理作為現代企業制度的核心，在經濟全球化的今天越來越受到廣泛的關注。公司治理是公司制度的重要組成部分，它涵蓋了企業制度、公司管理等的各個領域，是關系到企業生存發展的重大戰略問題。狹義上說，公司治理是通過一套包括正式或非正式的、內部或者外部的制度或機制來協調公司與所有利益相關者之間的利益關系，以保證公司決策的科學化，從而維護公司各方面的利益的一種制度安排。廣義來說，公司治理不局限于股東對經營者的制衡，而是涉及到廣泛的利害相關者，包括股東、債權人、供應商、雇員、政府和社區等與公司有利害關系的集團。公司治理包括內部公司治理和外部公司治理。內部公司治理有股權治理、董事會治理、管理層激勵和內部控制；外部公司治理有控制權市場、債權人市場、投資者保護以及產品和要素市場。

內部控制是在長期的經營實踐中，隨著企業生產經營發展的需要而逐步生產和發展起來的。內部控制作為企業管理的一個有機組成部分，在防止會計信息失真、提高企業經營效率等方面有著舉足輕重的作用。內部控制分為內部審計控制和內部財務控制，這里著重講內部審計控制。

二、公司治理與上市公司內部控制的關系

一是實現企業目標，提高企業價值，是公司治理與內部控制的最終目標。減少虛假會計信息，保證會計信息的有用性，確保資產的安全完整是內部控制的主要目標。而健全的公司治理是實現企業目標的保證，因此內部控制與公司治理有著共同的目標；二是公司治理與內部控制具有同質性。公司治理是建立在所有權與經營權分離的基礎上，內部控制的核心也是在兩權分離的基礎上如何實現企業效率的最優化；三是健全的公司治理是內部控制有效運行的保證。一個良好的內部控制系統只有在完善的公司治理環境中才能真正發揮作用；反之，若沒有科學有效的公司治理結構，無論設計如何有效的內部控制制度也會因流于形式而難以達到預期效果。

公司治理與內部控制的關系是惺惺相惜的，公司治理的兩權分離的結構是內部控制有效運行，正常發揮其功能的前提和基礎。公司管理者作為內部控制的主體，卻不能決定經營者的聘用，因為這是由公司治理的結構決定的。若公司結構不健全，同時也沒有對管理者起到有效的監督激勵作用，公司經營管理者就會沒有建立完善內部控制的積極性和主動性。

三、上市公司內部控制現狀

大多數上市公司都具有兩權分離的公司治理結構，在這種形式下，內部控制特別是內部審計存在很多的問題。

（一）審計部門地位低，審計工作不規范。絕大多數公司對于內部審計的認識不高，甚至沒有設立審計部門。公司只有在立法時按規定才設立內部審計部門，這就使得審計部門看起來可有可無，在我國這個沒有內部審計氛圍的大環境下，審計部門的獨立性較差，其地位也會低于其他部門。審計工作由于其靈活性較大，應當依法進行，或者根據企業自身情況而定。現在企業一般都不在意內部審計工作，所以多年來管理比較松散，也讓內部審計人員陷入兩難的工作狀態，一邊是審計工作沒有監督人員，另一邊內部審計沒有細化的規定，出現問題也沒有可以依據的法規，造成審計工作一直沒有效率和質量。

（二）內部審計人員素質不高。內部審計人員素質普遍較低?，F在的審計人員大多數來源于財務部門，根本不能適應工作，內部審計需要高素質的人才才能發揮其真正的作用。同時，企業也并不是很重視對內部審計人員的培訓，而一般的審計人員只會簡單地對賬和查賬，并沒有眼光和足夠的預測能力去全局把握。如若企業的內部審計只是站在一個客觀的角度去評判公司內部的財政狀況，總是會有一些偏袒的狀況出現。

（三）高層管理人員內部控制意識薄弱。內部控制是在董事會、管理層和其他職員的共同作用下完成的，但在執行時，內部控制的焦點仍然在財務會計系統和業務執行系統，兩者均在管理層之下，對高管的控制力還是比較弱，主要是針對普通員工。

（四）內部控制的運行環境缺乏有效性。內部控制需要在一定的環境下才能有效運行。其中，公司治理就是其所需環境的一個重要基礎和保障。我國上市公司內部控制運行環境較差，主要是因為：第一，內控觀念落后。認為內部控制可有可無，從而造成約束的條條框框無人問津；第二，公司治理結構不夠完善，即缺乏健全的運行環境。內部控制系統的成功建立和實施是以健全的、完善的公司治理結構為基礎的。上市公司中，股權集中度較高，使得董事會、監事會等機構無法履行其職責，更進一步說，代理成本也會增多。

