營改增對房地產開發企業稅負影響

李娜

【摘 要】從2016年5月1日起，房地產業正式納入營業稅改增值稅試點，同時，建筑業、金融業、生活服務業全部納入試點，這不僅標志著我國營業稅改增值稅試點的全面推開，也標志著營業稅正式退出我國稅收制度，我國的財政稅收體制更加規范。

【Abstract】Since May 1st， 2016， the real estate industry has been officially included in the pilot of business tax changing into VAT， while the construction industry， the financial industry and the life service industry have all been included in the pilot program. It not only marks the full implementation of the pilot of business tax changing into VAT in our country， but also indicates that the sales tax has been formally withdrawn from China's tax system， and makes our country's financial tax system more specification.

【關鍵詞】營改增；房地產開發；稅負影響

【Keywords】business tax changing into VAT； real estate development； influences on tax burden

【中圖分類號】F293.3；F23 【文獻標志碼】A 【文章編號】1673-1069（2017）06-0087-02

1 國外研究現狀

國外相關研究主要從兩個方面進行分析，一是關于營業稅改增值稅稅制設定的研究，二是關于房地產業營業稅改增值稅相關問題的研究。

1.1 營業稅改增值稅稅制設定的研究

營業稅改征增值稅稅制設定涉及稅基設定和稅率設定兩方面，相關研究也主要集中在稅基和稅率上。D Arsenovic和S Lalic等（2012）的研究指出，營業稅改征增值稅會導致稅基出現下降，而造成國家財政收入縮減，因此，政府應該在設定營業稅改征增值稅稅制時重點關注稅基擴大以確保財政收支平衡。CL Costuleanu和C Iagco等 （2013）選取15個歐盟國家作為研究樣本，對這些國家的增值稅稅率進行對比分析，對比結果顯示，在這15個國家中超過一般的國家采用的是標準稅率，其余的則是特別稅率，而且采用標準稅率進行增值稅征繳的國家其實際稅負比以特別稅率為稅率的國家的實際稅負高百分之三十。

1.2 房地產業營業稅改增值稅相關問題的研究

S Poddar（2010）的研究表明，房產作為一種耐用消費品，在從事房產出售活動時，將房屋租金作為稅基進行增值稅計繳存在不合理之處，而應以房產出售所預收的買價總額作為稅基進行增值稅計繳。

Mara Manente和Michele Zanette （2010）認為房產具有消費和投資雙重功能，對房地產業進行營業稅改征增值稅時，應該明確區分房產持有目的，并分析營業稅改征增值稅對不同持有目的房產稅收的不同影響。

2 國內研究現狀

房地產業實施營業稅改增值稅的必要性研究主要從兩個方面進行分析：

一方面，從營業稅的缺點角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者一致認為營業稅存在重復征稅的缺點，房地產業征收營業稅會產生企業稅負加重、產業升級和經濟發展受限等不利影響，因而有必要通過改征增值稅解決重復征稅問題。

另一方面，從增值稅的征收范圍擴大角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者一致認為房地產業應納入增值稅征繳范圍。

此外，從房地產業經營效率和收益角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者普遍認為對房地產業改征增值稅有助于提高房地產企業的收益和房地產業的市場效率。

3 營改增前后房地產開發企業稅負政策對比

營業稅與增值稅的差異：

營業稅是以在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的納稅人為征稅對象，對其營業收入進行稅收征繳的商品勞務稅，屬于流轉稅。營業稅納稅義務在納稅人收到款項、取得憑據的當日即生效，其征繳通過營業稅納稅人應稅勞務、應稅行為發生地的主管稅務機關進行，是一種屬地征收稅種。

增值稅則以貨物銷售、貨物進口、提供加工服務、提供修配服務等行為的納稅人為征稅對象，以納稅人提供應稅行為所產生的增值額為計稅基礎，對增值稅小規模納稅人、增值稅一般納稅人分別適用征收率和增值稅稅率，進行增值稅征收[1]。

