企業財務預算管理問題研究

●劉重偉

企業財務預算管理問題研究

●劉重偉

財務預算管理是企業進行經營決策的重要工具，對于企業的長足發展具有重要意義。在實際工作中，企業在財務預算管理上存在組織體系不健全、執行過程有缺陷、預算考核結果缺乏完善的激勵機制以及缺少預算結果反饋機制等問題，本文建議通過完善相關組織體系、采用科學的預算管理辦法、完善預算考核機制以及加強預算反饋系統建設等，進一步加強和完善企業財務預算管理制度。

財務預算 全面預算 平衡計分卡

一、財務預算管理的理論概述

（一）財務預算的內涵和功能

1、財務預算的內涵。企業全面預算是企業進行資金分配和生產管理的重要工具，是一系列預算體系按其不同職能和經濟內容而有機組合的整體，包括經營預算與財務預算。在這一系列預算整體中，財務預算是最具戰略指導意義的核心部分。財務預算是建立在預測和決策的基礎之上，對企業資金的整體使用情況進行的總體安排。財務預算主要由現金預算表、利潤預算表以及資產負債表組成，其編制過程需經過股東大會審批，具有一定的權威性和約束監督性。

2、財務預算的功能。財務預算作為建立在投資預算和籌資預算基礎上的核心預算，是對企業整體財務活動以及非財務活動的全面管控，對企業的經營生產具有重要作用。

首先，財務預算圍繞企業的戰略目標制定企業各個部門的具體業務目標，明確各職能部門的職責，促使企業更好地實現戰略目標。其次，財務預算通過對企業整體生產、銷售等全程的計劃掌控，促進各職能部門之間的業務協調。最后，財務預算為企業的業務考核提供了參考依據。企業可以根據各職能部門預算指標的完成情況，借以進行各部門的績效獎懲。

（二）預算管理的相關理論

1、委托代理理論。委托代理理論本質上是在信息不對稱前提下進行利益博弈的契約關系。主要代表觀點包括：委托代理關系是隨著社會化大分工進程不斷推進而建立發展起來的，由于社會分工的精細化和專業化程度不斷加深，存在了資產所有者能力不足和資產不足者具有專業管理能力的供需關系，委托代理由此產生。但在這種利益關系下，會出現委托者與代理者之間的利益沖突，存在一定的經濟風險和道德風險。

預算管理是實現各方利益均衡化和最大化的重要手段，通過結合企業生產經營的業務目標，制定代理人的業績目標，并由此規范各方利益相關者的權利和義務，避免了委托者與代理人之間因利益糾紛產生的經濟風險和道德風險。同時，預算管理中制定的預算指標可以有效衡量各職權部門管理人的工作效率，規范權利與義務關系。

2、控制理論。控制作為組織管理過程的重要環節，是實現計劃的重要保障。實現成功控制的前提是企業要有完善的規章制度，保證各方的信息對稱通暢，能有效實現約束和監督。控制理論貫穿于企業運作的全過程，首先，在企業進行預算控制之前會制定詳細的預算方案，其次，在進行預算方案實踐的過程中，不同職能部門管理人會根據不同的預算指標進行業務指導與監督，最后，在預算周期執行完畢之后會對預算之間情況做完成情況分析，并由此考察各職能部門管理者的監督效率。

3、行為管理計劃理論。行為管理計劃理論成立的假設前提是人的意志可以完全控制自己的行為，并按照自己的計劃完成事先指定的目標。但現實生活中，存在許多不確定因素會干擾行為的控制情況，致使該假設前提存在一定的不確定性。國外有相關學者早在20世紀90年代已經對該假設進行研究，并總結出影響個人行為的三方面因素，包括個人行為在進行時的態度，外在因素的干擾以及個人過去類似的行為經驗對此的主觀判斷影響。因此，在企業職能部門管理者進行員工管理時，可以指定輕松的工作環境以減少外部因素的干擾程度，并制定科學的員工考核辦法，更好地激勵員工的工作熱情。

二、財務預算管理國內外研究進程

預算管理最早起源于英國，并伴隨著資本市場的不斷成熟而發展。尤其在企業的經營管理中不斷被運用，相關經濟學者對此作了深入研究，在不斷探索實踐中尋找最佳的預算管理方法。

（一）成本預算研究

最早提出科學管理學說的是泰羅，他首次提出如何提高員工工作積極性的科學管理辦法，并引入“標準成本”以及“差異分析”等成本控制方法。在泰羅的基礎上，美國各企業紛紛開始使用成本預算這一概念，并在企業管理中大膽嘗試，為今后的管理理論研究提供了實踐基礎。19世紀末期出版的《預算控制》一書，首次對預算管理進行了較詳細全面的闡釋，并突出了成本控制在實現企業利潤最大化上的重要作用。

