自行研發無形資產財務處理與稅法探析

李希緣+楊晨婧

摘要：在我國科技和經濟不斷發展的背景下，我國逐漸轉變為制造強國。因此，在這樣的發展背景下，我國應該轉變傳統的粗放式擴張規模，提升企業的技術應用和質量品質。并且企業需要掌握更加關鍵的核心技術。由此可見，企業的自行研發無形資產就顯得十分重要。本文介紹了無形資產在當今社會中的地位，闡釋了會計準則和所得稅法對自行研發無形資產的規定，分析了全部費用化和部分費用化財務處理存在的問題，并對自行研發資產的財務處理和稅法進行了探析。

關鍵詞：無形資產；財務處理；稅法；會計準則；會計實務

在知識經濟逐漸發展的時代下，社會生產力越來越關注智力成果。企業中的財務管理就是一項十分重要的經濟管理活動。同時，財務管理也在經濟不斷發展的背景下得到了創新。因此，企業應該著重關注無形資產的研發，并對稅法進一步了解，下文就對自行研發無形資產的財務處理和稅法進行了詳細的探究。

一、無形資產在當今社會中的地位

在信息社會不斷發展的背景下，無形資產的內容發展得越來越豐富，不僅涵蓋了傳統無形資產的專利權、非專利技術、商標權、著作權等，還包括計算機軟件、互聯網上的域名、冠名權、環境管理體系認證、ISO質量體系認證、綠色食品標志使用權、特許權等。在這樣的情況下，很多同一種類的無形資產數量在逐漸增加。比較突出的是企業中的高新技術企業和大型企業。同時，企業中的總價值會體現出更大的無形資產價值。企業中這些價值的產生能夠推動社會生產力，能夠在一定程度上推動經濟的發展，進而提升人們的生活水平和質量。而且，這已經成為企業在今后發展的重要因素之一[1]。

二、會計準則和所得稅法對自行研發無形資產的規定

（一）會計準則對自行研發無形資產的規定

《企業會計準則第6號》對無形資產進行了詳細的規定，指出企業在自行進行無形資產開發的過程中，必須分為研究和開發兩個十分重要的階段。以下是兩個階段的分析。第一，研究階段產生的支出須計入到當期損益中。第二，開發階段的支出確定為無形資產的條件就是資本化。否則需要計入當期損益中。如果出現不能區分研究階段支出或者是開發階段的支出，在這樣的情況下就應該按照費用處理，之后在計入當期損益中。

（二）所得稅法對自行研發無形資產的規定

我國的企業所得稅法中明確規定，企業在進行研發過程中產生的費用，比如新技術開發、新產品開發和新工藝開發等，均可以把這些費用計算在應納所得稅中，并進行相應的扣除[2]。

《企業所得稅法實施條例》中規定，企業在進行自主研發的過程中，如果資產能夠和資本化的要求相符合，并能夠在預定用途之前發生的就可以把發生的支出作為計稅的基礎。并且無形資產應該依據直線的方式進行計算，進而攤銷費用，在這樣的情況下就能夠進行相應的扣除。無形資產的攤銷是有一定的年限，通常情況下不能夠低于10年。企業在進行新技術開發、新產品開發和新工藝開發的時候，所產生的費用如果不能形成無形資產就應該計入到當前損益。同時，還應該依據相關規定進行相應的扣除，把研發費用的50%進行一定程度的扣除[3]。

三、全部費用化和部分費用化財務處理存在的問題

（一）全部費用化財務處理存在的問題

全部費用化財務在處理的過程中出現了一些問題，主要表現在以下幾個方面：第一，不符合收入和費用的比例原則。通常情況下，在研究開發期間會產生比較大的研究性開發支出，如果把出現的這些支出直接歸結為當期損益就會在一定程度上降低企業的研發利潤，在開發完成之后，企業中產生的經濟效益就和收益的實際相背離，因此出現違反配比的原則。第二，違反了劃分收益性支出和資本性支出的原則。在企業的項目得到成功開發之后就能夠保證企業在今后能夠直接受益。在這樣的狀況下，就應該把進行開發產生的費用歸結為資本性支出，如果歸結為當期損益就會在一定程度上違反劃分收益性支出和資本性支出。這樣企業利潤的真實性和可靠性就會受到一定的影響。第三，沒有體現出重要性的原則，在企業快速發展的背景下，高科技也隨之快速發展起來。企業就會創造出越來越大的研發性支出，導致企業過分關注科學研究，在這樣的情況下就不能體現出財務處理的重要性[4]。

（二）部分費用化財務處理存在的問題

部分費用在財務處理中存在一些問題，主要包含以下：第一，在進行資產確認的過程中就會涉及更多的主觀性因素。這樣就導致公司更加方便地操作利潤，這導致費用化處理財務的過程中財務計算不準確，主觀因素的涉及在大多數資產確定中都是存在的。第二，違背了一貫性原則。通常情況下，在進行研究開發的過程中會跨年度。如果出現本年度的研究未完工的問題，就應該把研究產生的支出規劃為資產。但在實際計算過程中，研究產生的支出資產計算違背了一貫性的原則，中間的跨年度計算違背了常規計算原則，如果中間一年出現偏差或是不計算的現象，以后計算也會出現問題。第三，在開發完成并且能夠形成無形資產的情況下，若把開發完成的年度支出作為資產，就會導致無形資產失去價值，并且更加不全面、不真實。因此，為了避免出現這樣的問題就應該準確計算年度發生的研究費用。第四，沒有體現出重要性原則，企業未重視部分費用化財務處理就會阻礙對企業無形資產的研發考核。如果每一小部分費用化財務處理都未受到重視，加起來就是很大一部分費用化財務處理沒受到重視，在季度或是年度處理財務問題的時候就會出現偏差，導致費用化財務處理出現問題。

