新制度下企業輔助生產部門交互分配核算探討

劉琳

摘要：企業產品成本核算制度規定輔助生產部門之間互相提供的勞務、作業成本，應當采用合理的方法，進行交互分配。文章針對四種交互分配法，從交互分配的對象、步驟、費用確認等角度進行了探討，以期對會計實務工作者從理論上理解新制度有所幫助。

關鍵詞：新制度；輔助生產部門；交互分配

財政部于2013年發布《企業產品成本核算制度（試行）》（以下簡稱新制度），從2014年開始在大中型企業實施，小企業參照執行。根據新制度第三十五條規定，制造企業輔助生產部門為生產部門提供勞務和產品而發生的費用，應當參照生產成本項目歸集，并按照合理的分配標準分配計入各成本核算對象的生產成本。輔助生產部門之間互相提供的勞務、作業成本，應當采用合理的方法，進行交互分配。互相提供勞務、作業不多的，可以不進行交互分配，直接分配給輔助生產部門以外的受益單位。

由于大中型制造業企業的輔助生產部門彼此間交互服務情況非常普遍，如何正確合理地分配輔助生產費用，是成本核算實務工作的難點。然而新制度并沒有明確規定企業可以采用哪些具體的輔助費用分配方法。因此，正確解讀新制度，探討如何合理、合規沿用舊核算方法，以適應企業自身特色和管理的需要，就顯得非常必要。

按照新制度頒布實施前的處理，輔助生產費用的分配有直接分配法、交互分配法、計劃成本分配法、順序分配法和代數分配法。根據新制度的規定，輔助生產費用的分配方法可按是否考慮交互服務劃分為兩類。其一，不考慮交互服務的有直接分配法；其二，考慮交互服務的有交互分配法、計劃成本分配法、順序分配法和代數分配法。本文僅就四種考慮輔助生產費用交互分配的方法，在交互分配的對象、步驟、費用確認、優缺點和適用范圍幾個方面進行探討。

一、交互分配法

交互分配法是指將企業當月發生的輔助生產費用先在輔助生產部門之間交互分配，再向基本生產車間和其他部門對外分配的一種分配方法。交互服務費用分配的特點體現為：（1）交互分配的對象是所有受益的輔助生產部門。（2）交互分配與對外分配的步驟按先后順序進行。第一步，先進行交互分配。第二步，后進行對外分配；交互分配完成后才進行對外分配，分配對象是除輔助生產部門以外受益的部門。（3）交互分配的費用是實際費用。當完成交互分配之后，即有：

某輔助生產部門對外分配的費用=該輔助生產部門直接費用+交互分配轉入的實際費用-交互分配轉出的實際費用

交互分配法的優點是按輔助生產部門交互服務情況進行分配，結果較準確。缺點在于，輔助生產費用要進行兩次分配，計算工作量大；而且對內、對外分配存在先后次序會影響到成本核算的及時性。該方法適用于輔助生產部門之間相互提供產品或服務數量較多的企業。

二、計劃成本分配法

計劃成本分配法是按照企業事先制定的各輔助生產車間提供產品或服務的計劃單位成本，對所提供產品或服務的受益車間和部門進行分配的一種方法。交互服務費用分配的特點體現為：（1）交互分配的對象是所有受益的輔助生產部門。（2）交互分配與對外分配的步驟是同時進行，且一次性按所有受益部門所耗輔助生產部門勞務量分配完成。（3）交互分配的是計劃成本，即為實際耗用勞務量乘以計劃單位成本，計算出追加和轉出的交互服務費用。交互分配時，即有：

某輔助生產部門對外分配的實際費用=該輔助生產部門直接費用+交互分配轉入的計劃成本-交互分配轉出的計劃成本

計劃成本分配法的優點是，輔助生產部門按照事先制定的計劃單位成本進行分配，不需要另外計算實際分配率，分配過程簡單，及時性強。缺點在于，如果企業計劃管理工作不到位，制定的輔助生產部門計劃單位成本不準確，則會影響輔助生產成本分配的準確性，進而影響產品成本的準確性。該方法適合于計劃管理水平較高，有成本計算工作及時性要求的企業。

