淺析新企業所得稅年度納稅申報表的主要變化

呂昕

摘要： 新《企業所得稅法》已經執行了很多年了，隨著經濟的發展和社會的進步，08年版申報表已經逐漸不能滿足納稅人和稅務機關的需求。面對不斷出臺的新的政策，如果對納稅申報表不進行及時修改，納稅人在填報過程中出現錯誤的可能性就會加大，同時，表格在設計上存在的問題，例如表格過于簡單，不夠合理的結構等等，對于提高稅務機關的征管水平起到了明顯的制約作用。另外，稅務總局在2014年推行的便民辦稅春風行動，要求稅務機關轉變執法意識，這就要求減少或取消行政審批，減少進戶執法，申報表將是稅務機關掌握納稅人的涉稅信息的唯一途徑，因此申報表的重要性更加明顯，所以必須對2008年版申報表進行修訂。

Abstract： The new "Enterprise Income Tax Law" has been implemented for many years. With the economic development and social progress， 08 version of the return has been gradually unable to meet the needs of taxpayers and tax authorities. In face of the continuous introduction of new policies， if the tax returns do not make timely changes， the possibility of errors for the taxpayer in the filling process will increase at the same time， and the design problems， such as too simple and not reasonable structure， and so on， play a significant role in restricting the improvement of the level of tax collection and management. In addition， the State Administration of Taxation implemented the convenience action of tax in 2014， which required the tax authorities to change the sense of law enforcement， reduce or cancel the administrative examination and approval， reduce the law enforcement， the declaration will be the only way for tax authorities grasping the taxpayer's tax information， so the importance of the declaration is more obvious， so the 2008 version of the declaration must be revised.

關鍵詞： 企業所得稅；納稅申報表；變化

Key words： enterprise income tax；tax return；change

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2017）17-0059-04

0 引言

已經實施了六年多的08年版企業所得稅年度納稅申報表，在組織收入，協調納稅人履行納稅義務，強化企業所得稅匯算清繳，促進企業所得稅管理科學化、專業化、精細化等方面起到了積極的作用。可是隨著經濟的發展和社會的進步，以及稅收征管要求的提高，它已經不能滿足納稅人和稅務機關的需要了。

1 2014企業所得稅申報表修訂背景和思路

1.1 修訂背景

2007年3月16日，我國人大第五次會議通過了《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱《企業所得稅法》），并且在2008年1月1日正式開始實施，標志著執行了16年的內外資企業所得稅并存的制度終結。為了適應新《企業所得稅法》，國家稅務總局重新設計了08版所得稅納稅申報表，可是隨著稅收政策的改革和稅收管理要求的不斷提高，它逐漸不能適應新形勢的需要。

1.1.1 無法體現企業所得稅政策全貌

為適應新《企業所得稅法》的頒布，國家稅務總局設計了08年版企業所得稅申報表，出臺較為倉促、籠統、壓力大、內容也不夠全面，發布以后，政策不斷變化，已有的政策不斷進行調整和完善，不能全部在原表中清晰列示。

1.1.2 結構不夠合理

08年版申報表結構設計上顯得不盡合理，如，納稅人基礎信息不夠完整詳實，某些收入費用核算口徑不一致，主表與附表在邏輯關系上不夠緊密。

1.1.3 不能滿足納稅人的需要

從新法出臺后，有數百個配套文件砸在申報表中沒有體現，納稅人在納稅申報時差錯率高，稅收風險率高，稅收風險較大，例如，在《印發房地產經營企業所得稅業務處理辦法》的通知（即國稅發[2009]31號文）中，對涉及房地產企業銷售未完工產品（預售），規定銷售收入應計入業務招待費、廣告費和業務宣傳費等的基數，但是未定義為銷售，在2008年申報表中無法填制，表中只有銷售收入和視同銷售，沒有銷售未完工產品，所以處理方法上各地不盡相同，有的地方在CTAIS后臺修改數據，不規范，而有的地方視同銷售做一次，成本做一次，本是銷售又做視同銷售，明顯不合理。

