新政府會計準(zhǔn)則下行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理的思考

望婷婷

摘要：隨著財政部新政府會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則和《政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)》的頒布與具體的實施，在行政事業(yè)單位中，固定資產(chǎn)的管理與計算工作有了新的要求。本文在分析新準(zhǔn)則下行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)管理與計算的變化上，有效的對行政事業(yè)單位中固定資產(chǎn)管理與計算工作存在的問題進(jìn)行探討，并找出具有針對性的解決策略，以期為行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算和管理水平的提升提供有價值的參考依據(jù)。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；核算與管理內(nèi)部控制

一、 新準(zhǔn)則下行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理的新變化

（一） 進(jìn)一步確定和披露固定資產(chǎn)的相關(guān)要求

在現(xiàn)階段，行政事業(yè)單位中相應(yīng)的會計準(zhǔn)則制度，對固定資產(chǎn)的會計核算進(jìn)行了規(guī)范，但主要側(cè)重于會計計量和記錄問題，很少涉及到會計確認(rèn)和披露的內(nèi)容。對固定資產(chǎn)的確認(rèn)，沒有系統(tǒng)性和概括性的規(guī)定，不利于特殊情況運(yùn)用職業(yè)判斷進(jìn)行處理。披露是會計結(jié)果的反映，是連接會計與會計信息使用者的一個中介，現(xiàn)行制度沒有相關(guān)規(guī)定。新準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和披露問題進(jìn)行了系統(tǒng)規(guī)范，為將符合固定資產(chǎn)定義，以及確認(rèn)條件的相關(guān)資產(chǎn)納入會計賬簿和財務(wù)報表提供了統(tǒng)一的會計處理原則，使得不同政府會計主體對同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項會計處理的可比性有很大的提高。

（二） 有效對“實提”折舊的政策要求進(jìn)行確立

在現(xiàn)階段的具體制度中有效的規(guī)范了固定資產(chǎn)計提折舊，但不包括醫(yī)院會計制度以及其他少數(shù)行業(yè)單位會計制度，其他的都是使用“虛提”折舊的做法，在具體的計提折舊時，對方科目有效的對非流動資產(chǎn)基金進(jìn)行了一定的減少，沒有計入相應(yīng)的成本或使用資金。具體會計分錄為：

借：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)

貸：累計折舊

這種“虛提”折舊的規(guī)定在實際工作中執(zhí)行的單位很少，沒有充分發(fā)揮折舊會計信息在單位內(nèi)部成本費(fèi)用管理和固定資產(chǎn)管理中的作用。新政府會計固定資產(chǎn)準(zhǔn)則基于權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，對政府會計主體固定資產(chǎn)折舊做出統(tǒng)一規(guī)范，要求固定資產(chǎn)應(yīng)計提的折舊金額，根據(jù)用途計入當(dāng)期費(fèi)用或者相關(guān)資產(chǎn)成本。相對于現(xiàn)行的規(guī)定，這是一種“實提”折舊的做法，更能客觀地反映固定資產(chǎn)真實價值，有利于成本的核算與管理。

（三） 全面編制和報送行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)報告的要求

政府會計準(zhǔn)則實行后能夠反映行政事業(yè)單位真實的資產(chǎn)、負(fù)債情況，由此會促使行政事業(yè)單位嚴(yán)格落實有關(guān)的國有資產(chǎn)管理的規(guī)定以加強(qiáng)資產(chǎn)管理。2017年1月，財政部門對《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)年度報告管理辦法》進(jìn)行了頒布預(yù)報實行，全面的提出各個地區(qū)的行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)依托行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，做好資產(chǎn)報告的編制、匯總、分析、報送等工作。要求各單位在日常管理基礎(chǔ)上編制報送的反映行政事業(yè)單位年度資產(chǎn)占有、使用、變動等情況的文件，包括行政事業(yè)單位資產(chǎn)報表、填報說明和分析報告三部分。這也對當(dāng)前固定資產(chǎn)核算和管理工作有了越來越高的要求。

二、 目前行政事業(yè)單位中固定資產(chǎn)管理中的問題分析

（一） 會計人員的素質(zhì)與新會計準(zhǔn)則的要求還有差距

隨著新政府會計準(zhǔn)則的發(fā)布和實施，行政事業(yè)單位的會計核算從收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)換到權(quán)責(zé)發(fā)生制，以及新準(zhǔn)則在會計確認(rèn)、計量、記錄、稅務(wù)處理以及報告各個環(huán)節(jié)的創(chuàng)新變化都會增加現(xiàn)有行政事業(yè)單位會計人員的工作量和難度，這對當(dāng)前狀態(tài)下行政事業(yè)單位財務(wù)人員是一個巨大的挑戰(zhàn)。目前，我國行政事業(yè)單位會計人員素質(zhì)整體偏低，由于各種原因，在崗的會計人員中很大一部分沒有經(jīng)過正規(guī)的專業(yè)培訓(xùn)，系統(tǒng)的財會專業(yè)知識比較欠缺。如不有效的提升現(xiàn)有會計人員的專業(yè)素質(zhì)，現(xiàn)有會計工作人員的職業(yè)技能和道德培訓(xùn)進(jìn)行一定的加強(qiáng)，將難以滿足對行政事業(yè)單位的財務(wù)管理目前的具體要求。

