應急物流服務保障成本構成與核算研究

文/魏耀聰 呂穎 周紅偉

應急物流服務保障成本構成與核算研究

文/魏耀聰 呂穎 周紅偉

應急物流服務保障成本是政府對參與突發公共事件應急物流保障活動的物流企業進行經濟補償的計算基礎。本文通過分析應急物流服務保障成本的特點，剖析應急物流服務保障成本按照成本類別和支付形式的構成形式，研究三種核算方法，為政府有效開展經濟補償工作，確保應急物流保障機制持續健康發展提供借鑒。

應急物流；服務保障；成本構成；成本核算

1.引言

從汶川大地震到洪災旱災，從SARS、“禽流感”到近年頻發的礦難，我國一直面臨著突發公共事件帶來的嚴峻考驗。為了能夠短時間（72小時）內調集到足夠的資源，政府必須緊急啟動包括調用中央及地方的應急儲備資源、調用軍隊、緊急征用、應急采購、緊急生產、社會及國際援助等多種應急渠道，通過應急物流企業等單位快速向災區提供救援物資，應急物流在應對各種突發公共事件中起到越來越重要的作用。但這些年的實踐表明，物流企業在參與應急物流保障活動后，不能得到及時有效的經濟補償，極大地影響了物流企業參與應急物流保障的積極性。其根本原因不是物流企業沒有需求或政府主管部門不想予以補償。已征求意見的“國家應急物流發展規劃”中，也明確提出要建立應急物流經濟補償機制。目前存在的最大障礙是我國應急物流成本構成基礎研究的缺失，政府主管部門和物流企業對應急物流成本定位不清，應急物流成本構成不明確，補償金額無從科學核算確定，進而造成應急物流經濟補償工作無據可依，難以開展系統、科學的應急物流成本管理工作。因此，需要對應急物流服務保障成本構成與核算進行理論研究，以便政府主管部門有效開展經濟補償工作，確保應急物流新的服務業態能夠持續健康發展。

2.應急物流服務保障成本的主要特點

2.1 弱經濟性

搶險救災等突發事件發生時，對物資的需求量急劇增加，必須把人民群眾的生命和財產安全放在為第一位，在最短時間內調集最有力的應急物流力量，快速、安全、可靠地將物資運送到災區。可見，應急物流服務保障活動是在政府指揮調度下，公共財政資助下，動員社會物流力量保障災區人民生命與財產安全的社會公益性物流，公共利益遠遠大于經濟利益。所以，與商業物流相比較，應急物流是一種公益性行為，呈現出明顯的弱經濟性。應急物流成本構成要體現對物流企業為滿足應急物流的需求采取超常措施的經濟補償，不僅保證物流企業的正常經濟利益，還要有額外的補償機制鼓勵物流企業參與應急物流保障，對勇于承擔社會責任的物流企業給予經濟支持。同時，合理的應急物流成本構成能夠阻止漫天要價、大發國難財的投機行為發生。另一方面，應急物流強調時間就是生命，要求不惜一切代價包括經濟利益，不計成本，第一時間將物資送達災區。在物流理論中，時間和成本具有背反效益，時間短，必然要求投入更多人工、更先進的技術和更快速的運輸工具，顯然物流成本隨之升高；保障的地區一般環境惡劣，如道路被洪水或山體滑坡阻斷、通信線路中斷等，這些對物流系統都是嚴峻考驗，也使得物流成本急劇增加。

2.2 不確定性

突發事件發生時間、發生地點、危害程度、持續時間等要素難以準確判斷，導致應急物流具有很強的不確定性的特點。如2008年汶川地震，通訊受阻，交通癱瘓，信息傳遞一時陷入空白狀態，指揮員缺乏信息的支撐，難以準確判斷受災程度，更難以準確掌握所需救災物資的種類和數量，只能按照“大致估計”預測物資需求情況，調度應急物流力量實現精確保障成為空談。另一方面，受到災區變化莫測的氣候、地理、水文等自然條件的影響，以及突發事件衍生出的各種次生災害的影響，物流企業在不確定的復雜條件下作業，意外情況頻發，作業活動很難按照預期的進展完成。可見，物流企業所從事應急物流服務保障的地點、環境、持續時間、保障物資品類以及服務保障強度都難以預計，直接導致服務保障成本構成內容也有很大不確定性。

2.3 孤立性

應急物流服務保障成本的構成是針對某一特定獨立事件而言，核算對象是孤立發生、小概率的突發事件中應急物流服務保障活動。應急物流服務保障成本構成相比《企業物流成本構成與計算》中的企業物流成本，雖然也應有直接成本和間接成本，但成本費用發生不具有持續性，不以成本控制和成本管理為目的，也不以形成持續的商機和贏利點為目的，甚至影響正常營運。所以，物流企業沒有單獨核算應急物流服務保障成本的內在動力，成本構成和核算方法要盡量簡便易行、快速準確。

