企業內部審計價值增值及實現路徑的探討

劉先程

摘 要：隨著社會經濟環境和企業經營管理的變化，內部審計的功能和地位也在慢慢改變。有效的內部審計可以提高組織的效率、效果，優化風險管理，改善內部控制的設計和運行效果。本文主要運用了規范研究的方法，基于內部審計價值增值的內涵，從內部控制、風險管理、組織治理三個方面探討了內部審計的價值增值及實現路徑，并對比分析了我國國有與民營企業的內部審計現狀、存在的問題。

關鍵詞：內部審計 價值增值 實現路徑 平衡記分卡

中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）07（c）-145-02

內部審計作為企業的一部分，不僅要對組織的財務狀況實行事后審計，而且要注重經營、風險和內部控制審計等事前性審計工作，逐步由消極的查錯防弊轉變為積極的防控風險，主動為管理層提出改進建議，幫助組織實現其目標。

1 內部審計的 發展歷程

1.1 內部審計概念及其變化

1999年6月，國際內部審計師協會對內部審計進行了新的概念界定：內部審計是一種獨立、客觀的確認咨詢活動，其目的在于為組織增加價值和提高運行組織的運作效率。這也意味著內部審計結束了之前的服務囿于管理層，功能局限于評價的時期，進入價值增值的新時代。2013年IIA也在職業準則中將內部審計的定義作了改變，將審計業務拓展到內部控制、風險管理和組織治理三個領域，使現代內部審計更加注重價值增值功能。

1.2 歷史事件中內部審計在企業中扮演的角色

隨著企業規模的擴大，交易業務和財務工作日益復雜，投資主體也趨于多元化，一些知名的大公司卻因為沒有發揮內部審計部門的職能從而走上舞弊欺詐的道路。2003年底發生的意大利帕瑪拉特（Parmalat）事件，被稱為歐洲版的安然事件。公司利用復雜的財務交易掩蓋負債、利用關聯方轉移資金、虛構交易夸大應收賬款等欺詐手段掩蓋財務真實狀況，我們在想難道企業沒有防范、檢查風險的“防線”嗎？事實情況是公司雖設有內部審計機構，但按照意大利的法律，內部審計師可以由股東憑持股數投票推薦候選人決定，實質上由大股東控制；董事會下設的審計委員會也只是虛設，只是形式上遵循了強制輪換的規定，但實際上缺乏獨立性，對于企業內部發生的不正當行為沒有及時報告提醒，導致帕瑪拉特內部審計失效。通過一些歷史事件，如安然、施樂、世通公司爆發的財務丑聞，不難發現內部審計在企業管理和內部控制中的重要作用。

2 企業內部審計的價值增值原理及衡量標準

2.1 內部審計與外部審計

外部審計是由會計事務所接受委托對客戶的內部控制和年度財務狀況進行審查評價，內部審計旨在增加價值改善組織的運營，是由企業內部審計機構或人員組織的一種評價活動。

內部審計的結論往往是外部審計確定重大風險的重要依據，縱觀內部審計職能的發揮歷程，我們可以看到這樣兩種普遍的現象：內部審計業務外包化與注冊會計師跳槽入職于客戶。將內部審計的部分職能交由會計事務所實施可以降低管理費用，管理層非常樂于這樣做，但由于外部審計人員獨立性有待商榷、信息不對稱等原因，浪費了內部審計資源，同時也存在信息泄露、決策失誤等風險。對于注冊會計師跳槽到被審計單位擔任高管的現象已經屢見不鮮了，如果此時仍選擇內部審計外包則可能因為審計師與原事務所的關聯關系影響內部審計工作的效果甚至失敗。施樂事件就是這一現象的真實反映，畢馬威作為施樂公司審計師已近40年，在此期間發生了高達5600萬美元的非審計服務費，其中不乏內部審計外包的服務費，畢馬威的4名合伙人同時也是施樂公司的董事會成員，與管理層關系密切，審計師默許了管理層提前確認租賃收入、利用違規準備調節利潤等不正當會計操作手段，最終導致了審計失敗。

