淺析“營改增”后對工程造價的影響

趙秀平

摘要： 營業稅改征增值稅已經納入我國稅制改革的體系中，施工企業“營改增”是建筑行業的稅制改革核心部分。但是“營改增”面臨著許多復雜的問題，本文通過分析“營改增”后對施工企業中工程造價的影響，并針對“營改增”的問題，站在企業的立場上，探討了應對“營改增”的應對措施，真正做到減輕企業的稅負。

Abstract： Replacing business tax with value-added tax has been included in China's tax reform system. Replacing business tax with value-added tax of construction enterprises is the core part of the tax reform in the construction industry. However， there are many complex problems in replacing business tax with value-added tax. Through the analysis of the influence of "replacing business tax with value-added tax" on the project cost of construction enterprises， aimed at the problems of problems of "replacing business tax with value-added tax"， this paper stands on the position of the enterprise to discuss the measures of "replacing business tax with value-added tax" and reduce the tax burden of the enterprise.

關鍵詞： “營改增”；工程造價；影響

Key words： replace business tax with value-added tax；project cost；influence

中圖分類號：TU723.3 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）11-0056-03

0 引言

“2016年5月1日起，全面實施營改增，將試點范圍擴大到建筑業……”，對施工企業中的造價人員來說，必須深入分析“營改增”后對工程項目投標報價、企業成本管理、工程結算的影響，因此如何調整工程投標報價、如何精準測算項目成本和相應的結算對策等至關重要，本文結合實際項目情況探討了進一步完善企業的經營辦法，確保了施工企業“營改增”的順利實施，真正為企業減輕了稅負。

1 “營改增”簡介

1.1 什么是營改增

營業稅改征增值稅，簡稱“營改增”。即將原來的營業稅的應稅勞務（交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業等7項勞務）、轉讓無形資產或銷售不動產由營業稅改征增值稅。

“增值稅”是國家針對企業在產品加工生產、修理或提供勞務環節中新增加值征收的一種流轉稅，它是價外稅。

增值稅稅率為四檔：標準稅率17%，低檔稅率13%、11%和6%。租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業、建筑業等適用11%，其他部分現代服務業適用6%稅率。

1.2 增值稅的基本概念

銷項稅額：價值增值難以準確地確定，按照商品銷售額與稅率先行納稅。

進項稅額：獲取購買生產資料已納稅額度證明（發票）。

增值稅額：以進項稅額抵扣銷項稅額，差值就是增值稅。

2 施工企業“營改增”后對工程造價的影響

2.1 “營改增”后對工程項目投標報價的影響

“營改增”后，施工企業投標會發生較大的變化，投標報價工作變得更加復雜。投標時所報價為項目總價，編制的標書投標總價是包含增值稅的總價，標書編制前，需要提前進行成本分析，哪些成本項目可以取得進項稅，哪些受政策影響不能取得11%進項稅，不能完全進行抵扣，在工程成本分析中要分析材料進項稅稅率各是多少，進項稅稅額各是多少？銷項稅稅額能達到多少，最終的增值稅是多少？這些如果考慮不全的話，就會影響投標報價的效果。

2.2 “營改增”后對工程成本的影響

財稅【2016】36號《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》中規定，建筑行業的增值稅稅率為11%。原建筑行業營業稅稅率為3%，從數字上分析上漲了8個點。但增值稅是可以抵扣的。租賃行為和購進原材料等行為都可以取得增值稅專用發票，因此租賃、購進原材料都是可以抵扣的。同時，小規模納稅人是可以選擇采用簡易計稅方式，按照3%的征收率來繳納稅款，采用此種計稅方式，實際稅負率應該為2.91%，比之前的營業稅略有下降。

以某專用線工程為例（詳見表1），合同價為4605.41萬元，工程成本為4124.72萬元。測定其工程毛利率10.44%。利潤為480.68萬元。

“營改增”前，應繳納營業稅為：

4605.41×3.41%=157.04萬

“營改增”后，可以抵扣的進項稅額為：

（2291.66+180.25）×17%=420.22萬

銷項稅額為：4605.41÷（1+11%）×11%=456.39萬

應繳納稅額為：456.39-420.22=36.17萬

157.04萬>36.17萬

從上面分析的數據看，施工企業的稅負有所減少，但是實際情況與理論測算有很大的差距。在實際情況下，由于進項稅扣除不足，施工企業的稅負可能要有所增加的。

施工企業“營改增”后，稅負將可能增加，主要原因分析如下：

①人工費由于納稅人類型的不同，給施工企業增加的稅負。

人工費是工程總造價中很重要的一部分，約占工程總造價的15%～25%，而人工費除了企業職工之外，主要來源于外包隊伍及零散的農民工，它們為施工企業提供專業的施工勞務。根據財稅【2016】36號文之規定，這部分費用屬于應納稅的增值范疇，也就是說銷項稅按11%上繳，但是進項稅能抵扣多少由生產工人占勞務用工的比例以及勞務公司的納稅人類型決定。

