稅收計(jì)劃下稅務(wù)專員考核制度問(wèn)題分析

程琴

【摘要】稅收計(jì)劃任務(wù)是稅務(wù)主管部門自上而下下達(dá)年度收入指標(biāo)，確保稅收收入達(dá)到一定規(guī)模的一種帶有行政指令性的管理辦法。稅收任務(wù)一直是各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作的重中之重，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)把稅收任務(wù)作為考核各級(jí)稅務(wù)官員“政績(jī)”的硬指標(biāo)。在稅收計(jì)劃任務(wù)的指揮棒下，各級(jí)稅務(wù)官員為追求個(gè)人“政績(jī)”，不惜代價(jià)，產(chǎn)生了收過(guò)頭稅、有稅不收、截留稅款等損害納稅人利益和國(guó)家利益的自利行為，“依法治稅”被置于從屬地位。本文基于我國(guó)現(xiàn)行的稅務(wù)專員考核制度，分析現(xiàn)行制度存在的問(wèn)題，找出其深層次的原因，針對(duì)性提出相應(yīng)建議。

【關(guān)鍵詞】稅收計(jì)劃；稅收任務(wù)；考核制度

一、引言

近年來(lái)，我國(guó)稅收收入穩(wěn)步增長(zhǎng)。2006年全國(guó)稅收收入為38760.20億元，2014年全國(guó)稅收收入為119175.31億元。2006年全國(guó)稅收占GDP的比例為17.66%，2014年為18.51%。2014年在經(jīng)濟(jì)下行壓力大、減免稅力度大的背景下，入庫(kù)稅款119175億元，同比增長(zhǎng)8.8%。稅收收入的大幅增長(zhǎng)，直接導(dǎo)致了財(cái)政收入的穩(wěn)定增加，為經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展提供了有力的保障。

稅收的大幅增長(zhǎng)，雖然跟國(guó)家稅收法律的不斷完善、稅收征管制度的加強(qiáng)有一定關(guān)系，但是稅收的超額增長(zhǎng)與稅收計(jì)劃的實(shí)施也有著密切的聯(lián)系。在實(shí)際的稅收工作中，稅收計(jì)劃的實(shí)施存在種種問(wèn)題，如稅收計(jì)劃編制不科學(xué)、編制數(shù)據(jù)存在虛假成分人為操縱退稅進(jìn)度等，這些問(wèn)題一方面受到尚不完善的稅收計(jì)劃制度的影響，另一方面很大程度上與稅務(wù)專員考核制度緊密相關(guān)。

本文基于我國(guó)現(xiàn)行的稅收計(jì)劃制度，分析稅收計(jì)劃存在的問(wèn)題以及帶來(lái)的后果，具體研究當(dāng)前稅收計(jì)劃下稅務(wù)官員考核存在的問(wèn)題，并在分析文獻(xiàn)資料的基礎(chǔ)上，就如何優(yōu)化考核制度提出相關(guān)建議。

二、文獻(xiàn)綜述

當(dāng)前稅務(wù)官員考核制度存在的問(wèn)題，根源在于兩個(gè)方面：稅收計(jì)劃的編制不科學(xué)和稅收計(jì)劃執(zhí)行的過(guò)程不夠規(guī)范；通過(guò)稅收計(jì)劃完成的質(zhì)量考核稅務(wù)部門工作的管理制度。本文在整理文獻(xiàn)的過(guò)程中，針對(duì)問(wèn)題的根源，將不同學(xué)者的研究?jī)?nèi)容分為如下兩大塊：