2.2 內部審計發揮價值增值功能的兩種增值方式

審計師依據自己對組織運營情況的了解，向組織提出積極有效的改進建議，管理層采用后產生了預期之外的價值，這部分價值也可稱為附加價值。附加價值可以分為兩部分：一是顯形的增值，即內部審計部門提供了咨詢建議等功能，使得企業的內部環境得以改善，提升了管理部門的工作效率，從而使得管理升級直接降低了管理費用等期間費用，同時也可以協助外部審計的工作的進行，降低了期中、年終對內部控制審計的費用；二是隱形的增值，更準確的說是“保值”功能，即由于其提高風險管理能力，發揮監督評價功能，降低了發生不可測風險的可能性，從而避免了未來風險發生所給企業帶來的經濟等各方面的損失，某種意義上說也是實現企業價值增值的一種間接方式。

2.3 內部審計業績的衡量標準

審計可以實現價值增值，那么如何建立一個合理的評價指標體系？美國的一些盛名的大企業，如IBM、通用電器、能源公司等，提出了一套包括數量化、質量化和反饋式三方面的評價標準，綜合運用對內部審計的工作進行衡量。顯然衡量標準有的可以被量化成財務指標，有的卻只能定性評估，而平衡記分卡—BSC模型可以有效解決財務指標與非財務指標相結合的問題，設計好評價指標后可以采用層次分析法（AHP）以權重的方式得出定量的綜合成績。BSC模型從財務、客戶、內部業務和學習與發展四個角度設計適應的評價標準。

（1）財務角度：內部審計可以給企業帶來直接或間接的經濟利益，如：發現的財務舞弊或貪污數、協助注冊會計師工作節約的審計費、違約金及訴訟賠償的減少額、經濟合同的審減額等。

（2）客戶角度：關注在審計的過程中內審部門與客戶（董事會、管理層、內部各職能部門以及企業外部的上下游客戶等）是否保持良好的關系，是否通過交流溝通提出可行性的建議、審計花費時間是否令人滿意等，可以通過評分制來調查客戶關于上述方面的滿意度。

（3）內部經營角度：審計師在進行審計時要注重效率、準確性與靈敏性，可以通過審計師自風險存在至發現風險的時間、提出的改進建議的次數以及是否被管理層采納等方面衡量其工作的效果。

（4）學習與發展角度：隨著現代內部審計關注重點的變化，審計師也不能僅局限在財務領域，要具備企業管理，人力資源管理甚至金融等方面的知識，評價指標可以設定為內部審計師年人均培訓時間、具備專業素質的多樣化程度用以衡量內審人員的學習與成長能力。

3 不同角度探討內部審計價值增值的實現路徑

3.1 從內部控制角度探討

內部控制是為了確保實現組織的基本目標而設計的一系列控制活動，內部審計與其是密不可分的。COSO對內部控制分為五要素：控制環境、風險評估、控制活動、信息交流與內部監督。審計師可以根據COSO發布的內部控制模型在評價內部控制時清楚地分辨五個控制要素與“三個目標”（運營的效率、財務報告的真實性、合規性）、“兩個層次”（業務單位、業務活動）間的關系，實現在內部控制領域的確認與咨詢功能。內部審計作為內部控制中一個要素的同時又獨立于其他要素，要把整個內部控制納入自己的監控范圍中。審計部門定時對內部控制運行的有效性監督評價，發現當前運行的實際狀況和最佳效果之間的差異，并以書面或口頭的形式向管理層提出改進建議并分析可行性。當審計師使企業損失的減少額增加大于內審付出的成本時，也就實現了企業價值的一種“反向增值”。