三、順序分配法

順序分配法是指按照各輔助生產部門相互提供產品或服務費用的多少排序，先分配耗用其他輔助生產費用較少的輔助生產部門，后分配耗用其他輔助生產費用較多的輔助生產部門的一種方法。交互服務費用分配的特點體現為：（1）交互分配的對象不是所有受益的輔助生產部門，而是有側重性地對受益少（按順序先分配）的輔助生產部門進行交互分配轉出，同時表現為對受益多（按順序后分配）的輔助生產部門進行交互分配轉入。也就是說，對第一步分配的輔助生產部門，只有該部門對其他輔助生產部門分配轉出費用，對本部門是沒有追加轉入費用的，表現為單邊性轉出。因為前步已分配過的輔助生產部門不再參與后步費用的分配，分配對象會隨著分配步驟逐步減少。（2）交互分配與對外分配步驟同時進行。每一個輔助生產部門在分配費用時，是針對所有受益的內、外部門同時分配，但仍需注意分配對象的逐步遞減。（3）交互分配的是實際費用。最先第一步被分配的輔助生產部門按其提供勞務量的情況，對所有部門分配轉出輔助生產費用后，該輔助生產部門分配工作即結束。次先第二步被分配的輔助生產部門，待分配的費用需要歸集第一步追加轉入的交互費用，即有（假設某企業只有兩個輔助生產部門）：

第一步某輔助生產部門待分配費用=該輔助生產部門直接費用

第二步（或后步）某輔助生產部門對外分配費用=該輔助生產部門直接費用+上步輔助生產部門分配轉入的實際費用

順序分配法優點是有側重性地考慮交互服務，計算較為簡單。缺點在于，輔助生產部門分配的先后順序較難確定；此外，有的輔助生產部門相對其他輔助生產部門交互服務受益少時，是不考慮轉入交互費用的，這會對成本計算正確性產生影響。該方法適合輔助生產部門交互服務費用不均衡，存在明顯差別，且分配的先后順序較容易確定的情況。

四、代數分配法

代數分配法是指通過建立多元一次方程組，計算求解出各輔助生產部門提供產品或服務的單位成本，再按照各車間或部門實際耗用輔助生產費用的數量進行分配的一種方法。交互服務費用分配的特點體現為：（1）交互分配的對象是所有受益的輔助生產部門。（2）交互分配與對外分配同時進行，且嚴格按照各部門所耗勞務量一次性完成分配。（3）交互分配的是實際費用。當實現交互分配，即有：

某輔助生產部門對外分配的費用=該輔助生產部門直接費用+交互分配轉入的實際費用-交互分配轉出的實際費用

使用代數分配法分配必須弄清楚它的交互分配蘊含在一次分配中。特別是在分配最后一個受益部門負擔的輔助生產費用時，只有消除輔助費用分配率小數帶來的尾差影響，月末才能結平輔助生產成本賬戶。因此，弄清楚代數分配法的交互分配和對外分配的內含關系就顯得尤為重要。

代數分配法優點是交互分配和對外分配同時進行，且嚴格按實際費用和實際勞務耗用情況一次完成分配，其結果非常準確。缺點是求解方程組的計算工作量較大。該方法適合于輔助生產部門不多，信息化水平較高的企業。

以上四種輔助生產費用分配方法均蘊含交互分配，且各有其特點。現代大中型企業大多已采用會計電算化進行日常賬務處理，計算難度和工作量大小問題已無需考慮。但是，不管從企業管理的需要、市場其他參與主體的小型企業要參照執行新制度，還是會計作為信息輸出系統要求報送信息存在及時性要求等角度考慮，目前仍然需要多種輔助分配方法存在以供企業進行選擇。

參考文獻：

[1]財會[2013]17號文件，關于印發《企業產品成本核算制度（試行）》的通知[R].

[2]任月君.成本會計[M].北京：清華大學出版社，2014：64-69.

（作者單位：湖南農業大學商學院）endprint