（一）關(guān)于稅收計(jì)劃

杜耀華提出現(xiàn)行的稅收計(jì)劃編制制度存在問(wèn)題。他指出現(xiàn)行的稅收計(jì)劃體制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展脫節(jié)嚴(yán)重，這與稅收計(jì)劃的編制方式有關(guān)。一直以來(lái)，稅收計(jì)劃編制都是由國(guó)家稅務(wù)總局向下層層分配稅收計(jì)劃任務(wù)，而下級(jí)的稅收計(jì)劃一般是以基數(shù)法為基礎(chǔ)制定的稅收預(yù)測(cè)。這種稅收計(jì)劃方式，主觀性占據(jù)主導(dǎo)地位在很大程度上，保障了稅收收入的穩(wěn)妥入庫(kù)。但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，其中的缺陷也開(kāi)始日益顯現(xiàn)出來(lái)。伍麗認(rèn)為，一項(xiàng)稅收政策要想真正地貫徹落實(shí)，必須符合從經(jīng)濟(jì)到財(cái)稅的客觀要求。如果脫離實(shí)際的經(jīng)濟(jì)稅源情況，政策的有效落實(shí)只能是政策制定部門一廂情愿的想法。何萬(wàn)波則認(rèn)為當(dāng)前的稅收計(jì)劃體制存在的問(wèn)題是稅收計(jì)劃的制定與稅源發(fā)展的實(shí)際不符。稅收計(jì)劃的指標(biāo)要與經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，脫離了經(jīng)濟(jì)的話，稅收計(jì)劃則失去了意義，甚至?xí)姆捶较蛑萍s經(jīng)濟(jì)的正常發(fā)展。

綜合來(lái)看，學(xué)者基本上是從稅收計(jì)劃的編制和執(zhí)行方面提出自己的看法。現(xiàn)行的稅收計(jì)劃任務(wù)制定采用基數(shù)法，存在一定的主觀性，容易與現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)脫節(jié)，因此，政府在制定稅收計(jì)劃時(shí)應(yīng)綜合考慮各種因素，制定科學(xué)合理的稅收計(jì)劃，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（二）關(guān)于稅務(wù)官員考核

根據(jù)公共選擇學(xué)派的理論，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下私人選擇活動(dòng)中適用的理性原則也可以應(yīng)用到政治領(lǐng)域中。稅務(wù)官員也是“經(jīng)濟(jì)人”，也會(huì)追求自身的利益，在分析成本-效益的前提下，對(duì)自身的行為進(jìn)行選擇，一旦其自身利益與國(guó)家利益不一致，就有可能做出有害納稅人利益與國(guó)家利益的事情。因此，在制定考核制度的時(shí)候，要綜合考慮納稅人和征稅人的利益追求，盡量讓稅務(wù)官員在追求自身利益的同時(shí)促進(jìn)稅收收入的及時(shí)足額繳納。

呂冰洋、郭慶旺則將征管效率區(qū)分為客觀性征稅能力和主觀性稅收努力兩個(gè)方面，并指出在稅收計(jì)劃的考核壓力下，納稅能力不同會(huì)影響稅務(wù)部門的征稅態(tài)度。為了完成稅收計(jì)劃任務(wù)，得到較好的考核結(jié)果，并且不給下一年留下太大的基數(shù)，稅務(wù)部門一般會(huì)針對(duì)不同的納稅能力的企業(yè)施加不同的納稅壓力，以便其人為主觀的調(diào)節(jié)稅收收入的多少，達(dá)到恰好超額完成任務(wù)并且也不會(huì)征收過(guò)多的稅收收入的目的。馬蔡琛指出在當(dāng)前稅收管理格局中，稅收計(jì)劃這種壓力型政績(jī)考核評(píng)價(jià)機(jī)制導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中各級(jí)政府層層加碼，進(jìn)一步誘發(fā)了財(cái)政超收。基層稅務(wù)人員的激勵(lì)考核機(jī)制是稅務(wù)系統(tǒng)人力資源管理的重要方面。因此要特別注意基層稅務(wù)部門的考核激勵(lì)制度。

學(xué)者們立足于我國(guó)國(guó)情現(xiàn)狀，從不同的角度分析考核制度存在的具體問(wèn)題。不論是從哪個(gè)方面出發(fā)，學(xué)者大都從稅收征管的現(xiàn)狀分析稅務(wù)系統(tǒng)考核制度存在的問(wèn)題，并且對(duì)政府提出針對(duì)性的建議。本文基于相關(guān)學(xué)者的研究，從稅收計(jì)劃制度本身存在問(wèn)題的角度出發(fā)，具體分析考核制度存在問(wèn)題的根源，最后提出相關(guān)建議。

