淺議“營改增”對我國房地產行業的影響及對策

高苑

摘要： “營改增”政策是根據目前我國市場經濟的發展和企業的經營狀況提出的新政策。該政策一經出臺就受到了各方的關注，營改增的推行對各行業都產生了巨大的影響，本文基于對營改增的基礎闡釋，著重于兩方面研究，一是營改增對房地產企業會計核算和納稅的積極影響與消極影響，二是房地產企業如何利用營改增帶來的機遇和如何應對營改增帶來的挑戰。

Abstract： Replace business tax with value-added tax is a new policy put forward by the current development of market economy and the business situation in China. The introduction of the policy has gotten much attention of all the parties. The implementation of replacing business tax with value-added tax has had a tremendous impact on the industry. Based on the basic explanation of replacing business tax with value-added tax， this paper focuses on two aspects. One is the positive impact and negative impact on the accounting and tax of real estate business caused by replacing business tax with value-added tax， the other is how does the real estate business use the opportunities and deal with the challenges brought by replacing business tax with value-added tax.

關鍵詞： 營改增；稅負；稅收籌劃；會計核算

Key words：replace business tax with value-added tax；tax burden；tax planning；accounting

中圖分類號：F293.33 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）11-0063-03

0 引言

營業稅與增值稅是我國現行稅制體系中最主要的兩項流轉稅稅種，二者并行征收，互為補充。這中稅制結構從1994年的分稅制改革后開始實行，符合當時的社會經濟發展形態和政府的稅收征管體制。近年來，隨著社會經濟發展水平的提高和稅收征管體系的改進，營業稅和增值稅相互平行、互為補充的稅收結構逐漸出現了一些弊端。“十二五”規劃明確要求轉變經濟發展方式，逐步深化稅收體制改革，建立新的稅收體系，同時將“擴大增值稅征收范圍，相應調減營業稅等稅收”作為稅制改革的重要內容進行重點推進。

2011年11月，國家財政部、國家總局正式發布了《營業稅改征增值稅方案》，2012年1月1日，上海率先推行增值稅擴圍試點，我國增值稅擴圍改革正式進入實踐階段，對交通運輸業和部分現代服務業試運行征收營業征增值稅（以下簡稱：營改增），從此貨物勞務稅收制度的改革拉開。2012年8月1日起至年底，國務院營改增試點至10省市，2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營改增，將房地產業納入營改增試點范圍。房地產行業始終是我國稅收體系中最主要的稅收來源，對推動國民經濟發展中起到了不可小覷的作用。但由于房地產投資周期長，建設規模和資金數額巨大，因此，明確營改增改革過程中房地產企業稅務結構所受的影響和調整方向，對企業優化內部稅制結構，規避投資風險、更加科學地進行資金分配和盈余管理意義重大。

1 營改增概述

2011年，國家財政部正式發布了營改增財稅改革方案，秉承“由點到面，逐步推進”的原則，將稅制改革持續地深入推進。營改增財稅結構的調整，一方面能夠防止營業稅重復征稅，對行業的稅負、經濟的增長、產業結構的優化升級都產生重要的作用及影響。2015年“兩會”指出，按照規定的計劃完成“營改增”在所有行業內的工作，并且將房地產業、建筑業、生活服務業及金融行業的營業稅全部改為增值稅。房地產行業的發展關系著其他行業的興衰，國民生活水平的高低，以及地方政府收入規模的大小等。正是在這一背景之下，文章以“營改增”為著眼點，探討“營改增”對我國房地產行業的影響以及應對措施。

2 研究文獻綜述

目前學術界對房地產行業“營改增”對策建議的研究成果，主要有以下成果：

畢馬威（2013）對房地產業“營改增”的影響進行了深入分析，重點分析了“營改增”后首次銷售、后續購買承租的增值稅處理，針對影響具體的分析情況提出了改進意見。陳少克（2012）、樊其國（2013）認為不動產不能作為固定資產進項抵扣造成抵扣鏈條斷裂，影響房地產行業“營改增”后稅負的降低。楊永祥（2013）對集團實際情況進行分析，提出房地產業“營改增”應在其他行業之后，認為小規模納稅人較多，建議可以允許普通發票抵扣進項。劉佳（2013）認為房地產銷售企業“營改增”應該與不動產登記制度相配套，同時，也需要完善稅制，綜合考慮房地產業的土增稅、契稅等稅種的協調，盡量協調好公平與效率之間的關系。另外，邢麗（2012）認為，“營改增”因該采取“漸進式”改革方式，在試點成功的基礎上，逐步擴大試點范圍，最終推廣到全國。這種分析側重于總體層面，缺乏具體性和可操作性。