2.4 風險性

物流企業參與應急物流服務保障活動，將承擔多種風險。比如，人員意外死亡和傷亡的風險，車輛毀損的風險，物流企業正常經營受損的風險，突然增加工作強度帶來的人員和設備等相關損失的風險等等，這些是應急物流服務保障成本區別于《企業物流成本構成與計算》中的企業物流成本構成內容。應急物流服務保障成本構成應充分考慮這些特殊特定風險，對這些風險內容單獨設置科目進行計算。

總之，應急物流服務保障成本具有的獨特性，決定了政府主管部門在對物流企業的應急物流服務保障進行經濟補償，不能參照物流行業一般運行成本或是企業商業物流成本支出進行核算，而要建立一套充分體現應急物流服務保障性質、能夠有效激發物流企業參與度的應急物流服務保障成本核算體系。

3.應急物流服務保障成本項目的確定

應急物流成本項目的確源于對應急物流服務費用屬性的分析，而應急物流服務費用的發生與應急物流服務保障的具體運作模式密切相關。以下從應急物流服務保障運作流程出發，根據應急物流成本特點，分析費用的內容和屬性，確定物流企業在應急物流服務保障活動中的成本項目。

3.1 按照應急物流成本類別確定成本項目

應急物流服務保障成本按照類別，可以分為基本成本、附加成本、風險成本和機會成本。如圖1所示。

圖1 按照成本類別的應急物流服務保障成本構成

3.1.1 基本成本

基本成本指與某一次應急物流服務保障活動有直接關系，可以直接計入該成本對象名下的直接材料、直接人工等成本，包括服務保障任務時間內信息處理、運輸配送、倉儲保管、包裝組套、裝卸搬運、分發管理過程中所發生物流成本。由于應急物流服務保障對象、內容針對性比較強，基本成本占有較大比例。

按照應急物流服務保障活動過程，對基本成本進行階段性物流成本構成分析。應急物流服務保障可劃分為應急信息采集及分析、處理階段，應急物資儲存階段，應急物資運輸階段和應急物資管理及分發階段等四個階段。（見表1）

表1 基本成本的成本項目

3.1.2 附加成本

附加成本是指為完成某一次應急物流服務保障活動，物流企業采取不同于常規物流作業手段的加急措施，以確保應急物資在第一時間送達需求點而產生的額外成本。附加成本一般參考應急物流服務保障所采取的運輸方式，依據有關標準確定具體成本。附加成本是體現應急物流服務保障價值作用的重要指標。

3.2.3 風險成本

物流企業在遂行突發事件應急物流服務保障任務時所承擔的，由地震、洪水、泥石流等自然原因或社會原因引發的不可抗力，導致各種不同程度的事故風險、災害風險等造成的額外成本。包括交通工具、自有應急物資的意外毀損、物流企業人員的意外傷亡。其中，

交通工具類風險成本，按照達到報廢標準的按照執行任務前累計折舊后的剩余價值計算，沒有達到報廢標準的按照實際修理費用直接計入基本成本中的運輸成本項目。

自有應急物資類風險成本，所有權屬于物流企業的應急物資發生毀損，按照購買價格或市場價格計入風險成本。

人員傷亡類風險成本，在執行應急物流保障任務中因自然災害、交通事故等意外發生的人員傷亡，按照《工傷保險條例》計算的賠付金額計入風險成本。為維護國家利益、社會利益表現特別突出，應當視同現役軍人，可以參照《中華人民解放軍軍人傷亡保險暫行規定》計算賠付金額，并計入風險成本。

3.1.4 機會成本

機會成本又是物流企業的隱形成本，是物流企業會計核算中沒有實際發生、但在應急物流服務保障成本核算中需要考慮的成本支出。包括物流企業參與應急物流服務保障活動而失去其他生產經營活動的機會，所造成盈利減少的損失；應急物資存貨占用自有資金所產生的額外成本；自有應急物資的貶值損失；車輛回程空載損失等。應急物流服務保障成本核算本著激勵原則，既要考慮顯性成本，又要考慮隱性成本。機會成本考慮資金的時間價值、風險價值的成本，減少物流企業未實際記錄的成本損失，幫助物流企業維持正常的生產經營。

3.2 按照成本支付形式確定成本項目

應急物流服務保障成本按照成本支付形態，可以分為委托第三方物流企業發生的成本支出，即委托應急物流服務保障成本；物流企業自己承擔應急物流服務保障活動發生的全部費用支出，即企業內部應急物流服務保障成本。其中，物流企業的服務保障成本按照耗費資源不同可以分為材料支出、人工支出、設備維護支出、辦公支出以及保險支出等。具體的成本項目名稱如表2所示。