這一階段的管理利潤研究主要集中在對企業成本的可控性上，通過最大化降低生產成本和期間費用，以實現預算各項達標。但該種預算方法最大的缺點在于片面性，過于追求成本的降低可能導致產品質量的不達標，以及因費用的減少而使產品宣傳力度不夠降低銷售額等，最終導致企業利益受損，缺乏全局角度。

（二）以利潤為導向的全面預算研究

伴隨著第三次工業革命的到來，世界經濟逐步復蘇，更多的先進技術也被運用于企業的生產經營中，越來越多的企業開始關注企業內部的科學管理。因此，在這樣的競爭背景下，許多經濟學中的管理方法，包括盈虧點計算法、現金流分析法等被不斷引入企業的經營效益管理中，這些財務管理方法對于企業進行利潤預算管理具有一定的指導作用。

20世紀40年代開始，預算管理方法逐步開始從自上而下的模式向民主參與的新型管理模式轉變，核心思想史讓企業全員參與，利于提高預算制定的民主性和可行性，對于今后開展工作能更好地提高員工的工作積極性，提高工作效率。之后由美國學者提出的零基預算開始受到各方關注，并發表了一篇專門有關零基預算編制方法的文章，為企業的財務預算管理指明新的方向。

這一階段的預算管理總體上說克服了之前存在的片面性，主張預算的全面性和整體不可分性，注重全面參與以及科學管理方法的運用，較之前的預算管理具有一定的發展進步。

（三）預算管理的戰略研究

進入20世紀，信息化的不斷發展帶來了各類財務軟件和財務管理方法的更新換代，企業管理者也更加重視企業的財務預算管理。而之前形成的成本管理制度已不能適應企業不斷出現的各種新增費用，由此產生了新的預算方法，即作業預算法。作業預算法通過對企業一定時期的產銷量進行預估，并匹配與之相對應的生產成本和相關費用，提高預算的精準度和資源配置的有效性。之后，美國一家公司提出了整合企業信息流、物流以及資金流等為一體的企業資源計劃法，充分運用現代化的計算機技術提高預算管理效率。該預算管理方法的最大優點是利用現代化信息技術整合企業的各職能部門，加快信息共享速度，提高企業運轉的整體性和科學性。

隨后出現了“交互控制”理論，該理論首次將企業戰略與財務預算管理結合起來，即企業在進行預算方案制定時要充分結合企業戰略目標進行相關調整，而預算在執行過程中也要緊隨企業戰略目標的調整而及時修正，兩者相互制約。同時，為了更好地支持該理論，學者通過搜集100家規模相似的企業數據，建立戰略變化、預算模式以及企業利潤三者之間的關聯關系模型，并最終驗證出戰略變化程度與預算控制之間相互制約對企業效益的正向作用，并逐步向企業中進行推廣使用。

隨后，更多的學者開始關注全面預算，即對企業的經營生產以及財務資金的使用全過程進行預算管理，該預算管理辦法的優點在于可以對企業進行全面管理，及時根據企業的反饋信息進行預算調整，充分發揮預算管理在企業發展中的作用。但該預算管理方法的最大缺點在于預算方案制定的繁雜性，降低企業工作決策效率。這種情況下，有學者在此基礎上提出了超越預算的理論，即預算不再是一種事前的財務預估手段，而是企業進行資源分配的信息反饋系統，是企業進行各種生產經營的參考基礎。該理論成立的前提是企業必須作為一個整體進行預算管理，實際上也是一種全面預算方法。在該階段，全面預算管理方法已經逐步成為企業管理的主流思想，并明確了預算管理在企業資源分配中的重要作用。

（四）以平衡記分卡為基礎的財務預算管理理論

最先提出平衡記分卡理論的是美國哈佛大學的教授和某企業總裁，他們主張將非財務指標與財務指標相結合，平衡企業戰略目標與預算控制的核心作用，建議將企業戰略目標從財務、客戶以及學習成長等方面進行分解，解決企業戰略上存在的長短期問題，并達到企業整體與部分的完美平衡與相輔相成。傳統的預算管理主要以財務指標為考核重點，忽視企業戰略在企業預算中的作用，通過引入平衡計分卡法方法可以使預算管理更好地服務于企業，使企業戰略目標更加貼近生產經營活動。

首先，平衡計分卡通過對財務、客戶以及學習成長等方面的深入分析，打破了傳統片面的預算視角和信息來源，為企業預算提供了全方位完整的信息途徑，也加大了預算執行結果的可控性。其次，平衡記分卡通過根據市場動態變化及時調整預算相關指標，具有實時性和動態修正性，有助于提升企業的抗風險能力和市場競爭力。最后，平衡計分卡通過多角度進行預算分解，有助于對企業生產經營全過程進行監控，利于及時發現問題進行糾正，實現企業預算管理的本質作用。