3 “營改增”對房地產企業產生的影響

“營改增”后，房地產開發企業從營業稅的征稅范圍轉而進入增值稅的征稅范圍，房地產企業的納稅身份、稅率、計稅依據、稅收優惠等將發生明顯變化。因增值稅是價外稅，稅收征管采取以票控稅的形式，且具有僅對增值額部分進行納稅等特點，房地產企業實施“營改增”改革會對稅收負擔、建造成本、融資方式、發票管理、會計核算及財務報表等多方面產生影響，具體而言主要有如下幾方面影響：

3.1 對房地產企業稅收負擔產生的影響。

“營改增”對企業稅收體系的影響最直觀的表現在，“營改增”后企業直接以增值稅代替了營業稅。因而，“營改增”后，房地產企業的應納稅種、各稅種應納稅額、總應納稅額都會發生變化。在“營改增”之前，開發商營業稅負擔=營業收入×營業稅率，假設銷售額為100萬元，稅負=營業稅率及其附加=100×5.5%=5.5萬元。其中，營業稅率為5%、附加稅為流轉稅的12%，綜合稅率為5.5%。在“營改增”政策推行后，應交納增值稅額=銷項稅額—進項稅抵扣額。假設建安成本占比為40%、建筑業增值稅率為11%，且全部建安成本可以通過外包，并進行進項稅額抵扣，利息等其他成本占5%，適用稅率為6%，也可以獲得進項稅來抵扣。由此，在100萬元銷售額的假設下，開發商應交增值稅=100×11%-40×11%/（1+11%-5×6%/（1+6%）=6.75萬元。可見，施行增值稅后，開發商稅負增加了1.25萬元、稅負增幅為21.6%。如果現行稅負標準不變，從當前情況來看，土地成本就無法正常抵扣，建安成本在銷售額中所占比例必須超過50%才可維持稅負平衡，從而確保推行“營改增”后，開發商所承擔的稅負比例維持原有水平。

因此，從一般納稅人的角度來看，年銷售額在500萬元以上或者能夠提供準確、明晰的納稅核算材料的企業，只有在進項金額明顯超過營業收入比例的條件下，才可確保“營改增”能夠真正減輕地產企業的稅負壓力。“營改增”政策的推行必將引起房地產企業稅務結構的大調整。房地產企業不同于一般的經濟實體，在以往的稅制結構下常常對地產企業重復征稅，使得許多房地產企業“談稅色變”。但“營改增”新型稅負政策的推行，削減了一部分重復征稅項目，間接的減輕了地產企業的納稅負擔，這對提升企業經濟效益大有裨益。

3.2 對于房地產企業建造成本產生的影響

房地產項目在開發建設過程中，企業需要購置的材料品類眾多，采購時應該按規定獲取增值稅專用發票。在眾多品類的材料中，除了鋼筋和水泥需要集中采購，還必須從一些分散的個體商戶那里采購一些價值低但用途廣的材料。這部分材料的稅款通常按照定額標準繳納，但是在會計核算時這部分稅款無法作為進項稅額進行正常抵扣。并且，承擔地產項目中的建筑安裝工程的建筑施工企業，房地產的建筑安裝工程是開發成本的重要組成部分，該項部分須由房地產的上游行業-具備相應資質的建筑施工企業來完成，而建筑業也在營改增的范圍之中，當其進行改革之后，稅負方面也會有不同程度的上升。根據稅負轉嫁原理，房地產企業的成本及其費用會得到相應的提升。

3.3 對房地產企業融資方式將會產生影響

由于資金利息及相關費用產生的進項稅額無法抵扣，因而必須在減少利息支付方面做更多工作。在稅負改革后，企業需要開辟多樣化的渠道進行融資。營改增制度在金融領域推行后，市場上將逐漸衍生出多樣化的金融產品。如果金融衍生品服務對應的發票可以進項抵扣，將為企業開辟多樣化的融資渠道提供更多有利條件。

3.4 對房地產企業發票管理產生影響

由于房地產及建筑行業服務業的特性（中小企業為主且魚龍混雜、征稅慣性造成票據混亂），營改增后短期內開發商遭遇稅負增加的現象恐難以避免。企業營業稅管理工作相對簡單，而增值稅管理工作則比較復雜，主要集中在增值稅專用發票的管理上。發票管理與企業稅負的高低有直接的關系。企業要定期對所申報的繳納增值稅款進行計算；單位要對增值稅專用發票進行嚴格的控制，明確開票所需要的程序，增值稅專用發票的管理異常嚴格的主要原因是可直接將發票抵扣銷項稅，帶來的結果是直接影響企業現金及國家稅收，故其管理受到刑法的制約。