1.1.4 不能滿足稅務機關的需要

①不能適應簡政放權的需要。

新一任領導班子上臺后，機關環境與以前大有不同，傳統所得稅優惠管理模式是審批制，現在進行了改革，中央政府做的一件事，即取消和下放了行政審批權限，事后管理，風險管理，管理方式的轉變使得企業所得在管理中更看重事中和事后監督，而不是事前審批，減免審批也是如此，不再強調事前審批，而是事后備案。——關于加強企業所得稅后續管理的指導意見（稅總發[2013]55號）中指出，原申報表設計簡單，結構不合理，納稅人信息量不足，很難滿足稅務機關在所得稅管理中在風險管理、后續管理和事后管理、稅收收入分析等方面的需求，不利于稅收征管效率的提高，管理方式的轉變需要納稅申報表為稅務機關提供更多的涉稅信息，最終達到既能落實稅收優惠政策，又能堵塞稅收漏洞的目的。

②不符合便民辦稅春風行動要求。

14年2月，國家稅務總局在全國范圍內推行便民辦稅春風行動，轉變管理方式，減少或取消審批，減少進戶執法頻率，稅務機關在執法過程中約束越來越多，要求越來越高，要求稅務干部不能隨便下戶，不能隨時索要信息，這就要求申報表必須更夠為稅務機關提供更多納稅人的涉稅信息，加大申報表的信息量。

1.2 設計思路和特點

1.2.1 指導思想

以納稅人為主體，對存在稅會差異通過納稅調整計算應納稅所得額，同時兼顧稅務機關征管要求，以重要性、普遍性為原則，設置多框架的申報體系，以信息化為支撐，以風險管理為手段，精準申報涉稅信息，不增加納稅人負擔，提高征納雙方的稅收遵從度。

1.2.2 總體思路

與2008年版的《企業所得稅年度納稅申報表（A類）》設計思路基本一致，即以納稅人為主體，在會計利潤總額的基礎上，通過調整稅會差異等項目的方式計算應納稅所得額，進而計算出應納稅額。此外，兼顧后續管理的需要，以重要性、普遍性為原則，設置四層架構的申報表，即主表，一級附表、二級附表以及三級附表。從表內數據填報方式看，可以分為表內計算、數據附表填報和直接填報三種方式。

1.2.3 整體機構

在整個新企業所得稅納稅申報表體系當中，總共41張申報表，其中：基礎信息表1張，主表1張，收入費用明細表6張，15張納稅調整表，虧損彌補表1張，稅收優惠表11張，境外所得抵免表4張，匯總納稅表2張。與08版申報表相比，數量上雖然增加了25張，由于多數表格是選填的，如果沒有相關業務可以不填報。從實際填報情況看，納稅人平均填報的表格的數量為12張，對比08版申報表平均16張，不但沒有增加反而略有下降，可是提供的信息量卻明顯增加。

1.3 主要特點

1.3.1 結構更科學合理

結構上看，主表是整個新版申報表體系的核心，所有的附表都是圍繞它填寫的，財務報表和附表是主表的主要信息來源。附表一方面能夠獨立反映現行所得稅政策，另外又能保證與主表緊密連接。因此，新版納稅申報表層級更清新明確、內容更豐富完整、邏輯關系更加緊密，整體上更加科學合理。

1.3.2 信息更豐富完整

財務會計、稅會差異、稅收優惠、境外所得稅等信息都可以在新申報表中體現，為納稅人提高稅務核算水平、降低財務風險和提高經營管理水平創造了有利的條件，同時對于稅務機關開展所得稅后續稅務管理工作供了基礎信息。

1.3.3 繁簡適度、開放性強

借鑒美國經驗，新表每張都有表單編號，以后年度政策發生調整，報表需要修訂時，可以通過編號處理個表之間的關系；在主表結構或者一級附表結構不發生改變的情況下、在不破壞申報表完整體系的前提下，可以通過增減附表數量來解決，減少因政策調整頻繁對申報表進行調整，減輕納稅人和基層稅務機關的負擔。