以某專用線工程為例，由表1可以看出：人工費為695.7萬元。

銷項稅額為：695.7*11%=76.52萬元。

進項稅額有：1）勞務分包屬于一般納稅人資格有**華盛建設集團有限公司，增值稅稅率按11%進行計列，可以提供的增值稅發票額為：286萬*11%=31.46萬元；2）勞務分包屬于小規模納稅人資格有**建總建筑工程有限公司，增值稅征收率為按3%進行計列，只能提供的增值稅發票額為：88.4*3%=2.65萬元，共計：31.46+2.65=34.11萬元。

施工企業承擔的稅負有：1）農民工提供零星勞務產生的人工費，不能提供增值稅專用發票的，無可抵扣的進項稅額為：（14.7+69.8）*11%=9.30萬元；2）施工企業生產工人的工資，目前暫無相關的政策，同樣是無可抵扣的進項稅額為236.59*11%=26.02萬元；3）勞務分包屬于小規模納稅人資格有**建總建筑工程有限公司，增值稅征收率為按3%進行計列，剩余8%的稅額為：88.4*8%=7.07萬元，共計9.30+26.02+7.07=42.39萬元，占到利潤額的8.8%，這樣施工企業的稅負將大幅增加。

假如生產工人占整個勞務用工的比例減少，如果轉化為小規模納稅人施工，能減少236.59*3%=7.09萬元稅負，如果轉為一般納稅人資格施工，能減少236.59*11%=26.02萬元的稅負。很明顯，生產工人占勞務用工的比例，也將會影響施工企業的稅負。

②有些材料進項稅無法抵扣，給施工企業增加的稅負。

由于工程的特殊性，工程項目一般地處偏僻，工程所需的材料種類繁雜、細碎，如磚、瓦、灰、沙、石等當地材料。且施工材料采購方式較多，供應商基本上由當地個體戶、雜貨店等小規模納稅人提供，而這些供應商都不具備開具增值稅專用發票的資格，購買時無法按照政策法規開具正規發票，在這種情況下，這部分材料進項稅額將無法正常抵扣。

③甲供材料、設備的進項稅無法取得，給企業增加的稅負。

有些材料、設備全部是施工單位自行購置，按規定可以取得的增值稅專用發票多些；而有的施工項目在招（投）標時，已經約定了，主要材料或大宗材料由甲方（建設單位）采購，例如：鋼材類、鋼軌類、電纜類等，還有一些專用設備，調配給施工企業使用。

以某專用線工程為例，甲供材料為（506.69+324.21）*11%=91.4萬元。占到利潤額的19%.這種情況下，建設單們可以享受抵扣此項（91.4萬元）進項稅，而施工企業無法取得這部分甲供材料的增值稅專用發票（91.4萬元），就會存在這部分進項稅額無法抵扣。施工企業將會失去這部分利益，施工企業只能取得（一小部分）一些輔助材料或零星材料的增值稅專用發票，因此施工企業取得的進項稅額就少，實際稅負就偏高。

④砂、石、自來水等材料增值稅稅率低，給施工企業增加的稅負。

根據（財稅〔2009〕9號）文件規定，部分材料依照6%征收率計算繳納增值稅。施工企業購買下列所列材料即使都能取得正規增值稅發票，但可抵扣的進項稅稅率為6%，而施工企業銷項稅稅率為11%，因此，施工企業使用的所列材料必將多承擔5%的稅負。

比如“一般納稅人銷售自產的下列貨物：1）建筑用和生產施工材料所用的砂、土、石料；697.4*5%=34.87萬元。2）以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續生產的磚、瓦、石灰（不含黏土實心磚、瓦）；3）自來水；14.28*5%=0.7萬元。4）商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產的水泥混凝土）”：247.56*5%=12.38萬元。 施工企業所承擔稅負額共計：34.87+0.7+12.38=47.95萬元。占到利潤額的10%。以上所列材料，都是工程項目的主要材料，在工程造價中所占比重較大。

⑤機械設備租賃稅率的變革，給施工企業增加的稅負。

根據（財稅[2016]36號）文件規定，“提供有形動產租賃服務的，稅率為17%”。和施工企業悉悉相關的動產租賃有施工機械設備、施工設施的租賃，均屬于動產租賃業范疇。對于租賃業而言，目前已擁有的資產是沒有增值稅進項稅，而租賃收入又產生的銷項稅，因而沒有可抵扣稅款，將背負高額增值稅稅負。因此租賃業一定會竭盡全力將一般納稅人資格，轉為小規模納稅人或個體戶，只繳納3%的增值稅。一旦租賃業轉為小規模納稅人，施工企業可抵扣的進項稅額也必定減少，從而加大施工企業實際納稅額，增加施工企業稅負額?！盃I改增”后，對租賃業的生存和發展具有一定的挑戰性。