3.5 對房地產行業會計核算產生的影響

由于營業稅是對營業額直接征稅，只需增加一個會計科目，會計核算的工作量尚在可控范圍內。應該“應交稅費”下設置增值稅，征稅科目主要有“預繳增值稅”、“未交增值稅”、“應交增值稅”、“待抵扣進項稅額”、“待轉銷項稅額”、“待認證進項稅額”。在“應交增值稅”二級科目下，還應在借方設置“進項稅額”“已交稅金”“減免稅款”“轉出未交增值稅”等欄目，在貸方設置“銷項稅額”“進項稅額轉出”“轉出多交增值稅”等項。“營改增”稅負改革后，企業內部的會計核算體系隨之調整，開票、報稅、認證抵扣、稅款繳納等一系列的會計事項需要企業親自操作，并且在處理更加復雜的會計事項時企業將承擔更多風險。

3.6 對房地產行業財務報表與凈利潤產生影響

一是資產負債表，營改增前不動產購置的營業稅需要作為成本入賬，營改增后不動產購置可以以進項稅額進行抵扣，降低入賬價值，提高了企業的資產負債率，增加企業的財務風險。

二是利潤表，增值稅作為價外稅，增值稅額需要從營業收入中減掉，降低企業的營業收入。以上所述的人工成本、原材料成本等難以取得增值稅發票，增加稅負成本。

三是現金流量表。在項目開發建設活動結束后應該按規定獲取增值稅發票，但這需要墊付許多資金，有可能影響企業的現金流運作，并且企業會因此承擔更多經營風險。“營改增”正式頒布實施后，房地產企業所得凈利潤與營業收入、營業總成本、其他經營利益、營業外收入、營業外支出以及所得稅費用有關。在“營改增”稅負體制下，地產企業與其上游企業所承擔的增值稅稅率是一致的，都是11%，都能100%實現進項所抵扣，這對提高房地產企業的凈利潤大有裨益，我國大刀闊斧地推行稅負改革的最終目的就達到了。但現實與理論仍然有一定差距。在“營改增”政策正式推行的最初階段，相關管理機制有待完善，企業無法完全拿到全部的增值稅發票，進項抵扣往往因為缺少發票平整而無法全部抵扣，因此短期內有可能導致房地產凈利潤縮水，并對其未來發展造成較大的阻力。

4 房地產行業“營改增”應對辦法

企業要及時研究“營改增”政策的變化對企業的影響，做好相應的應對措施，提高經營管理水平和企業競爭力，優化財務管理，擴大利潤空間。企業的主要應對措施如下：

4.1 關注政策變化，爭取政策支持

首先，及時清理企業適用的稅收優惠政策。企業應該對所享有的各項稅收優惠政策進行全面的審查，確保稅收優惠政策仍能使用，特別要對增值稅、營業稅的稅收優惠政策進行整理與分析，要特別注意政策的變革，其將面臨很嚴峻的政策性風險。

其次，關注老項目適用的過渡性政策。財政部公布的《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》細則中包括了房地產企業的過渡性政策，過渡性政策對于房地產開發企業而言非常重要。

再次，爭取過渡性扶持政策，在“營改增”過程中很多的企業都出現暫時性的困難，各地政府針對這樣的局面出臺了相關的政策，為“營改增”過程中遇到困難的企業提供過渡性政策扶持，并且對個別及其困難的企業、行業提供資金支持。在“營改增”初期，如果房地產開發企業遇見了較大的困難，依靠自身措施很難減輕稅收負擔，該房地產開發企業就可以積極申請過渡性稅收政策、地方政府財政支持，以此來緩解房地產企業的暫時性困難，減緩企業面臨的資金壓力。

4.2 企業制度

“營改增”稅制改革實行以后，企業應該多關注政策調整，及時改革內部稅務核算結構，使之與“營改增”稅務政策保持一致，為規避或轉嫁稅負提供可靠依據。

首先，企業應該深入了解“營改增”稅務結構，透徹理解稅制改革的目的和內容，使企業內部制度跟隨稅務改革及時做出調整，以確保企業的未來發展方向正確無誤。

第二，企業要根據新的稅務政策及時完善內部財務核算體系。財務部門的日常業務項目繁多，工作量比較大，“營改增”稅負政策的推行客觀上增加了財務核算的工作量，要全面考慮市場波動對成本的影響，根據市場動向適時調整財務制度，理順業務流程，以更高、更快、更強的財務運作實力從容應對“營改增”帶來的工作壓力。