營業稅和增值稅在稅率、計稅方法、價稅關系等多方面存在著顯著差異。

①稅率對比。自開始征收營業稅以來，在營業稅改征增值稅之前，房地產開發企業一直依據5%的營業稅稅率繳納房產銷售營業稅。與房地產開發業密切相關的建筑業和金融業，則分別按照3%、5%的營業稅稅率繳納營業稅。②價稅關系對比。從營業稅和增值稅的價稅關系看，營業稅屬于價內稅，而增值稅則屬于價外稅。在房地產業推行營業稅改征增值稅之前，房地產業繳納營業稅和土地增值稅，二者都屬于價內稅。但是，由于營業稅等價內稅在經濟收入中不易被察覺，容易導致企業出現稅負較輕的錯覺，而且在價稅一體化下，商品價格與稅收、稅收與商品生產和商品消費之間互相影響，易產生多種連鎖反應，有時甚至不利于稅基的穩定增長，因而房地產開發企業稅負較重。③計稅方法對比。增值稅的計稅方法明顯區別于營業稅。由于房地產開發企業通常都具有較大數額的營業收入，均能滿足增值稅一般納稅人的認證標準。因此，通過對比增值稅的計稅方法和營業稅的計稅方法，可掌握房地產業營業稅改征增值稅前后的計稅方法變化。房地產開發企業營業稅、房地產開發企業增值稅之間的計稅方法差異主要體現在三個方面：第一，計稅依據和計算方法不同，房地產開發企業營業稅的計稅依據是根據從房產買方所得的所有房產銷售價款、房產銷售所得的除所有房產銷售價款之外的其他費用，來進行營業額的確認，并以所確認的營業額、相關營業稅稅率、應交營業稅計算公式為基礎計算房地產開發企業應納營業稅；而房地產開發企業增值稅則需對企業的含稅銷售額進行計算，將其拆分為不含增值稅的應納稅額，再以該應納稅額、相關增值稅稅率、銷項稅額計算公式為基礎計算房地產開發企業銷項稅額，并把進項稅額從計算所得的銷項稅額中進行抵減從而得出應納增值稅[2]。第二，營業稅是價內稅，增值稅是價外稅，兩種稅收的性質截然不同，因而對計稅價格的核定適用不同的計算公式。第三，營業稅計稅價格核定過程中所用到的成本利潤率由省級稅務機關加以規定，而增值稅計稅價格核定所用的成本利潤率則由國家稅務總局加以明確。

4 房地產業營業稅改征增值稅政策

營業稅改增值稅正式擴大至房地產業之后，相關的稅收政策主要涉及增值稅稅率變化、增值稅納稅人認定、增值稅進項抵扣制度三方面。

4.1 在增值稅稅率方面的政策變化

自2016年5月1日起，營業稅改征增值稅試點將房地產業與建筑業、生活服務業、金融業一起納入全面試點范圍，根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定，房地產業銷售不動產、轉讓土地使用權所適用的增值稅稅率設為11%。房地產業一般納稅人進行房地產老項目出售、老不動產出售時，可以選擇一般計稅方法或者簡易計稅方法進行稅收計繳。若房地產開發企業選擇以一般計稅方法進行稅收計繳，適用的增值稅稅率則為11%；若房地產開發企業選擇以簡易計稅方法進行稅收計繳，適用的增值稅征收率則為5%。相關政策中所規定的“房地產老項目、老不動產”是指：對于房地產開發企業進行本企業所開發房地產項目銷售時，《建筑工程施工許可證》所注明的合同開工日期為2016年4月30日之前的房地產開發項目即為房地產老項目；對于除房地產開發企業進行本企業所開發房地產項目銷售之外的其他情形，納稅人在2016年4月30日之前所取得的不動產或自建的不動產即為老不動產。

4.2 在增值稅納稅人認定方面的政策變化

在房地產業營業稅改征增值稅之前，根據稅法相關規定，一般納稅人的認定標準是在應稅服務年納稅人銷售額高于五十萬或者八十萬的；小規模納稅人則是在應稅服務年納稅人銷售額不足五十萬或者八十萬的。

4.3 在增值稅進項抵扣制度方面的政策變化

根據營業稅改征增值稅試點相關政策規定，增值稅進項抵扣是指將符合標準的增值稅納稅人的銷項稅額扣除滿足要求的進項稅額的差作為企業應納增值稅，而且增值稅的進項抵扣制度僅對增值稅一般納稅人適用，而增值稅小規模納稅人則不適用。增值稅的這種進項抵扣正是增值稅區別于營業稅的主要體現，即營業稅計稅依據是營業額，而增值稅計稅依據則是增值額。對房地產開發企業而言，可以進行增值稅抵扣的憑證主要是增值稅專用發票，房地產開發企業所取得的增值稅專用發票如果屬于表中所規定的情形，則也不能進行抵扣。

【參考文獻】

【1】王利娜，張偉. 房地產開發企業營改增焦點問題探析[J]. 財務與會計，2016（15）：28-31.

【2】段文濤. 房地產企業“營改增”部分實務問題解析[J]. 財務與會計，2016（14）：18-19.