三、稅收計(jì)劃與考核的現(xiàn)狀

（一）基數(shù)法確定稅收計(jì)劃

稅收計(jì)劃一旦制定并以剛性指令下達(dá)后，便是各級(jí)稅務(wù)官員在一定時(shí)期內(nèi)組織稅收收入的奮斗目標(biāo)，也就是稅收任務(wù)。稅收任務(wù)不僅僅是一個(gè)總體的數(shù)量概念，根據(jù)各種稅收收入的不同級(jí)次，還可分為解為中央級(jí)收入任務(wù)、省級(jí)收入任務(wù)、市區(qū)級(jí)收入任務(wù)等。

在稅收任務(wù)的具體編制方法上，現(xiàn)在主要是運(yùn)用基數(shù)法，計(jì)算公式為：稅收任務(wù)=基數(shù)*系數(shù)+特殊因素，其含義是以上期稅收收入入庫(kù)數(shù)為基數(shù)，確定一定的增長(zhǎng)比例，再加上特殊增收因素來(lái)作為本級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收任務(wù)。

（二）基數(shù)法的缺陷

以基數(shù)法來(lái)確定稅收任務(wù)的做法已實(shí)行多年，其缺陷愈來(lái)愈明顯，主要表現(xiàn)在以下幾點(diǎn)。

第一，在制定稅收任務(wù)時(shí)，信息不對(duì)稱、財(cái)權(quán)與事權(quán)不匹配導(dǎo)致稅收任務(wù)稅務(wù)的制定缺乏科學(xué)性。下級(jí)部門為了壓減基數(shù)，盡量多報(bào)減收因素，少報(bào)增收因素，這樣不僅能較好的完成本年度的稅收任務(wù)，還有利于壓減以后年度的稅收基數(shù)。上級(jí)為了突顯其政績(jī)，根據(jù)自己的估計(jì)竭力抬高稅收任務(wù)，并憑借權(quán)力上的優(yōu)勢(shì)來(lái)下達(dá)，因而具有很大的主觀性。顯然，無(wú)論是下級(jí)的上報(bào)數(shù)還是上級(jí)的下達(dá)任務(wù)數(shù)都缺乏客觀準(zhǔn)確性。

第二，從事后政績(jī)考評(píng)來(lái)看，基數(shù)法設(shè)定的稅收任務(wù)容易導(dǎo)致稅務(wù)部門的逆向選擇。那些依法收稅、應(yīng)收盡收的稅務(wù)官員，即使一時(shí)完成了稅收任務(wù)，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，反而抬高了每年制定稅收收入任務(wù)的基數(shù)，以后年度的實(shí)際增長(zhǎng)率必然降低，甚至出現(xiàn)負(fù)數(shù)，極容易給人以政績(jī)平平的感覺(jué)。相反，那些藏基數(shù)、說(shuō)假話的官員，卻往往更容易超額完成稅收任務(wù)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，由于隱藏了部分基數(shù)，被隱藏的基數(shù)成了充足的稅源，只要上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)需要，就可進(jìn)行“沖刺”、調(diào)節(jié)，其政績(jī)反而更容易突出。這一政績(jī)考核標(biāo)準(zhǔn)無(wú)形中鼓勵(lì)甚至“鞭策”稅務(wù)官員實(shí)行逆向選擇——藏基數(shù)、說(shuō)假話。