自2012年在試點城市實行營改增政策以來，部分企業因為無法提供有效的抵扣憑證而出現稅負比例不降反增的情況。作為納稅企業，應該時時關注稅負政策的變化，及時調整營銷模式，結合地產項目經營需要進一步壓縮項目開發周期，這樣有助于盤活流動資金，縮短設備服務時間，從而節省開發成本。除此以外，企業還應該在合法合規的前提下利用互聯網多渠道融資，以增加資金儲備，解除項目開發的后顧之憂。

4.3 調整營銷策略，盡早享受“營改增”的優惠政策

營改增及各項稅收優惠政策給實體經濟、給工業企業、給制造業的減稅效果是實實在在的，給這些企業應對經濟下行壓力謀發展的幫助也是實實在在的。企業應該時時關注國家的征稅政策，吃透征稅文件，對正常抵扣的進項稅額有個大概的了解，同時要瞄準時機，針對征稅政策靈活調整營銷策略，以便靈活規避稅負，盡早享受稅收優惠。具體來說，可以從以下幾方面著手調整營銷策略：

一是適當提高辦公類物業的銷售價格。根據現行管理規程，業主購置的固定資產支付的進項稅額可分兩年抵扣，新項目的進項稅是11%，所以為了轉嫁稅負，企業可以在11%的標準內適當提高銷售價格。二是對營銷人員可以考慮勞務派遣。由于現行規定中員工工資不可以進項抵扣，但是勞務派遣公司可以開發票作為進項抵扣，因此，企業可以這個途徑，派遣指令由勞務公司發出。第三，合同中應該明確約定廣告制作和廣告發布的相關費用。通過文件顯示廣告制作適用于17%的稅率，雙方訂立合同時必須明確該項費用。第四，個人或單位無償提供服務或無償進行無形資產轉讓的情況，一律視為銷售。

4.4 提高開發商議價和稅負轉嫁能力

實力雄厚且規模化經營的開發商，在采購建筑材料時往往有足夠的實力抵制建筑商轉嫁銷項稅；在銷售房產時，也有足夠的能力向消費者轉嫁銷項稅；在建筑裝修環節，家具家電一律規模化采購，還能大幅度降低采購成本。因此，在抵制建筑商轉嫁稅負、提高房價、節省項目開發成本方面，開發商有足夠的談判成本以及轉嫁或抵制稅負的能力。作為開發商，應該在日常經營活動中對房產商品的質量及效能加強研究，力求使房產商品達到消費者預期要求。同時，要在品牌建設、信譽積累、市場占有率和定價權等方面修煉內功，以快速提升本企業的行業實力，爭取競爭主動權。

4.5 提高財務人員專業能力

“營改增”后，房地產企業的經營行為，甚至是經營流程都會發生一定的變化，這更給房地產開發企業的財務人員專業能力提出了更高要求。因次，企業應重視，加強相關財務人員的培訓工作。一方面，要加強對企業涉稅人員業務技能的培訓。提高涉稅人員的業務技能，規范業務流程，規范業務流程，確保企業的生產經營活動不斷深入推進，減少成本浪費。另一方面，應開展“營改增”專題培訓。使企業財務人員熟悉“營改增”全部內容以及最新政策變動，掌握“營改增”稅收優惠政策，并相應調整會計核算方法，提高會計核算水平。使財務人員也應對財稅政策積極理解和掌握，進而降低企業涉稅風險，充分利用新稅制帶來的優勢。

5 結束語

本文僅從企業的角度對我國房地產行業“營改增”做了相關研究，分析了“營改增”對企業的影響，為企業應對“營改增”提出了相關措施，并從企業的角度為“營改增”的推行提出了政策建議。在“營改增”全面實施的新稅收背景下，面對存在于企業財務管理中的問題，需要明確的是，房地產業“營改增”要順利推行，需要充分從企業、政府、經濟形勢多方面進行考慮，本文提出的措施與建議只考慮了企業的那一方面，視角較為單一。另外，企業要較好的應對“營改增”改革，就必須要根據企業自身的情況，采取不同的應對策略。

參考文獻：

[1]王志鋒.試析房地產企業營改增后財務管理出現的新問題及對策[J].財經界（學術版），2015，08（20）：193-194.

[2]林馬國.實施“營改增”后房地產企業將面臨的問題及對策探討[J].財經界（學術版），2015，10（10）：182-183.

[3]“營改增”對房地產行業的影響分析[J].李獻桃.現代營銷（下旬刊），2016（02）.