表2 按照支付形式確定的成本項目

4.應急物流服務保障成本核算方法

4.1 會計核算方法

運用會計核算方法進行應急物流服務保障成本核算，需要建立新的會計賬戶、報表體系，需要與現有會計制度相融合，反映的成本信息比較全面、連續、系統、真實可靠，但這種方法相對比較復雜。

在具體核算時，可以采用雙軌制的核算形式，把應急物流服務保障成本核算與制造成本、主營業務成本剝離出來，單獨建立應急物流服務保障成本核算的憑證、賬戶、報表體系。這種核算方法更加符合應急物流服務保障成本核算的特點，與《企業會計準則》規范的報表形式相一致，對企業現有憑證、賬戶、報表體系沒有任何影響，可操作性比較強。可以按照以下步驟計算：

一是在設置應急物流服務保障成本輔助賬戶，在應急物流服務保障成本下設置基本成本、附加成本、風險成本、機會成本等4個二級賬戶；并按成本類別設置倉儲保管成本、運輸配送成本、信息管理成本、分發管理成本等4個三級賬戶；在三級賬戶下，可以根據支付形式的不同，設置材料費、人工費、維護費、一般經費、特別經費、委托費費用專欄。

二是對于應急物流服務保障任務時間內，企業會計核算的全部成本費用科目管理費用、營業費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業務支出、營業外支出等科目及明細項目逐一進行分析，確認應急物流服務保障成本內容。

三是對于應計入應急物流服務保障成本內容的，可根據實際情況，選擇與會計核算同時登記應急物流服務保障成本輔助賬戶、二級和三級賬戶、費用專欄成本數額，或在期末（月末、季末）集中歸集應急物流服務保障成本項目、應急物流范圍和應急物流成本支付形式，作為歸集動因的應急物流服務保障成本數額。

四是在應急物流服務保障活動完成后計算匯總應急物流成本輔助賬戶、二級和三級賬戶、費用專欄成本數額，按照如表3所示的“應急物流成本核算報表”內容逐一填報。會計核算方法適用于應急物流保障任務時間跨度比較大、任務比較重，同時會計制度比較健全，成本管理體系比較完善、內部管理決策對成本核算要求較高的大中型企業。

表3 應急物流成本核算報表

4.2 統計核算方法

在運用統計核算方法進行應急物流服務保障成本核算時，不要求設置完整的憑證、賬戶、報表體系，主要通過對物流企業現行成本核算資料的關鍵成本項目的統計，從中抽出應急物流服務保障成本耗費部分，再加上現行成本核算沒有包括進去但要歸入應急物流服務保障成本的費用，然后對上述所有費用重新歸集、分配、統計計算，形成對物流企業經濟補償的重要成本依據。與會計核算方法相比較，統計核算方法對應急物流費用支出缺少連續、系統、全面地記錄反映，由此核算出來的成本數據的真實性受到較大的影響。另一方面，也正因為不需要對應急物流服務保障成本進行連續、系統、全面的反映追蹤，應用起來相對比較簡單，適用于會計制度不夠健全、成本管理不夠完善的中小型企業。在實施中可以按照“應急物流成本核算報表”的形式，由物流企業自主申報。

4.3 會計與統計相結合的核算方法

根據應急物流服務保障成本構成的特點，可以采取會計和統計結合運用的核算方法，應急物流服務保障成本中的基本成本和附加成本在企業會計報表中可以剝離出來，通過會計方法核算；風險成本和機會成本一般是一次發生，一次計入成本支出，可以通過統計方法進行核算。采用這樣的方法需要設立基本成本、附加成本類賬戶，基本成本類賬戶可以不用納入現行的企業會計核算體系，單獨建立核算體系，類似于補充成本核算賬戶，相對于會計核算方法，操作起來比較簡單，相對于統計核算方法，核算起來更加真實、全面。

5.結束語

我國突發公共事件多發、易發，對物流企業在參與應急物流保障活動中提供的應急物資、人力、工時、市場機會等損失予以必要的經濟補償，已經成為政府突發公共事件應急管理的重要工作。政府主管部門要充分考慮物流企業在應急物流服務保障活動中的資源耗費，盡快制定統一成本構成與核算標準，出臺具體的經濟補償標準和程序，切實履行經濟補償責任，進而有效激發和保護企業參與應急物流服務保障活動的積極性和社會責任感，促進應急物流行業持續健康有序發展，有效增強政府應對突發事件的能力。

（作者單位：軍事交通學院軍事物流系/后勤學院院務部財務軍需處/69255部隊）

[1]韓迎，張迪.對非戰爭軍事行動中應急物流成本的思考[J].軍需研究，2011（2）：29～30.

[2]GB/T20523-2006企業物流成本構成與計算[S].北京：中華人民共和國國家質量監督檢驗檢疫總局，中國國家標準化管理委員會.2006.