CPA行業監管體制存在的問題及對策

（武漢理工大學 管理學院，湖北 武漢 430070）

CPA行業監管體制存在的問題及對策

毛學佳，萬幼清

（武漢理工大學 管理學院，湖北 武漢 430070）

本文首先對美國CPA行業監管的變化和現狀進行系統闡述，然后指出我國CPA行業監管現狀及存在的問題，并結合案例進行分析，最后提出解決建議，包括建立獨立監管機構和系統規范的監管方法，重事前和事中監管，完善行業自律機制，解決多頭監管問題和完善懲戒體系。

CPA行業監管；自律監管；獨立監管；多頭監管

一、美國CPA行業監管的變化與現狀

眾所周知，安然事件是一起重大的財務丑聞事件，美國的CPA行業監管狀況也因此受到影響。下面分別對安然事件之前和之后的CPA行業監管狀況進行分析，比較其不同以及監管模式的變化。

1、安然事件之前的行業自律監管

AICPA作為一個行業的組織者和管理者，希望CPA行業能夠實行行業自律監管，以避免政府部門的介入。為此，AICPA實施了一系列舉措，包括成立“監督委員會”（POB）和“公眾公司審計部”等，由非會計專業人士參與的代表公共利益的“監督委員會”監督上市公司的業務狀況，“公眾公司審計部”則檢查監督承接上市公司審計業務的注冊會計師和事務所。這種自律監管機制令美國國會放棄了插手CPA行業的念頭，并同意AICPA實行行業自律監管，在該模式下，美國國會和證交會不輕易干涉CPA行業的運作。同時，政府的力量也不大，甚至不介入直接的管制。

2、安然事件之后的獨立監管模式

（1）三年一次的同行評審制度被取代。這種所對所的同行互查評審制度在小事務所中取得了一定的成效，對于大事務所，該制度的作用便顯得形式化。大事務所占據行業中較大的市場份額，在考慮各自自身經濟利益的情況下，這種互查制度非常容易流于形式，發揮不了實質性的作用。

（2）POB被投票解散。自律監管模式下的“監督委員會”（POB）被投票解散的主要原因是其缺乏財務上的獨立性，它的經費來源于事務所，故POB在監管過程中很難保持獨立性。

（3）PCAOB成立。安然公司丑聞逐漸轉變為會計行業丑聞，美國社會對這種腐敗行為的憤怒情緒催化了SOX法案的誕生，進而成立了“公眾公司會計監督委員會”（簡稱PCAOB），獨立于AICPA，對CPA行業實行獨立監管。

首先，PCAOB的主要優勢。第一，PCAOB依據SOX法案而設立，政府方面也是大力支持PCAOB的成立與運作，所以相對AICPA，PCAOB的監管權限更大，例如事務所注冊、準則制訂、質量檢驗和懲罰警戒的權力，擁有收回并注銷注冊會計師的執業資格和事務所的注冊資格的權力，由此可見，PCAOB實質上具有了資本市場審計業務的禁入權。第二，PCAOB的主要資金來源于公眾公司，在經濟上不再依賴于政府資金和行業支持。同時，在人員結構上增加了非會計職業界人士，進而大大提高了監管的獨立性。

其次，PCAOB的缺陷點。第一，過度監管問題。究其原因包括PCAOB運作經費方面和官員薪酬方面。經費來源不依賴于政府和行業資助，而是來自公眾公司的“會計支持費”，雖然如上所述提高了獨立性，但PCAOB從適度監管走向過度監管成為可能。該“會計支持費”的征收具有強制性且逐年增高，如果一直按這種逐年增高的趨勢發展，便很容易越過適度監管的界限。在官員薪酬方面，官員實施監管的直接成本由監管機構承擔，不由官員自身承擔，且其從事監管工作的薪酬由所屬監管機構單獨提供，這樣很容易導致官員的過度監管。第二，雖然在人員構成上實現了職業界外部和內部人士的隊伍建設，但非專業人士必然會影響職業效率。PCAOB在保持獨立性維護公眾利益的同時，由于相關人員專業知識的缺乏，其監管效率會削弱。再加上任職期間的全職性，PCAOB的專職委員們可能很難較快掌握執業環境和實務方面的最新變革和進展。

