基于內(nèi)控背景下高校財務稽核工作的思考

孫紅霞

基于內(nèi)控背景下高校財務稽核工作的思考

孫紅霞

論文探討了新時期我國高等院校會計稽核工作與內(nèi)部控制體系建設的關系。作者從稽核工作過程與業(yè)務層面內(nèi)控流程的一致性，稽核工作與內(nèi)部審計的差異性和聯(lián)動性，稽核工作對人員素質(zhì)和機構設置的新要求等方面，探討了高校內(nèi)控體系建設進程中稽核工作的地位、內(nèi)涵和要求。

高校內(nèi)控稽核流程審計崗位與機構

2016年，以貫徹落實教育部辦公廳《教育部直屬高校經(jīng)濟活動內(nèi)部控制指南（試行）》教財廳[2016]2號和教育部財務司《關于開展內(nèi)部控制基礎性評價工作的通知》教財司函[2016]451號文件精神為契機，我國各高校正全面規(guī)范內(nèi)部控制工作、推動內(nèi)控體系建設，并以此作為防范學校風險、提高內(nèi)部管理水平的重要工作和抓手。盡管通知和指南對高校內(nèi)部控制的責任、方法、流程、工具等都提出了明確的要求和相應的指引，但對高校來說，全面開展內(nèi)控工作是一項全新的實踐，做好這項工作的關鍵在于如何根據(jù)高校的實際，讓內(nèi)部控制體系能夠扎實落地，實施有效內(nèi)控。一方面要各高校結合學校發(fā)展戰(zhàn)略、組織構架、業(yè)務特點、人員特點，利用系統(tǒng)的方法，明確建立內(nèi)部控制制度的主體，及其執(zhí)行者和復核者；另一方面，內(nèi)部控制又是一個不斷循環(huán)往復的優(yōu)化過程，因此必須要考慮，由誰來負責持續(xù)地推進內(nèi)部控制的改進？又由誰來執(zhí)行內(nèi)控過程中的監(jiān)督和報告？本文就以上問題，從高?；斯ぷ髟趦?nèi)部控制中的地位、作用和工作要點提出幾點思考。

一、稽核是高校內(nèi)部控制體系中的硬嵌入、硬抓手

高校內(nèi)部控制建設的工作目標是要通過以防范風險為導向的內(nèi)控體系，保證高校社會價值的提升及發(fā)展戰(zhàn)略的實現(xiàn)。內(nèi)控工作運用縱向到底，橫向到邊的系統(tǒng)管理模式，實現(xiàn)對管理流程及業(yè)務條線的全面覆蓋，并建立統(tǒng)一的管理組織、流程、制度和標準。內(nèi)控工作過程是流程與參與單位的閉環(huán)管理、循環(huán)反復和不斷優(yōu)化的過程（如圖1所示）。管理層承擔著構建和運行內(nèi)部控制的職責和任務，各業(yè)務部門在學校管理層的指導下，梳理學校工作分工、優(yōu)化業(yè)務流程、明確權責體系，實施流程管理，將制衡機制嵌入到各項工作之中，從而實現(xiàn)決策、執(zhí)行和監(jiān)督的相互分離和相互制約。

圖1 內(nèi)控流程的閉環(huán)管理和參與單位的閉環(huán)管理圖示

所謂稽核是稽查和復核的簡稱，稽核制度是指在國家事業(yè)單位或公司企業(yè)內(nèi)部對有關會計憑證、會計賬簿，公司企業(yè)流程運作進行審核和復查的一種制度，《會計法》第三十七條明確指出會計機構內(nèi)部應當建立稽核制度。很多高校已經(jīng)在財務部門設立稽核崗位，并依據(jù)國家有關政策、法律及學校規(guī)章制度對所發(fā)生的會計事項進行稽查和復核。在遵循外部監(jiān)管要求，兼顧內(nèi)部管理實際的雙軌下，既是高校內(nèi)控管理層又是業(yè)務部門的財務處（部）扮演著非常特殊和重要的角色，必須在既有的財務管理與會計核算工作基礎上，增加與內(nèi)控要求相融合的相應工作職責，此時加強稽核工作更顯重要并面臨更高的要求。構建基于內(nèi)控要求的稽核體系其核心是將稽核工作融入到可靠的會計憑證制度、完整的賬簿制度、有效的會計報表制度、嚴格的核對制度、合理的會計政策、會計程序和科學的預算制度之中，將稽核工作成為高校內(nèi)控體系中最前線、最直接的監(jiān)督（控制）手段，保證財務信息的真實完整和內(nèi)控目標的實現(xiàn)。