三、企業財務預算管理存在的問題

對于每一個理性“經濟人”而言，一切經營活動的根本目的在于實現自身利益的最大化，而財務預算活動作為管理企業財務的重要工具，對于維持企業的正常持續運轉以及實現企業戰略目標具有重要作用。現階段，我國對于企業的財務預算管理尚未建立完善的相關機制，以至于我國現行企業財務預算管理活動在實施過程中存在諸多問題。

（一）財務預算管理體系不健全

首先，在預算的管理體系上，預算的編制和考核均由計劃財務部負責，一方面會增加計劃財務部門的工作量，降低工作效率，另一方面由于預算編制和執行均屬同一部門，導致權力過于集中，不利于預算初衷的實現。其次，目前的財務預算管理基本上屬于自上而下的預算模式，即在制定預算指標時一般由計劃財務部直接根據往年數據或其他財務方法計算得出，缺少預算部門的參與，使得預算指標缺乏可行性，無法根據預算部門實際情況確定。

（二）財務預算編制和執行存在不足

首先，現階段預算在編制上主要以降低部門內部的成本費用為主，而非以增加企業總體價值為主。這樣做的缺點在于會使企業部門之間過于考慮自身的成本費用節約，而缺乏部門之間的互動與交流，容易以自身利益為主而忽略整體性，導致企業整體預算目標偏離最初的企業戰略。

其次，在預算編制的方法上較為單一。原材料以及工資費用的預算編制上主要采用固定預算法，這樣做的優點在于方法較為簡單易操作，缺點在于缺乏彈性，容易與實際情況脫軌，失去預算管理的意義。因為產品價格極易受市場波動以及其他外界因素干擾，而采用固定預算時成本無法隨市場波動而發生變化，容易造成預算的僵化以及上下級預算單位之間的利益博弈。往往出現各預算部門為了實現自身利益最大化，虛報成本數據，造成預算與實際偏差過大。

最后，在預算管理的過程中沒有實現全員參與。員工因為缺乏對預算管理的認知，認為預算只是企業管理者的一種事前預估，缺乏科學性和可行性。因此，在預算指標下達的時候，會出現員工對于預算指標的抗拒心理，導致計劃財務部門與預算執行部門之間的溝通不暢，降低財務預算的執行力。

（三）缺乏財務預算管理的考核激勵機制

首先，在預算執行的考核階段均單純采用財務指標，而未結合其他的非財務指標進行全方位考核，容易引發企業單純以當前利益為主，而忽視企業文化等非財務因素對企業發展的重要影響。同時，考核指標較單一，沒有進一步的細分，導致在預算執行結果出現偏差時無法通過預算指標進行偏差分析。

其次，預算執行情況的考核指標設計不科學。比如對于財務預算中成本預算的考核上，許多企業往往單獨從生產管理和技術管理上進行，而沒有將兩者結合進行綜合考慮。這樣做的缺點在于考核工作量較大，且考核成效不大，沒有實現預算的初衷。

最后，在預算執行結果的獎懲上，往往只是金錢上的獎懲，形式過于單一且缺乏完善的預算績效考核制度，降低員工參與的自主性和積極性。同時，負責預算執行效果考核的部門是計劃財務部，缺乏其他獨立的部門進行公平性的監督，使得預算考核失去一定的公平性和透明性。

（四）缺乏財務預算管理的監督反饋機制

現階段，部分企業缺乏對預算執行過程的監督機制，致使財務預算管理流于形式，許多預算執行部門為了完成預算指標，往往存在數據造假、虛增成本等現象，失去了預算管理應有的制約效力。同時，對于預算執行結果的反饋機制也不完善，即使最終執行結果偏離預算指標，也未對結果進行深入研究和分析，不能為今后的預算執行情況提供改進的建議。久而久之，財務預算管理失去了其監督和管理的作用，成為一紙空文。

四、完善企業財務預算管理的對策

（一）優化財務預算管理的組織機構模式

大部分企業將財務預算管理歸于計劃財務部的職責，從預算的編制到執行和反饋，缺乏分工且極易造成集權和預算考核不公平。針對這些現象，建議將預算的決策機構和執行機構分開，各司其職，有利于推進預算管理的有序進行。可嘗試將預算機構分為四部分：

1、預算管理委員會。預算管理委員會主要負責預算目標的確定以及預算的審核和考評，主要職責包括：制定預算編制、執行及考核等相關制度；負責審核各預算部門上報的預算草案，并及時提出相關的修改意見，并最終將修訂方案提交董事會審批。該預算管理委員的職責是從原計劃財務部門分離出來的，是為了更好的實現預算管理的職權分離，一方面是為了計劃財務部門減壓，另一方面也是為了實現預算的獨立性和公平性。在實際工作進展中，該委員會可以從生產經營各部門以及財務部、技術部等各部門挑選相關一到兩個負責人兼任，這樣做的目的在于可以充分利用業務知識制定最貼切實際的預算方案。