四、對(duì)現(xiàn)行稅收計(jì)劃考核制度的問(wèn)題分析

（一）征稅機(jī)關(guān)的相機(jī)決策

征稅機(jī)關(guān)是政府的一個(gè)行政部門，按照公共選擇理論的經(jīng)濟(jì)人假定，其追求的主要目標(biāo)是自身預(yù)算最大化。可以將征稅機(jī)關(guān)獲得的預(yù)算分為固定預(yù)算與激勵(lì)預(yù)算兩部分。固定預(yù)算指維持組織正常運(yùn)轉(zhuǎn)所需的支出，無(wú)論征稅機(jī)關(guān)工作表現(xiàn)如何，這部分預(yù)算都固定不變。激勵(lì)預(yù)算是政府根據(jù)征稅機(jī)關(guān)工作表現(xiàn)實(shí)施的額外獎(jiǎng)勵(lì)。顯然，政府要想通過(guò)征稅機(jī)關(guān)獲得更多的財(cái)政收入，根據(jù)其收稅多少進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)是理性選擇，典型手段是“超收獎(jiǎng)”。事實(shí)上，我國(guó)很多地方政府也是這樣做的。但由于直接的現(xiàn)金返還存在違規(guī)嫌疑，地方政府與征稅機(jī)關(guān)之間會(huì)采取更加巧妙的手段，比如為征稅機(jī)關(guān)提供更好的辦公設(shè)備、辦公場(chǎng)所、在評(píng)優(yōu)評(píng)先中給予優(yōu)待等等。

由于稅收計(jì)劃任務(wù)一般會(huì)超過(guò)征稅機(jī)關(guān)的正常征管能力，征稅機(jī)關(guān)根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況會(huì)采取以下措施：（1）當(dāng)征稅機(jī)關(guān)感覺(jué)到通過(guò)采取主動(dòng)措施可以完成任務(wù)時(shí)，會(huì)采取各種手段促收。其手段具體又包括三類：一是法律規(guī)定的規(guī)范手段如稅務(wù)稽查等，優(yōu)點(diǎn)是符合法定程序，不會(huì)承擔(dān)額外的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，缺點(diǎn)是受制于稅務(wù)人員的能力水平，查實(shí)證據(jù)存在難度，究竟能增加多少稅收無(wú)法提前預(yù)期。二是非常規(guī)手段如“收過(guò)頭稅”等，優(yōu)點(diǎn)是不必受制于征稅能力，缺點(diǎn)是違反稅收法定原則，面臨潛在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。三是折中手段，主要是通過(guò)納稅評(píng)估、約談、風(fēng)險(xiǎn)管理等措施，促使納稅人自查補(bǔ)稅。這種手段的優(yōu)點(diǎn)是表面上屬于納稅人的自查行為，征稅機(jī)關(guān)不必承擔(dān)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，而且節(jié)省了調(diào)查成本，但前置條件是通過(guò)技術(shù)手段提前了解納稅人的相關(guān)數(shù)據(jù)。（2）當(dāng)征稅機(jī)關(guān)感覺(jué)到即使窮盡所有手段也不可能完成任務(wù)時(shí)，也會(huì)有兩種選擇：一是置任務(wù)于不顧，納稅人繳多少就收多少，這樣做的優(yōu)點(diǎn)是節(jié)約成本，缺點(diǎn)是不但失去了來(lái)自于政府的超收分成，也可能因不配合政府工作而付出其他代價(jià)。二是與地方政府共謀，采取非常規(guī)手段完成任務(wù)。地方政府向征稅機(jī)關(guān)下達(dá)一個(gè)很高的稅收計(jì)劃，其原因既有財(cái)政壓力，也有追求政績(jī)的需要。征稅機(jī)關(guān)知道完成這一任務(wù)對(duì)于地方領(lǐng)導(dǎo)的意義，也知道僅憑自身力量不可能完成，所以會(huì)求助于地方政府。地方政府知道征稅機(jī)關(guān)的難處，更知道完不成任務(wù)的后果，所以在關(guān)鍵時(shí)刻也會(huì)向征稅機(jī)關(guān)伸出援手。