二、對美國CPA行業監管的評價

隨著行業的發展，將會出現幾個行業巨頭，市場慢慢被占領，這時，行業自律監管的作用顯然受到影響，從而無法有效地維護公共利益，美國的所對所同行評審制度成了大事務所互相取悅的游戲，POB成了CPA行業自律監管的一個擺設。會計師事務所提供非鑒證服務帶來的經濟利益是巨大的，有時甚至會超過承接審計業務帶來的收入，因此對獨立性產生不利影響。行業自律監管組織自然是站在行業自身的立場上，那么這種巨大的行業經濟利益顯然會被AICPA所偏袒。因此在安然丑聞之后，美國一度引以為傲的行業自律監管體系遭到了反對與打擊。由此，美國PCAOB獨立監管便產生了，它擁有了更大的權威及監管權限，同時它也提高了監管的獨立性。那么為了更好地發展，PCAOB在發揚其監管優勢的同時就不能越過適度監管的臨界點走向過度監管，在保持獨立性維護公眾利益的同時也要提高自身的專業知識與執業能力。

三、中國的CPA行業監管狀況及存在的問題

1、中國CPA行業監管狀況

《中華人民共和國注冊會計師法》第五條規定：國務院財政部門和省、自治區、直轄市人民政府財政部門，依法對注冊會計師、會計師事務所和注冊會計師協會進行監督、指導①。不同于美國，我國的監管體系是以財政部門為主導，強調政府部門的介入，包括國家審計署、中國證監會等，對CPA行業進行監督檢查。同時，行業協會也會組織業務檢查。

財政部曾委派中國注冊會計師協會實行對CPA行業監督管理的行政職能，包括懲戒、行政復議、登記備案等，在美國安然事件之后，這些職能均被財政部收回，自此行業協會成為一個完全的服務、自律機構。

2、中國CPA行業監管存在的問題

（1）缺乏系統規范的監管方法。我國的CPA行業監管是以政府為主導，雖然具有較大的權威性，但是在監管方法的統一方面有所欠缺。若財政部、證監會、審計署等政府部門從各自的利益出發，則它們之間會存在權利的沖突，同樣，中央和地方之間也會存在這種沖突。再者，中注協的執業質量檢查制度和財政部的監督檢查工作規程雖都規定了監管的程序和實施方法，但方法本身沒有系統化、程序化。

（2）監管方式重事后監管，輕事前、事中監管。現有的自律監管和行政監管方法，無論是審查事務所資料還是實地調查，無論是先檢查事務所工作底稿還是先審核事務所出具的審查報告，都是事后監管。事后措施治標不治本，這種監管方式對于行業中存在的疏忽和舞弊行為不能及時預防和有效制止。

（3）中注協自律監管缺位。中國注冊會計師協會是在財政部黨組和理事會領導下開展行業管理和服務的法定組織，承擔著《注冊會計師法》賦予的職能、財政部黨組委托和財政部領導交辦的職能以及協會章程規定的職能②。故中注協是由財政部黨組和理事會所領導的，協會工作人員的任職、薪酬等由財政部決議，其內部也仍然施行行政化的運營形式，雖然財政部曾收回了委托中注協行使的相關行政職能，但在這種領導模式和運作模式下，中注協依然具有行政色彩和政府職能。中注協本身作為行業自律組織，卻擁有行政色彩和政府職能，這樣會對行業協會發揮監管作用的獨立性、公正性和客觀性產生不利影響。

（4）多頭監管問題。我國的CPA行業監督管理體系強調政府監督，以財政部為主導，其它政府部門也會介入，包括中國證監會、國家審計署、工商行政管理部門等，即這些政府部門對我國CPA行業均有監管權。監管相關權利的不當分配或重復設置會給部門之間帶來監管矛盾、權利爭奪和多頭監管問題，且各部門的監管方法、檢查要求不一致，部門間又缺乏協調機制，由此多頭監管會導致監管機構各自為政、互不認賬的現象，這樣不但嚴重降低了監管檢查的效率，還損害了行業被監管者等利益相關者的利益。

（5）監管處罰力度不夠。對于該問題我們需就一個案例來進行分析。深圳唯冠科技有限公司自上市起至2006年的九年內，一直委托深圳中喜會計師事務所進行年度報表審計。中喜在對唯冠科技2006年年度財務報表實施稽核查賬的過程中，存在重大過失，未能發現被審計公司利潤虛構問題，并出具了標準無保留意見的審計報告。而后中喜在2007年事務所相關業務許可證年檢的過程中未能通過，在2008年2月被監管機構給予行政處罰，收回并注銷相關注冊會計師的執業資格和撤銷會計師事務所。