四、自行研發形成無形資產的財務處理

（一）研究階段支出的確認與計量

企業在進行研發的時候是處于探索階段的，能夠在一定程度上為企業的開發活動提供相應的準備。因此，在這個階段就會導致無形資產的不確定性。這個特性要求企業能夠考慮研究的各個階段的。重視研究階段的不確定性，以便可以準確計算無形資產的財務。但是，企業不能證明帶來經濟效益的無形資產的存在，不能夠符合資產確認的相關條件。因此，企業在進行項目開發的過程中，應該把相關支出全部費用化，并且計入到當期損益。當發生相關支出的時候，應該借記“研發支出——費用化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。在研究的末期就可以把在研究階段產生的相關支出歸結為管理費用，借記“管理費用”科目，貸記“研究支出——費用化支出”科目。endprint

（二）開發階段支出的確認與計量

開發階段就是指企業在進行商業性質的生產和使用的過程中，把研究的結果或者產生的其他知識應用在某項計劃或者設計上。最終目標是生產出更加新穎的產品，使得材料更加具有實質性。和研究階段相比，開發階段具有一定的差異，因為開發階段是已經完成的一項重要工作。從某種程度上來說能夠具有研究新產品和新技術的相關條件。企業應該關注自行研發項目，如果支出符合資本化的條件，則可以按照規定確認其為無形資產。第一，從資本化的條件為出發點和落腳點進行相應的財務處理，當支出發生時，應該借記“研發支出——資本化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。如果研究開發的成果能夠達到預定的標準并且符合無形資產的相關條件就應該記錄“研發支出——資本化支出”科目。借記“無形資產”，貸記“研發支出”科目。第二，針對不符合資本化條件的開發支出進行的財務處理，應該在發生支出的時候，借記“研發支出——費用化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。在期末階段，應該把在開發階段產生的支出歸納為當期的管理費用。并且應該借記“管理費用”科目，貸記“研發支出——費用化支出”科目。

（三）自行研發形成無形資產的列報

自行研發達到預定的用途并且符合無形資產的條件。只有在這樣的情況下才能夠把研發支出的科目轉入“無形資產”科目。企業還應該關注資產負債表，在記錄無形資產的過程中應該結合所記錄的無形資產的期末余額，之后再減去“累計攤銷”和“無形資產減值準備”科目，針對這些余額的計算填入相應的余額。針對未形成預定無形資產的問題，企業研發項目等相關問題就須運用“研發支出”這一科目來表示。總的來說，并未形成預定無形資產的項目還應該把相關支出放入“研發支出”科目上進行核算。資產負債表中的開發支出應該關注研發和資本化兩方面的支出，并從這兩方面入手，之后按照要求填列具體科目。

五、自行研發形成無形資產的稅務處理

（一）自行研發項目對當期所得稅的影響

《企業研發費用稅前扣除管理辦法》中明確規定，當期損益中記錄可研發費用但是并沒有形成無形資產的，就須按照研發費用的50%進行相應的扣除，如果形成了無形資產就應該把無形資產的成本進行150%的攤銷。而且，應該依據法律規定，嚴格限制攤銷的時間，規定最低年限為10年。綜上所述，在進行當期所得稅繳納的時候，應該相應的調減利潤總額，主要調減科目為“研發支出——費用化支出”的50%，累計攤銷金額的50%。在這樣的情況下就能夠減少應納所得稅和應繳所得稅的相應金額。

（二）自行研發形成無形資產對遞延所得稅的影響

首先，應該對自行研發的無形資產的計稅基礎進行確定[5]。我國的《企業所得稅法》中明確規定，企業自行開發的無形資產是稅法的關注點，資產開發過程中的符合資本化條件的支出為計稅提供了保障。還應以會計準則為前提。會計準則中出現的成本就是在進行研發的過程中能夠符合資本化條件而產生的支出。最后，對自行研發無形資產過程中的遞延所得稅進行相應的確認。研發中形成的無形資產就應該更加關注之后的計量。若是在進行攤銷時產生無形資產的減值就應該定位遞延所得稅資產。如果在進行自行研發的過程中，把稅收優惠的研發支出可以轉為無形資產。當企業應用資產負債表核算企業所得稅的時候，就須關注“開發支出”這一科目，因為它是計稅的關鍵。把“研發支出”作為借方余額。

綜上所述，無形資產在當今社會中占據著十分重要的地位，企業應該更加著重會計財務處理準則和稅法。從全部費用化和部分費用化財務處理存在的問題為出發點，并能夠相應地制定出解決問題的對策，之后進一步地探究和分析自行研發無形資產財務處理和稅法。

參考文獻：

[1]呂新艷.自行研發形成無形資產及攤銷的所得稅處理[J].財會月刊，2014（07）：42-44.

[2]沙志瑞.自行研發無形資產會計與稅法處理探析[J].會計師，2013（16）：15-16.

[3]劉淑琴.企業自行研發無形資產的財稅處理及納稅調整[J].商業會計，2012（17）：35-36.

[4]胡苗忠.對企業研發費用會計處理的思考[J].財會研究，2012（08）：43-44.

[5]陶晶.不同時間跨度下自行研發無形資產的財稅處理[J].商業會計，2011（18）：30-32.

（作者單位：江蘇大學財經學院）endprint