2 主要變化解析

從整體上看，與舊表相比，新表最大的不同，是多架構的，立體化的申報體系，設置了從主表到一級附表，到二級附表，再到到三級附表，共四級架構體系，從三級報表開始填列，最終數據導入主表中，計算出企業當年的應納稅額。具體變化分析如下：

2.1 新增基礎信息表

在14版申報表體系中，新增加了企業基礎信息表，除稅務登記信息以外幾乎所有與企業所得稅相關的基本信息都要求在此表里填寫。納稅人在填報此表之前，需要首先填報此表，為后續填報提供指引。

新增基礎信息表，主要是為了實現三個基本功能：

①確定企業性質。通過基礎信息表判定納稅人是否屬于小型微利企業，是否屬于匯總納稅，企業所屬什么行業、規模如何等等；

②明確企業會計核算制度和與企業所得稅相關的核算方法；

③了解企業股權機構及投資情況。

基礎信息表是主要是提供一個數據平臺，通過此平臺稅務機關可以獲得所得稅后續管理所需要的必要的基礎數據，同時也可以通過與征管信息系統內已有信息相互對比，以便提高稅務登記信息的質量，另外有了基礎信息表還可以為納稅人減負，如替代小型微利企業年度備案資料。

2.2 新增期間費用明細表

為了進一步完善收入成本費用表格體系，此次修訂在2014年版的表格中增加了期間費用明細表，2008年版的申報表未要求納稅人對期間費用進行詳細申報，但是許多納稅人期間費用金額非常巨大，甚至會超過主營業務成本，因此在2014年版新增表中新增了此表，對銷售費用、管理費用、財務費用三項期間費用進行細分填報，納稅人應按照規定詳細披露期間費用的具體情況。

從填報范圍上看，并非所有實行查賬征收的納稅人都要填報該表，例如，適用民間非營利組織會計制度和事業單位會計準則的納稅人就無需填報此表，主要原因是其成本支出項目簡單，一般不嚴格區分成本和期間費用。

期間費用表設置了24個項目，主要是分為5個部分：

一是人工費用，包括第1-3行；二是企業所得稅有扣除限額的項目，包括第4-6行；三是資產相關項目，包括第7-8行；四是不同用途項目，包括第9-20行；五是財務費用部分，包括第21-23行，最后一行其他，是兜底行次，上述未列明的項目，可在此填報。

對于勞務費、咨詢顧問費、傭金和手續費等八項費用，除了填報金額以外，還需要填報境外支付的金額情況。

2.3 新增視同銷售和房地產開發企業特定業務納稅調整明細表

相比08版納稅申報表，《一般企業收入明細表》（A101010）和《金融企業收入明細表》（A101020）中刪除了視同銷售收入部分。收入成本費用表的填報數據全部取自企業財務會計核算數據，與稅收口徑數據無關，視同銷售收入是稅收規定的概念而不是會計概念，因此刪除，并且在納稅調整表中又設置了二級附表《視同銷售和房地產開發企業特定業務納稅調整明細表》（A105010）單獨進行填報，使得報表結構更加合理。在《一般企業成本支出明細表》（A102010）和《金融企業支出明細表》（A102020）中對應地也刪除了視同銷售成本。目的是使主表（A100000）的第13行前的數字和會計核算在口徑上盡可能地保持一致，為稅務機關在后期的稅務管理活動中比對企業所得稅申報表信息和財務報表信息進行風險管理時，將由于差異導致導致的稅收風險降低到最低。

2.4 調整了《納稅調整項目明細表》

2.4.1 結構的變化

2008年版納稅調整表設有1張《納稅調整項目明細表》和7張相關、平行的明細申報表，包括：廣告費和業務宣傳費款年度納稅調整表，資產折舊、攤銷納稅調整明細表，以公允價值計量資產納稅調整表等。