結合中喜審計失敗這一案例，我們拋開被審計單位的惡意欺詐、自身的專業勝任能力以及職業準則的遵守情況，來反思一下我國的行業監管問題（雖以上因素也很重要，現我們僅分析監管因素）。注意案例中對中喜事務所的處罰是：收回并注銷相關注冊會計師執業資格和撤銷會計師事務所的行政處罰。很明顯，我國的監管處罰力度不夠。上述吊銷資格的行政處罰并不能解決根本性的問題，民事上的經濟賠償或許會更有震懾力，因為造假者必須為自己的行為付出沉重的經濟代價。我國的民事責任追索機制不健全，懲戒力度不夠，這樣會造成注冊會計師的短期和冒險行為，不利于行業的健康發展和監管措施的有效施行。

四、我國監管問題的解決建議

1、建立獨立的監管機構和系統規范的監管方法

首先，我國政府可參考美國PCAOB的優勢，成立獨立的監管機構；其次，行業中各事務所做到信息公開，同時讓公眾監督其審計業務，有利于增強會計師對公眾的責任意識；最后，在獨立監管機構監督和公眾監督的同時，也可以組織公眾公司投資者等利益相關人對實施審計的注冊會計師進行評價，這樣有助于注冊會計師執業水準的提升和相互之間利益的平衡。在這種模式下，更容易建立系統規范的監管方法。

2、監管方式重事前和事中監管

監管方式上應該重事前和事中監管，對違規行為進行有效的預防和控制，應找到工作重心，不能盲目。

3、完善行業自律機制

雖然我國行業自律組織“中注協”擁有的行政色彩并不能很快去掉，但是中注協仍應保持獨立性、公正性、客觀性。自律是影響行業發展的重要因素，我國應該從美國行業自律監管失敗中吸取教訓，保持行業自律中應有的獨立性。

為增強行業的自律性，可以考慮改革事務所的組織形式。站在監管和降低違規風險的角度，合伙制是較適合的組織形式，其無限責任的承擔給合伙人造成了外部壓力，從而增加自我約束。當然我國已經出現了特殊普通合伙制的組織形式，它是結合了兩種法定組織形式的優勢而產生的一種優化的組織形式，我國事務所可考慮改革成該種形式。

4、多頭監管問題的解決

首先，要解決各監管機構權利的不當分配與重復設置問題，必須明確各部門對CPA行業監管的具體職責和權限，中國證監會、國家審計署應只對其所轄企業進行監管，不插手事務所的日常監督檢查，但是一旦發現事務所的疏忽或違規問題，則可進一步進行業務檢查，可取消工商行政管理部門對CPA行業的行政管理權，以免行政管理權的重復設置。其次，部門之間統一監管辦法，通用一套處置程序，同時建立協調機制，加強溝通，如召開會議、網上信息共享與溝通等，實現各部門之間對行業監管上的相輔相成，而不是各自為政。

5、完善懲戒體系

注冊會計師和事務所必須為自身的違規行徑負責，懲戒制度的建立可以有效約束其違規行為。懲戒力度不能太輕，否則意欲造假者會考慮到其預期收益會遠高于造假成本，由此在“造假博弈”中增加造假的可能性。我國的民事賠償機制還不健全，而美國注冊會計師的民事責任就非常明確，如明尼蘇達州投資者向安永提起訴訟的索賠金額達一千二百萬美元，前安達信因審計失敗被罰款七百萬美元，并被提起民事訴訟。我國應該借鑒國外的經驗，完善民事賠償機制，使CPA行業得到更健康的發展。

注釋

①《中華人民共和國注冊會計師法》（2014年8月31日修訂）第一章第五條.

② 引自中國注冊會計師協會官方網站http：//www.cicpa.org. cn/.

[1] 李長愛：試論我國注冊會計師行業監管體系的構造[J].湖北經濟學院學報，2014（1）.

[2] 張巖：我國CPA行業監管體制研究[J].中外企業家，2013（8）.

[3] 陳波：注冊會計師行業獨立型監管模式有效性研究——基于美國PCAOB運作情況的分析[J].審計與經濟研究，2010（1）.

[4] 李長愛：我國注冊會計師行業監管方法改革研究[J].管理世界，2008（7）.

[5] 牛震宇：美國注冊會計師行業監管體制的最新演變及對我們的啟示[J].魅力中國，2008（22）.

（責任編輯：張瓊芳）