2.3 對施工企業結算工作的影響

建筑行業的營業稅一般由建設單位代扣代繳，施工企業的現金流并不會因為營業稅而受影響?！盃I改增”后，建設單位不再具備代扣代繳稅金的職能，這部分稅金應當由施工企業根據當期的驗工計價的收入及成本費用的可抵扣憑證進行計算繳納。在現實條件下，建設單位通常只計價不付款，拖欠工程款，而建筑施工企業當期驗工計價的收入必須按照正規秩序繳納增值稅。對于一般納稅人來說，因工程收入而繳納11%的銷項稅額，企業的現金流將會因此出現波動。即使建設單位進行驗工計價后及時結算了工程款，按照規定還必須從中扣除5%的質量保證金，而這部分所得不會因為實際沒有現金收入就不在繳納增值稅?？傊?，無論建設單位是否及時支付工程款，施工企業的現金流都將出現波動。

3 施工企業“營改增”影響的應對措施

3.1 對投標報價的工作建議

①作為施工企業，要適應這種變化，并選取一定數量，有代表性的具體工程項目開展不同類型的測算工作，通過數據收集、積累，使得投標報價人員估計本工程中無法取得增值稅專用發票的成本費用，需要根據增值稅因素采取更為科學的投標報價。

②施工企業應收集各部、委出臺的相關文件，擬定企業的工程造價、市場報價體系和方法，按照增值稅的政策要求進一步調整企業內部統計模式，以適應市場發展形勢。營改增后一段時期內沒有相關的定額，施工企業應根據參考同行的施工企業模擬后的測算成果進行報價，測算進項稅的比例，計算不含稅造價，估算應繳增值稅金額，測算城市維護建設稅和教育費附加。

③針對每一個投標項目，要仔細研究招標文件，摘出其中的甲供材料、甲供設備各為多少？以及增值稅稅率小于11%的材料等，計算出這些需要額外增加的稅負。建立新項目報價測算模型，確定投標報價方案。

3.2 對施工企業成本管理的建議

①開展“營改增”相關知識的培訓。企業要從施工企業和增值稅的特點出發，認真研究相關政策，組織財務部、采購部以及招投標等部門員工進行專業培訓，例如，采購人員有選擇材料時，不能和以前一樣，一味的去追求質量和價格，所謂的“性價比”，而是要進行詳細的計算，是選擇一般納稅人？還是小規模納稅人？同樣，在選擇勞務隊伍的時候，也要進行方案的比選。采購部、財務部在日常工作中要注意收集整理增值稅專用發票以及發票抵扣平整，堅持將票務工作規范化，嚴防因為增值專用發票引起財務風險。

②針對“營改增”政策要求及其對企業產生的影響，企業應廣泛組織各部門進行摸底分析，編制研究報告，為企業決策提供可靠依據。同時，應當加強對稅負的測算，如果稅負增加，一定要找到稅負增加的原因，這是關系到企業能否發展的重要因素。如果進項稅額明顯不足，就需要徹底查清未取得增值稅專用發票的成本費用，并且盡量在可控范圍內取得這部分發票。

③企業在簽訂工程合同時要細化條款?！盃I改增”后，必須重新調整合同中的重要涉稅事項，比如價格標準、發票取得、工程款結算方式等等。如果是墊資合作，就要明確分包業務付款和發票開具的條件和時間?？傊?，施工企業要充分考慮進項稅缺失的后果，積極簽訂補償條款約定相關事宜。

④在采購專業化的業務模式下盡量與一般納稅人尋求合作。適時清理不具備開具增值稅發票資質的材料供應商和分包商，盡量提高可以抵扣的比例，降低實際納稅稅額。

⑤由勞動密集型向技術裝備密集型企業發展。企業采購的機械設備可以按正規流程抵扣增值稅進項稅額，這對改善企業機械管理水平大有裨益。先進機械設備能夠在一定程度上替代人工，這將有助于企業加快更新技術和設備，并進一步拓展運營規模。另外，使用更精準、更專業的機械設備，也能有效規避作業事故，為人員安全管理以及實現安全生產打下堅實的基礎。

⑥適時更新固定資產，促進產業優化升級。推行“營改增”后，企業購進的固定資產所含增值稅額可以一次性抵扣，企業則有更多余量來采購更多高精尖技術設備，這對于促進企業技術更新和產業升級都非常有利。

3.3 對結算工作的影響的應對措施

施工企業要盡量穩定“營改增”后企業現金流的波動。企業可以與建設部分密切磋商，盡量壓低質量保證金的扣除比例，在可控范圍內將扣除時間適當延后。已結算且無法及時收到的工程款，可要求建設單位盡快支付應繳的增值稅稅款。如果企業資金短缺且進項稅額不足，可與供應商協商盡量提前開票，及時抵扣。加強應收款的收回，降低資金流出的壓力。

4 結語

施工企業營業稅改征增值稅是一項十分復雜的系統工程，涉及到國家、地方政府和企業三方共同利益?！盃I改增”將給施工企業的成本管理、稅收管理、經營管理以及結算工程等帶來重大的影響和挑戰。這項改革由于涉及到企業方方面面的工作，需要企業領導、相關人員超前謀劃，全面考慮，積極應對，將其負面的影響降低到最小的范圍內。使企業能夠充分享受到稅務改革的紅利，不斷提升市場競爭力。

參考文獻：

[1]《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，財稅【2016】36號.

[2]《財政部國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》，財稅[2009]9號.

[3]“營改增”對工程造價及計價體系的影響[J].中國招標， 2014（17）.