（二）固定資產(chǎn)管理工作沒有強(qiáng)烈的意識

《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》中有明確的規(guī)定：“行政事業(yè)單位對所占有、使用的國有資產(chǎn)要定期清查，做到家底清楚，賬賬相符，賬卡相符、賬實相符，防止資產(chǎn)流失” 。但長期以來，行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)基礎(chǔ)管理工作重視不夠，管理意識比較淡薄，只管使用，不計成本及損失，沒有定期進(jìn)行盤點(diǎn)核對，導(dǎo)致大量單位存在固定資產(chǎn)的實際使用數(shù)與賬面數(shù)不一致等現(xiàn)象。隨著近幾年的發(fā)展，很多的行政事業(yè)單位已經(jīng)開始對固定資產(chǎn)進(jìn)行全面的檢查和核實過程，有效的提高了整體資產(chǎn)管理的水平，然而大量單位內(nèi)部還有“重購置、輕管理”的問題出現(xiàn)。在固定資產(chǎn)購入之后，因為固定資產(chǎn)的管理意識比較淺顯，在管理方式表現(xiàn)十分粗放，沒有設(shè)置專門的備查賬薄和設(shè)置專人管理，造成大量的賬外資產(chǎn)處于無序管理中。

（三）固定資產(chǎn)運(yùn)行效率不高

我國大部分行政事業(yè)單位的資金來自于財政資金，核算基礎(chǔ)大多是收付實現(xiàn)制，且沒有對固定資產(chǎn)計提折舊，進(jìn)行成本費(fèi)用的核算，這就從制度設(shè)計上造成固定資產(chǎn)在運(yùn)行上的效率沒有有效的評判根據(jù)。從而導(dǎo)致了很多的行政事業(yè)單位在購買安置固定資產(chǎn)缺乏科學(xué)合理的規(guī)劃，甚至有很大的隨意性，忽略了資產(chǎn)的運(yùn)行效率，只從簡單的主觀需要出發(fā)，從而導(dǎo)致購置的部分固定資產(chǎn)因性能不符而閑置或因?qū)Ｓ糜谀骋豁椖浚椖拷Y(jié)束后沒有別的項目使用而閑置，這不僅降低了固定資產(chǎn)的使用效率，產(chǎn)生不必要的浪費(fèi)，更占用了資金與空間。

（四）固定資產(chǎn)沒有有效的內(nèi)部控制

現(xiàn)階段，很多的行政事業(yè)單位已經(jīng)有效的確定了固定資產(chǎn)內(nèi)控制度，可是卻存在著一些問題。一是固定資產(chǎn)組織機(jī)構(gòu)控制存在缺陷。長期以來， 不少單位將固定資產(chǎn)的管理職責(zé)劃歸財務(wù)部門，財務(wù)部門不保管固定資產(chǎn)實物， 卻要承擔(dān)固定資產(chǎn)管理的主要職責(zé)， 固定資產(chǎn)保管部門保管或使用固定資產(chǎn)實物反而不承擔(dān)固定資產(chǎn)管理主體角色， 造成財會部門想管而管不了， 固定資產(chǎn)保管部門能管而不管的局面， 導(dǎo)致固定資產(chǎn)因無人管理或管理不到位而失控。二是固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)記錄及處理程序控制存在缺陷。例如，很多行政事業(yè)單位購置的固定資產(chǎn)沒有建立明細(xì)賬進(jìn)行管理，使得會計賬目失去了對實務(wù)的控制；還有些行政事業(yè)單位的記錄更新緩慢，導(dǎo)致固定資產(chǎn)的總賬金額與各個明細(xì)賬金額難以對應(yīng)。在處置時，有些單位過于輕過于輕率，或者部分資產(chǎn)不追回等都可能造成資產(chǎn)流失。三是固定資產(chǎn)的管理嚴(yán)重缺乏約束機(jī)制和監(jiān)管力度。財務(wù)與資產(chǎn)部門之間缺乏合作溝通、相互制約，管理層沒有一個嚴(yán)格的監(jiān)管制度來控制固定資產(chǎn)的支出和購置等問題。這些不足的存在，不利于固定資產(chǎn)的精細(xì)化管理，甚至可能導(dǎo)致固定資產(chǎn)流失。