3.2 從參與企業組織治理角度探討

內部審計在提供咨詢、評價、監督服務的同時協調維護企業內部各方的利益，由其特有的獨立性和在組織中產生一種牽制的效果，促使各方都能朝著最終目標努力，這種協調功能也可稱為“威懾作用”。作為治理結構一份子，其客觀存在對于經營者和其他職能部門無形中產生壓力，隨時都可能會接受審計、檢查，自然而然企業內部的秩序會越來越好。一個企業的總體戰略對于它未來的發展情況至關重要，這是董事會如何制定規劃以及管理層如何實踐操作的問題，獨立董事組成的專門戰略審計委員會對企業經營戰略進行審查，為其不合理之處提供可靠的信息和建議，同時監督和控制企業戰略整體的運行狀況。

3.3 從風險管理角度探討

風險管理包括風險的識別、評估和控制，同注冊會計師的外部審計類似，首先對企業各方面可能存在的重大錯報風險進行評估，然后采取相應的風險應對措施，最后指導管理層如何應對風險，協調風險管理活動。

企業的一些賬務或實務狀況都暗示著風險，譬如：企業的其他應收款長期掛賬不處理，這時應當提醒分析無法收回的原因及預期未來可收回的金額并做相應的賬務處理，以減少壞賬風險；固定資產的處置過程中手續制度不夠完善，應當提醒管理層制定完善的固定資產盤查制度，對固定資產處置后損益情況詳細記錄，并對處置后的發票、憑證進行審查；企業對外提供的大額擔保要經過董事會討論決定等。雖然有些風險具有一定的隱蔽性，但內部審計積極參與其中，依據自己的經驗，仍能敏銳的識別出企業中潛在的風險，在防范風險發生同時實現價值增值。

4 我國不同所有制形式下內部審計的現狀及分析

我國內部審計制度建設起步較晚，處在不斷的探索與完善過程中，存在著獨立性差，專業程度不高、職能單一等不理想之處。下面從國有企業與民營企業對比分析我國內部審計的發展現狀。

4.1 設立動因不同

國有企業由于其宏觀調控經濟的特殊功能，在政府的強力推動下國有企業的內部審計逐步建設起來，是在行政命令下誕生的，而不是因為其內在需求；而對于民營企業，在內部審計建設之初，政府沒有強制性命令，但隨著企業規模不斷擴大，管理層次日益復雜等，企業的主動需求促成了內部審計的設立。

4.2 國有、民營企業內部審計存在問題的異同

（1）國有企業的隸屬層級和家族式的民營企業：目前有六成多的國有企業是總經理領導模式，這種模式導致了內部審計獨立性的缺失，制約了內部審計對上級的監督；而以家族式的管理制約會使審計師屈從于人情關系網絡，同樣妨礙了其監督職能的發揮。

（2）審計業務范圍和審計方法：根據中國內部審計協會的調查，國有與民營企業近年來審計工作仍以財務資料為基礎的事后性財務審計為主，審計范圍狹窄，缺少事前性的內部控制、風險管理、績效方面的審計。我國目前仍有一半的企業采用賬項基礎和制度基礎審計法，而風險導向審計方法可以合理分配審計資源，有效提高審計質量和效率。

（3）法律依據：國有企業有國務院、審計署頒布的法律法規可以依據；而民營企業沒有明確的法律約束，使得一些中小型企業認為沒有設立審計部門的必要性。

（4）審計獨立性：國有企業的內審機構因為受到政府審計部門的指導與監督，所以具備一定的審計獨立性；而民營企業不受外部監督，企業可以自由決定內部審計機構設置模式、人員安排、審計重點等，獨立性較差，嚴重影響了審計作用的發揮。

5 結語

總之，內部審計在現代市場經濟中對于一個企業的重要性愈來愈高，企業要明確現代內部審計的功能定位，遵循內部審計機構設置的基本原則，提高審計獨立性，探索適合我國國情和企業特點的內部審計模式，充分發揮內部審計在內部控制、組織治理和風險管理的價值增值功能。

參考文獻

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