營(yíng)改增對(duì)電信企業(yè)的稅負(fù)影響分析

張囝囡+趙慧娥

【摘要】本文通過(guò)理論假設(shè)與電信業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)測(cè)算模型的構(gòu)建，對(duì)中國(guó)聯(lián)通營(yíng)改增后的稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算，研究發(fā)現(xiàn)2015年中期與2016年中期稅負(fù)在加重。在此基礎(chǔ)上提出了做好營(yíng)銷模式轉(zhuǎn)型與提高增值業(yè)務(wù)占比、重視成本當(dāng)中可以作為抵扣的項(xiàng)目并加強(qiáng)渠道管理、以及加強(qiáng)稅務(wù)管理等相應(yīng)建議。

【關(guān)鍵詞】營(yíng)改增 中國(guó)聯(lián)通 稅負(fù)

一、引言

在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新常態(tài)下，營(yíng)改增的推進(jìn)是我國(guó)稅收制度改革的重大之舉，對(duì)促進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)、以及減輕企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)具有十分重要的意義。2016年國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)指出，全面實(shí)施營(yíng)改增涉及政府與企業(yè)、中央與地方等各方面利益的調(diào)整，要充分調(diào)動(dòng)中央與地方的積極性，確實(shí)保證增值稅改革后所有行業(yè)的稅負(fù)只減不增。

中國(guó)電信企業(yè)于2014年6月1日正式踏入增值稅改革行列。為此學(xué)者們對(duì)電信行業(yè)營(yíng)改增問(wèn)題進(jìn)行了廣泛研究，其中關(guān)于稅負(fù)問(wèn)題，目前文獻(xiàn)主要是根據(jù)營(yíng)改增前數(shù)據(jù)，按照一定的方法進(jìn)行測(cè)算，普遍認(rèn)為營(yíng)改增后電信企業(yè)稅負(fù)將會(huì)增加。為此，本文在電信企業(yè)實(shí)施營(yíng)改增近三年之際，用營(yíng)改增后中國(guó)聯(lián)通實(shí)際數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算，研究營(yíng)改增對(duì)電信企業(yè)的稅負(fù)影響，從而提出相應(yīng)建議。

二、中國(guó)聯(lián)通營(yíng)改增后企業(yè)業(yè)績(jī)概述

中國(guó)聯(lián)通作為電信行業(yè)三大運(yùn)營(yíng)商之一，在行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)下企業(yè)發(fā)展一直處于較大壓力局面，于2014年6月1日營(yíng)改增，下面是其業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)。從利潤(rùn)看，稅前利潤(rùn)營(yíng)改增前2014年中期87.95億元，與2013年同期相比增長(zhǎng)24.24%，但營(yíng)改增后的2015年中期只增長(zhǎng)了0.56%，2016年中期僅為17.20億元，與2015年同期下降了80.55%；凈利潤(rùn)營(yíng)改增前2014年中期與2013年同期相比增長(zhǎng)26.36%，2015年中期只增長(zhǎng)了4.12%，2016年中期下降80.49%。從營(yíng)業(yè)收入看，營(yíng)改增前2014年中期是1534.60億元，與2013年同期相比增長(zhǎng)3.3%，而營(yíng)改增后的2015年中期是1446.85億元，下降5.7%，2016年中期為1402.55億元，與2015年同期相比仍下降3.06%。從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入？譹？訛看，2015年中期同比下降7.84%，2016年中期增幅由負(fù)轉(zhuǎn)正，同比增長(zhǎng)1.4%，但營(yíng)改增前的2014年中期同比增長(zhǎng)是8.5%。

從如上數(shù)據(jù)，中國(guó)聯(lián)通營(yíng)改增后短期內(nèi)業(yè)績(jī)表現(xiàn)不佳，其中原因諸多，但中國(guó)聯(lián)通在其年度報(bào)告中指出了要努力緩解營(yíng)改增給企業(yè)帶來(lái)的負(fù)面影響，下面我們分析營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的稅負(fù)影響。

三、營(yíng)改增對(duì)電信企業(yè)的稅負(fù)影響機(jī)理與分析

（一）營(yíng)改增對(duì)電信企業(yè)的稅負(fù)影響機(jī)理

1.理論假設(shè)。假設(shè)電信企業(yè)營(yíng)業(yè)收入為X，營(yíng)業(yè)成本為C，營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本均含增值稅。營(yíng)改增后征收增值稅中規(guī)定：電信企業(yè)購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)及服務(wù)，取得的增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額可以按照相關(guān)規(guī)定抵扣銷項(xiàng)稅額，這里假定成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例為θ。本研究考慮教育附加稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、以及地方教育附加稅，它們按照稅收規(guī)定分別是繳納營(yíng)業(yè)稅額或者增值稅額的3%、7%、1%。另外電信企業(yè)適用的企業(yè)所得稅率是25%。