（二）現(xiàn)行稅收計(jì)劃制度的缺陷

一方面，稅收計(jì)劃是政府預(yù)算的重要組成部分，作為稅收征收部門，保障預(yù)算資金的組織征收，稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)無(wú)旁貸。另一方面，由于政府預(yù)算的法律效力，完成政府預(yù)算任務(wù)是一個(gè)硬性任務(wù)，因此每年的稅收計(jì)劃任務(wù)也就讓稅務(wù)機(jī)關(guān)如臨大敵，一年的稅收征管工作全部聚焦在稅收計(jì)劃任務(wù)上。各級(jí)機(jī)關(guān)除了進(jìn)行稅收計(jì)劃考核之外，還要根據(jù)各自的情況進(jìn)行各種獎(jiǎng)懲，目的就是為確保稅收任務(wù)的完成。一旦稅收計(jì)劃無(wú)法完成，稅務(wù)人員一年的辛勤勞動(dòng)就功虧一簣。這種對(duì)稅收計(jì)劃扭曲的認(rèn)識(shí)，讓稅務(wù)人員在執(zhí)行計(jì)劃過(guò)程中不按規(guī)定辦事，甚至一再違反應(yīng)收盡收的原則。

實(shí)際上，稅收計(jì)劃數(shù)和實(shí)際征收數(shù)要做到統(tǒng)一很難。影響稅收收入的因素是復(fù)雜的，同時(shí)也是隨時(shí)變化的，有可控的和不可控的，其中包括經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)稅收政策變化、自然災(zāi)害等不可抗力因素的影響等等。但是要準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)一個(gè)地區(qū)當(dāng)年的GDP顯然不是易事，運(yùn)用基數(shù)法進(jìn)行的稅收計(jì)劃方法顯然也欠缺準(zhǔn)確，由此得出的稅收計(jì)劃數(shù)也明顯缺乏科學(xué)的數(shù)據(jù)分析。在實(shí)際工作中，稅收計(jì)劃必須無(wú)條件完成便成了基層稅務(wù)部門的共識(shí)。在考核和獎(jiǎng)懲的壓力下，人為地安排稅收收入，破壞稅收應(yīng)收盡收的原則，這種行為在稅收計(jì)劃的實(shí)施過(guò)程中就很常見(jiàn)。

我國(guó)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，盡管國(guó)稅總局在對(duì)外的宣傳中一直持有“我國(guó)的稅收計(jì)劃是指導(dǎo)性質(zhì)”的觀點(diǎn)，但實(shí)際上由于稅收計(jì)劃考核占比重要，在一些地方更是考核的首要指標(biāo)。因此我國(guó)的稅收計(jì)劃實(shí)質(zhì)上仍然為指令性特征。近年來(lái)，總局制定的稅收增長(zhǎng)率低于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率，但往往稅收實(shí)際征收增長(zhǎng)率還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率，這種局面跟稅收計(jì)劃的過(guò)度考核有很大聯(lián)系。

（三）現(xiàn)行考核制度的缺陷

基于對(duì)現(xiàn)行稅收計(jì)劃制度本身的優(yōu)缺點(diǎn)分析，再來(lái)具體研究稅務(wù)官員考核制度存在的問(wèn)題，本文總結(jié)出以下幾點(diǎn)。

1.考核指標(biāo)的單一化

我國(guó)各級(jí)政府及上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)稅務(wù)官員最主要的考核指標(biāo)是稅收任務(wù)的完成情況，并將該指標(biāo)的完成情況與稅務(wù)官員本年度政績(jī)及其所在的稅務(wù)機(jī)關(guān)全體人員福利等相掛鉤，使得該指標(biāo)在實(shí)質(zhì)上具有一票否決的地位。以稅收任務(wù)的完成情況作為考核稅務(wù)官員政績(jī)的核心指標(biāo)，必然使稅務(wù)官員的行為單一化。理性的稅務(wù)官員很明白自己在這種考核制度下該怎么做，就是盡可能地組織收入來(lái)保證稅收任務(wù)的完成。雖然近幾年國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)引入了諸如征管質(zhì)量考核、稽查質(zhì)量考核等指標(biāo)，但卻未賦予其制度上的剛性，亦未明確規(guī)定指標(biāo)的考核如何與稅務(wù)官員的權(quán)利與責(zé)任相聯(lián)系。