2014年版年度納稅申報表《納稅調整項目明細表》（A105000）設有一級納稅調整主表1張、二級納稅調整明細表12張、三級納稅調整明細表2張，共計15張。

2.4.2 項目的變化

一是新納稅調整項目明細表通過歸并調整項目，壓縮納稅調整主表行次。如將工資支出、職工福利費等歸并為職工薪酬調整項目，將固定資產折舊、無形資產攤銷等項目合并為資產折舊攤銷項目，如表1。

二是增加投資收益、政策性搬遷、銷售退回、傭金和手續費、交易性金融資產初始投資。特殊行業準備金、加收利息等調整項目。

三是新增捐贈支出納稅調整明細表。此表是按照捐贈對象進行明細項目填報的，與08版報表所不同的是，新版申報表僅填報需要進行納稅調整的捐贈支出，可以據實扣除的捐贈支出由于無需納稅調整，因此不在該表中反映。

四是新增固定資產加速折舊、扣除明細表，根據國家稅務總局[2014]64號文件精神，增加《固定資產加速折舊、扣除明細表》，填報項目分別為行業以及金額。填報說明中指出，企業如果享受稅收上的加速折舊政策，在此期間，會計核算上仍然可以按照其原方法計提折舊，不強制要求按照加速折舊方法進行會計處理，只需在辦理年度納稅申報時，再按稅收口徑進行調整填報本表。

五是刪除資產減值準備項目調整明細表，根據填報說明中的相關規定，《納稅調整項目明細表》只對“資產減值準備”在資產類調整項目里匯總填報，不再進行具體項目的明細核算。只有等到具體計提減值準備的相關項目有證據表明確已發生損失，再進行明細申報，故而新增加《資產損失稅前扣除及納稅調整明細表》（A105090）和《資產損失（專項申報）稅前扣除及納稅調整明細表》（A105091）兩張明細申報表。這種改變，符合企業所得稅法立法精神，也就是說更看重對相關資產實際損失的管理，而逐漸放松對準備金方面的管理。

此外，企業重組、政策性搬遷、特殊行業準備金、預計利潤為新增調整項目，且均設置一級明細附表、另外新增專項用途財政性資金納稅調整明細表，該表采用臺賬式申報，按取得收入、發生支出的具體時間匯總填列時，這樣企業專項用途財政性資金的收支及結余情況就可以更加清楚地反映出來了。

2.5 新增加了5張一級稅收優惠明細表附表

在08版申報表中，涉及稅收優惠的納稅申報表只有一張，按照稅法政策的相關規定企業享受所有優惠的項目和數額均通過該中匯總反映，但是，對于這些優惠項目的具體適用條件和計算口徑沒有被反應出來，主管稅務機關在對企業所享受的優惠政策進行合理性和合規性進行審核時的就會產生很大的不便。與08版申報表相比，14版申報表的主要變化主要體現在以下幾點：

一是免稅收入、減計收入、加計扣除、等項目，不再通過納稅調整表進行歸集，而是直接在《企業所得稅年度納稅申報表》（A100000）第17行“減：免稅、減計收入及加計扣除”、第20行“減：所得減免”、第21行“減：扣除應納稅所得額”進行列示，直接參與應納稅所得額的計算。

二是優惠政策疊加享受的處理有專門欄次填報。《減免所得稅優惠明細表》（A107040）第28行設置了“減：項目所得稅按法定稅率減半征收所得稅疊加享受減免稅優惠”。

三是對于專項撥款用于研發能否加計扣除發生了重大變化。08版申報表中研發費用加計扣除時，根據國稅[2008]116號文附件的規定，“從有關部門和母公司取得的研究開發費專項撥款”，需作為企業研發費用的減項從總額中予以扣除，也就是說，無論企業取得的政府補助收入等財政性資金是否做應稅收入申報，均不可以享受加計扣除優惠政策。而14年版申報表中，根據財稅[2010]81號、財稅[2013]13號文件的附件，對上述表述進行了修改，在《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107014）中，將第11列明確為“減：作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發的部分”，因此，若2014年度以后取得的政府補助收入等財政性資金作為應稅收入申報的，可以享受加計優惠政策。