2.電信業(yè)營(yíng)改增稅負(fù)測(cè)算模型構(gòu)建。首先，營(yíng)改增前電信企業(yè)應(yīng)繳稅負(fù)包括：營(yíng)業(yè)稅、教育附加稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、地方教育附加稅以及企業(yè)所得稅，因此，

應(yīng)繳稅負(fù)=3%X+3%X（3%+7%+1%）+{X-C-[3%X+3%X（7%+3%+1%）]}25%=0.274975X-0.25C

而營(yíng)改增后電信企業(yè)應(yīng)繳稅負(fù)包括：增值稅、教育附加稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、地方教育附加稅以及企業(yè)所得稅，那么為了列出營(yíng)改增后應(yīng)繳稅負(fù)公式，關(guān)鍵問(wèn)題是電信企業(yè)營(yíng)改增后的增值稅稅率按多少計(jì)算的問(wèn)題。電信企業(yè)由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后規(guī)定，電信增值業(yè)務(wù)適用6%的稅率，電信基礎(chǔ)業(yè)務(wù)適用11%的稅率，這樣看來(lái)電信業(yè)的加權(quán)平均增值稅率，取決于它的增值業(yè)務(wù)與基礎(chǔ)業(yè)務(wù)在總業(yè)務(wù)中的占比。目前，我國(guó)電信三大運(yùn)營(yíng)商的年報(bào)數(shù)據(jù)中對(duì)于增值業(yè)務(wù)與基礎(chǔ)業(yè)務(wù)并不是十分明確，鑒于此，本文以數(shù)據(jù)相對(duì)明確的中國(guó)聯(lián)通為樣本進(jìn)行分析，見表1。

表1當(dāng)中屬于基礎(chǔ)業(yè)務(wù)的是①、④、⑤、⑥，它們?cè)诳偸杖氲恼急?015年中期約為36.08%，2016年中期約為31.17%。屬于增值業(yè)務(wù)的是②、⑦、⑧，它們?cè)诳偸杖氲恼急?015年中期約為40.42%，2016年中期約為44.08%。現(xiàn)在沒(méi)有明確業(yè)務(wù)分類的是③，如果假定③中基礎(chǔ)業(yè)務(wù)與增值業(yè)務(wù)各占一半，那么2015年中期總的基礎(chǔ)業(yè)務(wù)占比為47.83%，增值業(yè)務(wù)的占比為52.17%，計(jì)算出的加權(quán)平均增值稅率為8.39%。同理，2016年中期基礎(chǔ)業(yè)務(wù)占比為43.545%，增值業(yè)務(wù)的占比為56.455%，計(jì)算出的加權(quán)平均增值稅率為8.18%。為了計(jì)算的科學(xué)性，我們?nèi)?%作為2015年與2016年兩個(gè)年度的加權(quán)平均增值稅率，即基礎(chǔ)業(yè)務(wù)占40%以及增值業(yè)務(wù)占60%來(lái)進(jìn)行分析，這樣在加權(quán)平均增值稅率更低的情況下分析出來(lái)的結(jié)論將會(huì)更加準(zhǔn)確。營(yíng)改增后增值稅為當(dāng)期銷項(xiàng)稅額與當(dāng)期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的差，因此，

增值稅=（X/1+8%）8%-17%（θC/1+17%）=0.074074X-0.145299 θC

應(yīng)繳稅負(fù)=0.074074X-0.145299θC+（0.074074X-0.145299θC） （7%+3%+1%）+[X-C-（0.074074X-0.145299θC）（7%+3%+1%）]25%=0.330185X-0.157286θC-0.25C

假定營(yíng)改增前后中國(guó)聯(lián)通應(yīng)繳稅負(fù)相等，那么：0.274975X- 0.25C=0.330185X-0.157286θC-0.25C

計(jì)算推出：θ=0.351017X/C

（二）營(yíng)改增對(duì)中國(guó)聯(lián)通的稅負(fù)影響分析

下面根據(jù)前文模型進(jìn)行稅負(fù)影響分析。電信行業(yè)是2014年6月1日開始營(yíng)改增，所以選取半年報(bào)數(shù)據(jù)。2015年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為120266460314元，主營(yíng)業(yè)務(wù)發(fā)生的成本為80354724817元，由此計(jì)算推出θ為0.5254，說(shuō)明當(dāng)成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例達(dá)到52.54%的時(shí)候，營(yíng)改增前后稅負(fù)相同，當(dāng)成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例超過(guò)52.54%的時(shí)候，營(yíng)改增后稅負(fù)減輕，當(dāng)成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例低于52.54%的時(shí)候，營(yíng)改增后稅負(fù)加重。接下來(lái)計(jì)算2015年上半年成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例。電信業(yè)增值稅繳納中規(guī)定了包括折舊及攤銷、人工成本以及其他的一些不可抵扣項(xiàng)目，但這兩項(xiàng)占比最高，并在年報(bào)中公布了數(shù)據(jù)，實(shí)際上如果把其他不可抵扣項(xiàng)目計(jì)算進(jìn)去的話，可以作為抵扣的成本將會(huì)更少，會(huì)更支持我們的結(jié)論。我們從主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中減去折舊及攤銷與人工成本2，得出2015年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)成本當(dāng)中可以作為抵扣的成本為30338063261元，那么由此得出成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例為37.76%。說(shuō)明中國(guó)聯(lián)通2015年中期實(shí)際可以抵扣的成本比例小于52.54%，那么稅負(fù)是加重的。