2.考核制度存在倫理上的缺陷

只有正義的制度才能在約束當(dāng)事人自利行為的同時(shí)增進(jìn)社會(huì)利益。稅務(wù)部門及稅務(wù)人員的職能是依法征稅的前提下努力營(yíng)造公平的稅負(fù)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控。以稅收任務(wù)完成情況為首要指標(biāo)對(duì)稅務(wù)官員進(jìn)行考核，只是滿足了某一部分官員對(duì)政績(jī)的追求，其指導(dǎo)思想是與依法治稅的原則相矛盾的。在依法治稅的原則下，稅務(wù)人員的行為準(zhǔn)則是依稅收法律來(lái)收稅，能收多少稅、哪些稅應(yīng)該收都應(yīng)該以法律作為準(zhǔn)繩。稽查部門是稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法部門，其作用在于監(jiān)督打擊稅收違法行為。給稽查部門分?jǐn)傄欢ǖ亩愂帐杖肴蝿?wù)，就好比對(duì)警察稱職與否的考核在于其罰款多少而不是打擊違法犯罪力度的大小那樣，存在很大的問(wèn)題。在現(xiàn)行的考核制度下，稅收收入任務(wù)成為各級(jí)稅務(wù)人員工作的指揮棒，在這個(gè)不能體現(xiàn)依法治稅原則的指揮棒下，稅務(wù)官員作為經(jīng)濟(jì)人，其在追求個(gè)人利益最大化的同時(shí)，可能損害納稅人及社會(huì)利益，有進(jìn)行改革的必要。

五、相關(guān)建議

如前文提到的，考核制度存在的問(wèn)題根源主要有兩方面，一是稅收計(jì)劃制度存在不合理性，二是考核制度本身存在很大問(wèn)題。但是現(xiàn)行稅收計(jì)劃制度有一定的適用性，并且改革相對(duì)困難，因此，政府在我國(guó)國(guó)情現(xiàn)狀下追求科學(xué)合理預(yù)測(cè)稅收計(jì)劃的目的同時(shí)，更應(yīng)注重考核制度的改革。

（一）考核制度應(yīng)承認(rèn)稅務(wù)官員作為經(jīng)濟(jì)人的自利性

把承認(rèn)稅務(wù)官員的“經(jīng)濟(jì)人”自利性作為考核制度的原則之一似乎有悖于平常觀念，但實(shí)際上，必須承認(rèn)和確保這一點(diǎn)，才能保證考核制度的合理性，才能使制度切實(shí)可行。因?yàn)槿魏慰己酥贫榷际菫樽非笳?jī)的官員設(shè)定一個(gè)規(guī)則，并在一定的物質(zhì)與精神獎(jiǎng)勵(lì)下實(shí)現(xiàn)制度設(shè)計(jì)者的目的。承認(rèn)稅務(wù)官員的自利性，才能充分調(diào)動(dòng)其工作的積極性。

（二）對(duì)稅務(wù)官員的考核制度應(yīng)體現(xiàn)依法治稅的原則

制度所體現(xiàn)的指導(dǎo)思想應(yīng)當(dāng)是正義的，也就是要與稅收法律法規(guī)的立法目的一致。只有指導(dǎo)思想與立法目的相一致的考核制度，才能促使理性官員在追求個(gè)人利益最大化的同時(shí)增進(jìn)社會(huì)利益。第三，考核指標(biāo)應(yīng)淡化對(duì)稅收任務(wù)的考核，實(shí)現(xiàn)考核指標(biāo)標(biāo)的多元化。考核指標(biāo)應(yīng)涉及稅務(wù)官員依法征收水平、征管信息化水平、納稅人對(duì)稅務(wù)官員服務(wù)滿意水平等指標(biāo)，這樣既能避免稅務(wù)官員對(duì)單方面的追求而忽視了稅務(wù)官員整體素質(zhì)的提高。

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