四是體現了所得稅的計算過程。根據《企業所得稅法實施條例》第102條規定：“企業同時從事適用不同企業所得稅待遇的項目的，其優惠項目應當單獨計算所得，并合理分攤企業期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業所得稅優惠。”《所得減免優惠明細表》（A107020）首次圍繞不同所得優惠項目，設計了項目所得計算公式。即項目所得額=項目收入-項目成本-相關稅費-應分攤的期間費用+納稅調整額。

五、新增《跨地區經營匯總納稅企業年度分攤企業所得稅明細表》、《中華人們共和國企業所得稅匯總納稅分支機構所得稅分配表》。相比08版《企業所得稅年度納稅申報表（A類）》中涉及匯總納稅企業所得稅的只有三個指標，即“匯總納稅的總機構分攤預繳的稅額”、“匯總納稅的總機構財政調庫預繳的稅額”、“匯總納稅的總機構所屬分支機構分攤預繳稅額”，新版申報表所涉及的內容更加詳實和系統。

2.6 新增3張境外所得稅稅收抵免明細表二級附表

為了正確計算居民企業境外所得、境外所得在境外實際繳納的所得稅和間接負擔的所得稅、境外應納稅所得額、境外所得應納所得稅、抵免限額、結轉抵免所得稅額等，并反映各環節的計算全過程，根據財政部和國家稅務總局的相關規定，在2008年納稅申報表的附表六《境外所得稅收抵免明細表》的基礎上，全面的修訂和完善了一級附表，增加了3張二級附表，以全面反映境外所得稅收抵免政策的執行情況。

14版《企業所得稅年度納稅申報表》的《境外所得稅收抵免明細表》（A108000）保留了2008年版申報表中的附表六，刪除了境外所得按照直接抵免和間接抵免方式分別計算以及間接抵免方式下的部分項目的限制，細化了采用簡易辦法計算境外所得稅收抵免的相關指標，相應增加了二級附表，將境外所得的應納稅所得額、應納稅額、抵免稅額的計算形成一個整體，反映境外所得稅收抵免的整個過程。

3 新版所得稅年度納稅申報表的優點

綜上所述新版所得稅納稅申報表體系，新版申報表與老版申報表相比優點主要體現在：

3.1 結構更加合理

表面上看比老版申報表從數量上還是申報項目上看都增加不少，但是各個表格之間的邏輯關系更加清晰有序，更重要的是便于稅務機關對納稅人的信息進行全面和深入的了解，為后續開展稅務工作提供了第一手資料。

3.2 更容易理解

新版申報表的申報項目更加豐富，項目內容更加詳細，有很多的項目是通過分步計算方式得出來的，例如，企業的營業利潤、應納稅所得額和應納稅額等項目。

3.3 更便于數據統計

新表尤其是新增加的很多明細申報表，實際上是對舊表的細化，例如，企業捐贈支出納稅調整明細表，是為了滿足對企業享受的優惠政策進行明細核算的需要而新增的。這樣的細化，雖然增加了申報表的數量，但是卻方便了稅務機關后續數據的上報工作。

總之，通過申報表的的填報，可以揭示企業稅收管理、財務管理中存在問題。正確填報申報表，不僅只是為了履行納稅義務，而是可以將日常活動中征納雙方容易忽略的細節問題，以表格的形式展現出來，可以有效地籌劃企業的稅務問題，合理地規避稅務風險，因此，必須適時關注納稅申報表的變化。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協會.稅法[M].北京：經濟科學出版社，2016.

[2]新企業所得稅年度納稅申報表項目解析與填報實務[M].北京：法律出版社，2015.

[3]國家稅務總局2014年第29號：關于企業所得稅應納稅所得額若干問題的公告.

[4]國家稅務總局公告（2014年第63號）：關于發布《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類，2014年版）》的公告.