三、 新政府會計準(zhǔn)則下做好固定資產(chǎn)管理的探討

（一） 加大對財務(wù)會計人員的教育力度

政府會計準(zhǔn)則及制度即將開始實施，它意味著中國的政府會計正式過渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制以及政府綜合財務(wù)報告，要求在一個財務(wù)系統(tǒng)中分別運(yùn)用收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制平行進(jìn)行預(yù)算會計核算和財務(wù)會計核算，并分別出具決算報告和政府財務(wù)報告，這對習(xí)慣了收付實現(xiàn)制的行政事業(yè)單位財務(wù)人員具有很大的挑戰(zhàn)，因為現(xiàn)階段的行政事業(yè)單位會計核算現(xiàn)狀和對權(quán)責(zé)發(fā)生制會計的接受程度，政府會計準(zhǔn)則的順利推進(jìn)需要進(jìn)行廣泛大量的培訓(xùn)，省會城市是師資力量集中之地，建議各省能建立政府會計準(zhǔn)則培訓(xùn)措施，提出標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范的培訓(xùn)方案，最好是一月一次，短訓(xùn)形式，連續(xù)培訓(xùn)地方會計人員，使這項新制度在基層的貫徹實施有充足的人才保障。

（二）加強(qiáng)資產(chǎn)管理意識，進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)管理模式

提高固定資產(chǎn)管理意識，可以從以下幾方面著手：一是強(qiáng)化固定資產(chǎn)管理理念。把固定資產(chǎn)的運(yùn)行效率納入到領(lǐng)導(dǎo)的績效考核體系中，加強(qiáng)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的責(zé)任制，明確部門責(zé)任人的責(zé)任范圍，將固定資產(chǎn)管理落實到個人，保證行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的順利進(jìn)行。二是建立固定資產(chǎn)崗位責(zé)任制。明確固定資產(chǎn)引入、使用、維護(hù)保養(yǎng)到處置各個環(huán)節(jié)崗位責(zé)任，并嚴(yán)格履行政府采購、驗收、調(diào)撥、領(lǐng)導(dǎo)審批等手續(xù)。三是成立固定資產(chǎn)專業(yè)評估小組，在固定資產(chǎn)的購入和報廢過程中，對資產(chǎn)價值進(jìn)行專業(yè)性核實。

（三）實現(xiàn)資源共享，全面增強(qiáng)固定資產(chǎn)的使用效率

因為固定資產(chǎn)使用效率比較低下，相應(yīng)資產(chǎn)管理人員要分析出主要原因。如果是性能不符，相關(guān)使用人在申請預(yù)算前要進(jìn)行充分的可行性論證；如果是部分資產(chǎn)在某個項目有效使用之后，在該單位沒地方繼續(xù)使用了，應(yīng)建立靈活的固定資產(chǎn)調(diào)劑調(diào)配機(jī)制，探索實現(xiàn)整合和共享共用的模式，提高固定資產(chǎn)使用效率。如通過參加設(shè)備、儀器共享服務(wù)平臺，將閑置固定資產(chǎn)共享給其他行政事業(yè)單位使用。

（四）健全固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度和系統(tǒng)體系

內(nèi)部控制涉及的行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的不同方面，加強(qiáng)固定資產(chǎn)內(nèi)部控制， 使固定資產(chǎn)從購置、驗收入庫入賬、使用、保養(yǎng)維護(hù)到處置銷賬的各環(huán)節(jié)，都應(yīng)當(dāng)受到有效的的監(jiān)控， 做到行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理工作的增強(qiáng)，是行政事業(yè)單位工作中所不能避免的。可以從這幾方面著手：一是優(yōu)化固定資產(chǎn)組織機(jī)構(gòu)。固定資產(chǎn)管理要堅持“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、歸口管理、分級負(fù)責(zé)、責(zé)任到人”，應(yīng)建立歸口管理部門、資產(chǎn)使用部門、資產(chǎn)管理員、資產(chǎn)使用人層層負(fù)責(zé)的固定資產(chǎn)管理體制。將資產(chǎn)管理職責(zé)從財務(wù)分離出來，資產(chǎn)的使用部門應(yīng)接受歸口管理部門的領(lǐng)導(dǎo)，制定固定管理具體實施辦法。資產(chǎn)管理員負(fù)責(zé)資產(chǎn)使用單位的各項資產(chǎn)管理工作，要做到明確記錄每一位固定資產(chǎn)使用人。每一位固定資產(chǎn)使用人應(yīng)明確其自身職責(zé)，保護(hù)使用的固定資產(chǎn)。二是規(guī)范固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)記錄。定期對固定資產(chǎn)明細(xì)賬、臺賬、實物進(jìn)行賬賬核對，賬實核對。三是健全和完善固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度。對行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)采購方式、配置標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)務(wù)記錄、處置范圍及方式、處置權(quán)限及程序、監(jiān)督管理等以制度的形式進(jìn)行規(guī)范。四是加強(qiáng)固定資產(chǎn)內(nèi)部檢查和審計的監(jiān)督力度。行政事業(yè)單位必須加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)察和內(nèi)部審計的監(jiān)督力度，落實內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查，保證可行性論證、公開招標(biāo)、財產(chǎn)清查等各個環(huán)節(jié)的工作不走過場。

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（作者單位：荊門市會計管理局）