二、稽核工作貫穿業(yè)務層面內(nèi)部控制的全流程

一般而言，傳統(tǒng)的會計稽核工作大多只看業(yè)務活動是否真實、完整、合法合規(guī)，甚至只是履行了對記賬憑證的二次復核。而納入高校內(nèi)控體系后的稽核工作在內(nèi)容與過程兩方面都將大大拓展。高校內(nèi)控流程分為自上而下的管理條線和經(jīng)濟活動業(yè)務條線（即單位層面和業(yè)務層面）。所謂流程即高校為公共資金使用績效最大化或社會價值最大化所進行的一系列業(yè)務和管理活動，這些業(yè)務和活動貫穿于高校內(nèi)部控制的全過程。流程梳理是高校內(nèi)控工作的基礎，流程劃分則是流程梳理的前提。財務部門是高校內(nèi)控管理層和業(yè)務部門，是經(jīng)濟活動業(yè)務流程的原始設計部門，既是內(nèi)控的受益者，又是風險的承擔者。在梳理流程的過程中既要對流程原始設計的效果進行分析判斷，找出影響流程功能（效率和效果）實現(xiàn)的障礙和問題，還要關注流程中可能出現(xiàn)的風險點和風險控制點，并將觸及本部門所轄流程的全部環(huán)節(jié)。由此可見，稽核工作過程與業(yè)務層面的內(nèi)控流程應同步進行。

業(yè)務層面的控制主要包括預算業(yè)務、收支業(yè)務、政府采購、資產(chǎn)控制、建設項目和合同控制。以作為經(jīng)濟活動基礎流之一的支出業(yè)務流程為例，這一流程包括支出申請、審核與審批、支出憑證和資金支付諸環(huán)節(jié)。與此相對應，稽核工作應對支出流程進行梳理、分析支出業(yè)務可能出現(xiàn)的主要風險：其一，支出申請是否符合預算管理要求、支出范圍及開支標準是否符合相關規(guī)定，基本支出與項目支出之間是否相互擠占；其二，支出是否經(jīng)過審批，重大支出是否經(jīng)過學校領導班子集體研究決定；其三，支出是否符合國庫集中支付、政府采購、公務卡結算等國家有關政策規(guī)定；其四，有無采用虛假或不符合要求的票據(jù)報銷等等。針對這些風險點需要關注的關鍵控制環(huán)節(jié)及控制措施，首先要明確各支出事項的開支范圍和開支標準；第二要加強支出事前申請控制，明確支出的內(nèi)部審批權限、程序、責任和相關控制措施，包括分級審批、分額度審批、逐項審批等；第三要加強對支出業(yè)務分析控制?；巳藛T要對支出中發(fā)現(xiàn)的問題進行歸類整理，分析內(nèi)部控制的可能缺陷，且有針對性地督促落實整改，及時堵塞管理漏洞，防范偏離控制目標的各種風險，并舉一反三，及時采取有效措施，確保內(nèi)部控制措施得到有效執(zhí)行。可以說，科學和嚴格的稽核過程是對內(nèi)部控制是否有效地發(fā)揮功能所進行的連續(xù)評價，是高校內(nèi)控工作常態(tài)化管理的必要保證。稽核工作應貫穿業(yè)務層面內(nèi)部控制的全流程。

三、稽核工作與內(nèi)部審計的差異和聯(lián)動

會計稽核是會計機構自身對于會計核算工作進行的一種自我檢查或?qū)徍斯ぷ?。建立?nèi)部稽核制度的初衷在于防止會計核算工作上的差錯和有關人員的舞弊，也是規(guī)范會計行為、提高會計資料質(zhì)量的重要保證。我國幾經(jīng)修訂的《會計法》始終強調(diào)各單位應該建立健全內(nèi)部稽核制度?；瞬坏韧趶秃?，會計復核按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定對原始憑證逐筆進行復核，對不真實、不合法的原始憑證不予接受，并告知項目負責人；對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回。而常規(guī)稽核工作大多定期或不定期通過采用抽樣方式對記賬憑證、賬簿和會計報表進行稽查。基于內(nèi)控要求的稽核應該對高校管理部門的組織結構、職責分工等方面是否形成相互制約和制衡進行監(jiān)控；對業(yè)務流程進行再梳理和評估；對相關工作人員執(zhí)行內(nèi)部控制管理制度的結果進行分析，是財務部門主動完善和執(zhí)行內(nèi)控機制的行為。