按照如上方法測(cè)算2016年中期稅負(fù)。2016年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為121912428754元，主營(yíng)業(yè)務(wù)發(fā)生的成本為86681574496元，由此計(jì)算θ為0.4937，說(shuō)明當(dāng)成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例達(dá)到49.37%時(shí)，營(yíng)改增前后稅負(fù)相同，當(dāng)超過(guò)49.37%時(shí)，營(yíng)改增后稅負(fù)減輕，低于49.37%時(shí)，營(yíng)改增后稅負(fù)加重。按照從主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中減去折舊及攤銷與人工成本3，得出2016年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)成本當(dāng)中可以作為抵扣的成本為37183966433元，那么由此得出成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例為42.90%。說(shuō)明中國(guó)聯(lián)通2016年中期實(shí)際可以抵扣的成本比例小于49.37%，表明稅負(fù)加重。

三、討論與相關(guān)建議

在假定中國(guó)聯(lián)通基礎(chǔ)業(yè)務(wù)占比40%和增值業(yè)務(wù)占比60%情況下，結(jié)合成本當(dāng)中可以作為抵扣的比例，我們得出中國(guó)聯(lián)通在營(yíng)改增后短期內(nèi)稅負(fù)加重的判斷。由此，電信企業(yè)在營(yíng)改增后必須積極籌劃，抓緊改善短期內(nèi)的不利影響，建議從以下幾方面籌劃：其一，做好營(yíng)銷模式轉(zhuǎn)型，提高增值業(yè)務(wù)占比。從用戶結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型方面，向全網(wǎng)絡(luò)、全終端、全業(yè)務(wù)的綜合信息服務(wù)方向發(fā)展。從消費(fèi)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型方面，加快用戶消費(fèi)從語(yǔ)音業(yè)務(wù)向數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型升級(jí)，提升流量與應(yīng)用的創(chuàng)新，促進(jìn)流量的價(jià)值提升。從創(chuàng)新領(lǐng)域轉(zhuǎn)型方面，推進(jìn)IDC和云計(jì)算、ICT、物聯(lián)網(wǎng)等創(chuàng)新業(yè)務(wù)。其二，重視成本當(dāng)中可以作為抵扣的項(xiàng)目并加強(qiáng)渠道管理。把增值稅中可以抵扣的項(xiàng)目研究透徹，在具體操作中選擇與能開具增值稅專業(yè)發(fā)票的代理商合作，盡量不選擇小規(guī)模納稅人，優(yōu)先選擇能提供增值稅發(fā)票的一般納稅人，并針對(duì)增值稅專業(yè)發(fā)票的開具簽定合同，實(shí)現(xiàn)最大程度的抵扣。其三，優(yōu)化運(yùn)營(yíng)模式與信息管理，建立適用的財(cái)務(wù)核算體系，從而加強(qiáng)稅務(wù)管理。企業(yè)既要對(duì)上年度的稅負(fù)進(jìn)行核算與評(píng)價(jià)，又應(yīng)對(duì)下一年度的稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算，事先計(jì)算出稅負(fù)平衡點(diǎn)，對(duì)增值業(yè)務(wù)和基礎(chǔ)業(yè)務(wù)的占比有自己的目標(biāo)管理，對(duì)可以抵扣的占比要進(jìn)全力實(shí)現(xiàn)，例如營(yíng)改增后電信企業(yè)的自建固定資產(chǎn)投資可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，中國(guó)聯(lián)通可以應(yīng)用這一規(guī)定進(jìn)行設(shè)備更新與投資，既實(shí)現(xiàn)抵扣，又使企業(yè)技術(shù)保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、提高企業(yè)業(yè)績(jī)。

注釋

①主營(yíng)業(yè)務(wù)收入指不包括銷售通信產(chǎn)品的收入。

22015年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為80354724817元，折舊攤銷為36915484687元，人工成本為1310117686元。

32016年中期中國(guó)聯(lián)通主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為86681574496元，折舊攤銷為36070648157元，人工成本為13426959906元。

參考文獻(xiàn)

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作者簡(jiǎn)介：張囝囡，女，沈陽(yáng)師范大學(xué)國(guó)際商學(xué)院副教授、博士；趙慧娥，女，沈陽(yáng)師范大學(xué)國(guó)際商學(xué)院教授。