2、價格管理委員會。對于企業預算指標的制定，比較難確定的是產品的價格。因為產品的售價不僅受產品成本以及其他費用的影響，同時也受市場波動等外界因素的影響。引入價格管理委員會，不僅可以通過集中專業人員進行產品售價商討，同時因為價格委員會作為一個獨立的部門，可以公正客觀地進行售價確定，更具權威性和說服力。

3、預算管理辦公室。預算管理辦公室作為財務預算執行全過程的溝通部門，在預算草案的編制、調整以及執行動態的反饋溝通上，起到承上啟下的重要作用，有助于更好地開展財務預算管理的日常工作，提高溝通執行效率。

4、預算執行機構。預算管理最重要的環節在于預算的執行，各預算部門是否按預算方案執行，是否存在虛假數據等，將直接影響預算管理的成效。該機構不再單純由原來的計劃財務部執行，同時還包括生產、經營、人力、技術等各部門，分別按照不同的預算指標執行。

（二）優化財務預算編制方法及內容

1、預算編制方法的改進。一般的固定預算法由于存在價格因素的影響，具有較大限制性，建議采用彈性預算和滾動預算法結合的方法。

彈性預算法，也叫變動成本法，將變動成本與產量相關聯，是與固定成本相對的一種建立在未來產量基礎上的預算方法，具有更大的靈活性和準確性。在采用彈性預算法的基礎上，合理分配各生產環節的產能消耗量，實現成本使用效率的最大化。

滾動預算法，即確定一個時期為預算滾動期，根據上一期預算完成情況，調整和具體編制下一期的預算，并將預算編制的時期逐步向后滾動，保持預算的動態性和連續性。采用滾動預算法，有利于企業以發展、動態的角度去規劃企業的戰略發展，保證企業成長的年輕態。同時，在每一期預算結束之后要進行預算差異分析，并及時根據差異情況進行后續的發展調整。

2、改進預算內容。首先，在銷售預算的編制上，不再采用傳統的產品角度，克服了其存在的粗放性和低準確度。建議從企業的產品性能、銷售地區以及客戶信息分析等角度，對銷售預算進行詳盡的分析，有利于從整合銷售資源的角度尋找到產量與銷售價格的平衡點。其次，在生產的預算上，改變傳統單純以成本控制的考核方法，結合原材料價格、產品質量以及最終銷售量等，進行生產部門全面考核，減少傳統預算可能導致的不合規降低成本的做法。最后，在期間費用的預算上，針對不同的項目將銷售費用分為變量預算和固定預算進行；對管理費用的預算由各部門自己核定，其中固定費用由人力和財務部門核定，變動費用則按不同的項目分配到各部門進行編制。

（三）改進財務預算管理考核及獎勵機制

針對現在普遍存在的預算考核機制不完善的問題，建議建立完善的預算考核機制，不再單純將預算考核結果與獎金掛鉤，而是建立多元化的獎勵機制。比如通過給預算考核達標的員工提供帶薪旅游或者提供學習深造的機會等，從豐富員工的精神生活入手，提高員工的企業歸屬感和團隊凝聚力。同時，要將獎勵機制與約束機制有機結合，不僅要實現激勵員工更好完成預算指標的初衷，也要讓員工在合規范圍內實現。為避免員工為了實現預算指標而存在的虛增收入、虛減成本等不合規現象出現，應建立定期抽查制度以及嚴格的審核制度，有效引導員工進行預算的執行。

（四）完善財務預算反饋機制

目前的預算反饋一般限于計劃財務部的員工通過到各預算單位進行實地考察，然后將相關數據反饋到董事會。這樣做的問題在于不僅財務部員工工作量大，效率低下，同時由于計劃財務部與其他預算部門之間缺乏有效溝通，且財務人員反饋的均為財務數據而不包含非財務數據，缺乏預算數據的全面性。建議可以從以下幾點進行著手改進：

1、建立有效的信息反饋系統。通過建立計算機信息反饋系統，實現對員工預算執行過程的信息實時共享，避免人為數據采集帶來的數據偏差和效率低下。同時，通過電子信息系統的跟蹤，可以克服原手工操作存在的協調性差、數據更新不及時等問題。

2、實現多角度全面反饋。預算結果的反饋不僅需要財務數據，還應包括客戶、內部經營以及學習等多角度全面反饋，可以通過形成會議記錄、預算報告分析等形式進行。企業應定期組織員工進行預算執行過程的情況交流會，通過傾聽各部門員工對預算方案執行過程的問題及建議，及時對預算相關指標進行調整，并將最終結果提交預算委員會。

（作者單位：湖北中煙工業有限責任公司財務管理部）

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