傳統(tǒng)的內(nèi)部審計以監(jiān)督為導向，其職責在于查錯糾弊。新的內(nèi)審理念以服務為導向，其職責以確認評價風險管理體系和內(nèi)控體系的適當性和有效性為核心，以提供全面風險管理和內(nèi)控咨詢服務為途徑。內(nèi)部審計協(xié)會（IIA）指出：“內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，目的在于提升一個組織的工作價值，改善該組織的各項業(yè)務。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評價和改進風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標”。內(nèi)部審計對內(nèi)控負有檢查、監(jiān)督和評價的責任。實質(zhì)性測試是審計實施階段中最重要的一項工作，其又以符合性測試為基礎。審計人員在對被審計單位內(nèi)部控制進行初評的基礎上，為證實該控制是否在實際工作中得以貫徹執(zhí)行，其實際效果是否符合控制的初衷而展開測試活動。符合性測試決定實質(zhì)性測試的范圍、重點和方法。通過實質(zhì)性測試，內(nèi)部審計運用核對、復核、核實、盤點、賬戶分析等方法對高校業(yè)務活動是否合法合規(guī)、財務報表是否公允，會計記錄是否準確適當，科目運用是否恰當?shù)葍?nèi)容表達意見。

在內(nèi)部控制工作過程中，稽核與內(nèi)部審計具有不同的功能和意義，因此要正確劃分稽核與內(nèi)審的邊界。盡管兩者都屬于監(jiān)控，都是指對內(nèi)部控制是否有效地發(fā)揮功能進行連續(xù)評價的程序；都是對內(nèi)部控制所進行的經(jīng)常性監(jiān)督、評價和糾正。但是，稽核工作內(nèi)含于業(yè)務活動，而內(nèi)部審計則是外在于業(yè)務活動的獨立評價?；耸轻槍ω攧詹块T就業(yè)務流程進行自我評估，梳理預算、收支業(yè)務的事前、事中和事后的全程性控制措施，并根據(jù)預算編制要求、收支規(guī)范和操作指南對現(xiàn)有措施進行修改完善；對財務流程進行深入剖析，完善各財務流程相應的制度，為業(yè)務財務向戰(zhàn)略財務的轉型過程做準備。內(nèi)部審計則會定期或臨時進行單位的內(nèi)控評價。其過程中要負責查閱各部門現(xiàn)有的管理制度，針對各部門業(yè)務流程和制度的梳理以及對缺失的相關業(yè)務流程實施流程再造，將其流程梳理情況和內(nèi)控缺陷整改建議匯總、反饋，并對各部門的內(nèi)控工作進行監(jiān)管和再評估。在內(nèi)控體系中，內(nèi)部審計獨立地對其所關注的流程進行梳理和監(jiān)管，其關注的重點在于流程中的風險點和風險控制關鍵環(huán)節(jié)。故此，內(nèi)部審計并不承擔全程監(jiān)督的職責。

稽核與內(nèi)審既有差異，又通過互相聯(lián)動提供對內(nèi)控建設的有力保證。內(nèi)部控制作為一種通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，為實現(xiàn)控制目標而應對風險的自我約束和規(guī)范的過程，其必然是一個循環(huán)往復和不斷優(yōu)化的動態(tài)過程。業(yè)務部門和內(nèi)控評價部門在內(nèi)控體系中分別履行內(nèi)部控制的執(zhí)行和自評、監(jiān)督和檢查職能。兩者對于高校內(nèi)控制度建設狀況進行梳理，對內(nèi)控制度的執(zhí)行情況進行符合性測試，通過綜合分析，就當前內(nèi)控設計的有效性和執(zhí)行有效性開展重點檢查工作，采用量化方式對單位層面和業(yè)務層面的控制活動進行評價。完成內(nèi)控的自我評價和最后內(nèi)控制度的整體評價工作。兩者的工作目標高度統(tǒng)一，工作內(nèi)容既有獨立性，又有聯(lián)動性。兩者都可以采取相同或相似的抽樣組織方法，可以一并進行，進行雙重目的的測試，既可觀察業(yè)務活動是否真實、合法合規(guī)，也可以看到業(yè)務活動及其會計處理過程是否得到有效的控制。

四、建立基于內(nèi)控要求的高校稽核隊伍是做好內(nèi)控的保證

“人本主義”作為構建內(nèi)部控制機制的信條已越來越被廣泛接受，人的道德品行并不單純只是內(nèi)部控制的環(huán)境因素，也日益成為內(nèi)控結構的有機組成部分。人是內(nèi)部控制體系中的特殊要素。其既是內(nèi)部控制的主體，又是內(nèi)部控制的客體。既要對其所負責的各類經(jīng)濟活動實施控制，同時又要受到高校內(nèi)部其他相關成員的控制和監(jiān)督。換言之，內(nèi)部控制也是針對“人”這一特殊要素而設立和實施的，再好的制度都必須由人去執(zhí)行，人員的品行與素質(zhì)是內(nèi)控成效的一個決定性因素。內(nèi)部控制體系的建設要求由專門人員對本單位的內(nèi)控工作進行常態(tài)化管理。這就要求財務部門對其內(nèi)部控制工作的管理設定專門人員和專門機構。