（五）內部控制信息披露不足。我國上市公司普遍存在內部控制信息披露不足的問題。我們所得到的是來源于公司注冊會計師的關于上市公司內部控制信息的審計報告，公司自身的內部審計報告只是徒有形式，而沒有《基本規范》要求的以內部環境為基礎，以風險評估為重要環節，以控制活動為重要手段，以信息溝通為重要條件，以內部監督為重要特征，相互聯系、相互促進的五要素內部框架。

四、上市公司內部控制不足原因分析

在內部治理機制設置了合理的權力機構、建立了適當的監督與激勵機制的基礎上，為實現三大目標而建立的自行檢查、制約和調整內部業務活動的自律系統，這就是內部控制。而上市公司權力機構如董事會、監事會等未發揮作用、內部治理機制不健全等是內部控制失效的直接原因。

（一）董事會獨立性不高。董事會獨立性的缺乏是指董事會中的大股東、經理層之間獨立性不高，董事會成員中獨立董事的獨立性不夠。大股東擁有很高的控制權，董事會有時從大股東中選出，這使得董事會的獨立性不夠。

（二）監事會的監督作用沒有充分發揮。監事會的主要職責是向全體股東負責，對公司財務、公司董事、經理以及公司其他高級管理人員履行職責的合法性、合規性進行監督，維護公司和股東的合法權益，在公司治理結構中處于監督制衡的重要環節。實質上，設立監事會的目的是為了實現經營權和所有權的分離。但是，我國上市公司的監事制度與上述思想有很大的差別：我國監事會只負責審查公司活動的合法性，不具備任免董事的權利，不參與決策一致性的合理性和可行性，因此不能對董事會的控制力有任何的制衡作用。

（三）內部審計不健全。完整的內部控制有控制環境、風險評估、控制活動、信息溝通、監督五個要素組成，其中控制只是其中的一個因素，而控制環境是一個企業內部控制的核心，是企業的人以及它所處的環境，是內部控制體系存在和發展及其實施的空間，是內控體系賴以生存的土壤，是推動企業內控的引擎，也是其他要素的基礎。我國內部審計機制不健全，審計范圍有限，內容單一，不能對財務人員等職員起到一定的制約作用。

（四）激勵約束機制不健全。委托代理理論認為，由于經營權與所有權的分離，委托人與代理人的利益不一致，兩方肯定會采取使自己利益最大化的措施。如果激勵機制不到位，委托人和代理人之間就會產生沖突。因此，在內部控制過程中，必須重視內部控制執行層的經理和高管人員的激勵措施，通過短期和長期激勵政策，促進其努力履行受托責任制，提高公司效率。我國上市公司對經營者的激勵存在兩個主要問題：一是報酬偏低，高層管理人對報酬制度普遍不滿意，即經營者投入很多，卻得不到相應的報酬，從而產生激勵不足的問題；二是高管薪酬結構單一，例如它不是與持股比例呈正相關。

五、上市公司內部控制完善建議

（一）健全完善內部控制環境。這里從公司治理的角度來完善內部控制環境。首先，就高層對內部控制意識薄弱來說，需要優化股權結構。股權分置改革后國有股和法人股均可以上市流通，同時境外境內投資者也可以進入，改變了我國一股獨大的格局，對多個大股東形成制衡局面，對公司治理格局的改善有所幫助，提高了我國的公司治理水平。

（二）注重管理者素質與品行塑造。在企業經營管理中，管理者素質的提高對公司內部控制的影響是很大的，內部控制的設計和執行與公司的經營管理人員的素質和品行有很大的關系。任何一個企業，管理者都起到舉足輕重的作用。管理者在重視文化建設和內部控制作用的同時，要以身作則，不應搞特殊和例外。因此，上市公司管理者應該提高自身素質，增加對內部控制的認識，不要把對公司發展有利的建設看作是對企業經營管理的約束，而是從自身做起，重視內部控制的建設，把自己也置于內部控制的管理范疇之內。

（三）從董事會的角度考慮。首先，優化董事會結構。基于兩權分離的現代企業特征，經營者控制了公司的大部分資產和經營活動。股東和經營者之間的沖突也是由于兩權分離造成的。調整上述兩者的利益關系，激勵和約束管理人員的行為，是建立在完善的董事會基礎上的，完善董事會是公司治理的關鍵環節。完善董事會有以下幾種方法：優化董事會成員結構；改善董事的提名及產生機制；明確董事會的職責權限，完善其運行機制；加強對董事會的考評及培養。

（四）從監事會角度完善上市公司內部控制。首先，對監事會加強管理，明確監事會的工作程序，建立定期報告制度；其次，加強監事會的日常監督工作；最后，監事會應利用專業人才的職業技能和經驗來豐富和提高自己。

（五）建立有效的激勵約束機制。激勵機制是管理者與經營者之間的一種相互制約，相互作用的硬性制度。激勵制度的產生也是以兩權分離的公司治理結構為背景的，是調節股東與經營者之間沖突的一種措施。因此，過多地關注經營者與所有者的激勵措施，適當運用這種機制，會使得經營者提高其管理效率，更好地履行其受托責任。

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