人也是稽核工作的基本要素。稽核工作要求稽核人員必須具備優(yōu)良的政治素養(yǎng)、業(yè)務素質(zhì)和強烈的事業(yè)心；要求稽核人員由具有會計師以上職稱的人員擔任，具備高校管理、財務、投資、法律等綜合知識，要求稽核人員對高校事業(yè)發(fā)展有深刻了解和實際經(jīng)驗，通曉高校運營和財務管理，精通高校內(nèi)部控制制度和相關業(yè)務流程；要求稽核人員具有較強的領導、溝通和協(xié)調(diào)能力。與此同時，必要的組織形式對于發(fā)揮稽核崗位人員的組織綜合效率具有重要意義。隨著內(nèi)控體系的建設，規(guī)模較大的高校成立承擔內(nèi)控日常工作的專門稽核科（室）勢在必行。應明確稽核科室的職能，確定各崗位的職責。設置收支業(yè)務控制崗，負責收支業(yè)務內(nèi)部管理制度，確保收款和會計核算、支出申請和內(nèi)部審批、付款審批和付款執(zhí)行、業(yè)務經(jīng)辦和會計核算等不相容崗位相分離；設置預算與資產(chǎn)控制崗，確保預算編制、審批、執(zhí)行、評價等不相容崗位相互分離，明確資產(chǎn)管理職責權限，確保資產(chǎn)安全和有效使用；設置內(nèi)控工作自我評價崗，負責業(yè)務流程的梳理，查找問題，分析內(nèi)部控制的設計和運行缺陷，及時防漏堵缺，全方位健全優(yōu)化財務內(nèi)部控制制度；設置稽查崗，對記賬憑證的真實、完整、合法合規(guī)性進行審核和復查?；檫^程中可借助內(nèi)部審計實質(zhì)性測試的抽樣方式，并由抽樣結果來推斷總體。在這個過程中，確定樣本的容量（數(shù)量）尤為關鍵，這需要考慮置信水平（依賴學校內(nèi)控制度的程度）、期望偏差度和容許偏差率三個方面的因素。稽核科室作為財務管理的一個專設機構，應對每個稽核人員明確分工、責任到人，使稽核工作有據(jù)可依，標準明確。哪里有業(yè)務，哪里有流程，哪里就要有稽核。內(nèi)控體系下的稽核工作性質(zhì)，決定了稽核人員不僅專業(yè)知識要過硬、更要全面掌握所有流程運作的相關知識，而且還必須具備超前防范意識和豐富的實務經(jīng)驗。

五、結語

我國高校內(nèi)控體系建設正在賦予稽核工作以新的內(nèi)涵和要求。本文初步探討了稽核工作在我國高等院校內(nèi)部控制體系建設中的地位、內(nèi)容和意義。筆者認為，稽核工作應貫穿業(yè)務層面內(nèi)控流程的全過程；稽核工作與內(nèi)部審計既有差異又彼此聯(lián)動，并以此成為內(nèi)控工作的有力保證；內(nèi)控體系下的稽核工作對人員素質(zhì)和機構設置提出了更為嚴格和全面的要求。希望這些思考對于推動高校內(nèi)控體系下的稽核工作能起到有益的作用，并在高校內(nèi)控體系建設的實踐中不斷得到檢驗和提升。此外，隨著高校內(nèi)控體系的信息化發(fā)展，對業(yè)務流程的在線監(jiān)控作為內(nèi)控的第一道防線也將被提到稽核工作的建設議程，并將有機融入綜合性內(nèi)控信息系統(tǒng)。這一議題尚需盡快展開研究和實踐探索。

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Thoughts on Financial Audit in Colleges and Universities Based on Internal Control

SUN Hong-xia
Financial Department,Southeast University,Nanjing 210096

This paper preliminarily discussed,in new period,the relationship between auditing and internal control system construction of universities.The author investigated the role,meaning and requirement of auditing in the procedure of universities internal control system construction from three aspects,which are the consistencies between the procedure of auditing and the procedure of internal control at operation level,the differences and linkages between auditing and internal control,and the new requirements for auditors and institutional setting.

Universities Internal Control,Audit,Procedure,Position and Organization

F234

A

孫紅霞，女，江蘇泰興人，東南大學財務處，研究方向：高校財務管理；江蘇南京，210096