投入產出與閉環分析在企業內部審計的應用

周小青

【摘要】眾所周知，股東創辦企業目的非常明確：為了產出超額的剩余收益，實現產出大于投入的結果，形成資金到資金的閉環。投入要對應產出，產出要盡可能的大于投入，是企業的目標。內部審計的目的是評價和改善風險管理、控制和公司治理流程的有效性，幫助企業實現其目標。通過應用投入產出與閉環分析，將使內部審計部門在實施內部審計工作中能做到審前有方向、審中有方法、審后提標準。

【關鍵詞】投入產出 閉環 內部審計

一、引言

企業內部審計部門在實施項目審計或常規審計的過程中，往往匆忙上馬，僅在形式上按照內部審計準則和工作指引相關要求，走走相關程序，審到哪里算到哪里；審出問題是審計人員的本事，審不出問題那是被審單位的本事。筆者主張內部審計絕不能走形式，要努力做到審前有方向、審中有方法、審后提標準。

股東價值最大化的實質是股東財富從投入到最大化產出的過程，是一個各類資源投入產出、環環相扣的閉環過程，所以內部審計機構在實施審計的工作中應用投入產出與閉環分析，是非常有意義的。

投入產出分析，是研究經濟系統各個部分間表現為投入與產出的相互依存關系的經濟數量方法。投入是進行一項活動的消耗。如生產過程的消耗包括自制半成品的消耗（中間投入）和初始投入要素的消耗（最初投入）。產出是指進行一項活動的結果，如生產活動的結果是產品（產品、副產品、余廢料等）。

投入產出分析，是基于是L.瓦爾拉斯的一般均衡論，在經濟管理上有各種數學模型及公式。本文不再對此展開，而且只是談如何從實物和價值兩方面運用投入產出分析，從而發現被審單位可能存在的問題。

二、審前有方向——投入產出與閉環分析在內部審計準備階段的應用

內部審計準則要求“內部審計人員在實施審計前，應向被審計單位送達審計通知書，并做好必要的審計準備工作。”什么叫做好必要的審計準備工作呢？筆者認為至少要做到以下幾方面的工作。

第一，充分收集被審單位資料，除了常規應收集的資料外，還應重點關注下列資料的收集。一是最新的組織架構、部門職責、薪酬體系文件；二是生產流程的詳細介紹，包括但不限于工藝路線、作業價格、BOM清單、各種分攤分配規則；三是所有供應商及其所供應物料的清單，并備注是否實施庫存管理；四是所有客戶及其所銷售物料的清單；五是結合被審單位的會計資料（科目余額表、序時賬等），檢查收到的資料是否遺漏、錯誤。

第二，結合上述資料，全面了解被審單位的投入。此處所指的投入，不僅僅指資金、資產、物料等投入，還包括人力資源、總部資源等投入。在審查投入的過程，要防止遺漏，防止投入被改頭換面。

第三，全面了解被審單位的產出，不局限于主營產品，更關注邊角料、余廢料，邊角料、余廢料要結合投入、生產工藝等進行閉環分析。為什么強調閉環呢？因為除化工及生物制藥類企業外，大部分的生產制造其實都只是物理加工過程，并不會使得投入有形物資憑空消失。如使用的化學試劑是難以回收，甚至要付出處理成本；但備品備件，尤其是貴金屬，還是具有非常高的回收價值，是否閉環回收？回收的價格是否合理？此處的目的是：防止余廢料收入溢出至賬外，成為體外循環資金，甚至產生貪腐。

第四，通過上面的初步，初步確認被審單位應重視而未重視的環節、投入產出異常的環節，然后在審計機構內部現行討論確定重點審計方向（環節）。

三、審中有方法——投入產出與閉環分析在內部審計實施階段的應用

內部審計準則要求內部審計人員“應深入調查了解被審單位的情況，對其經營活動及內部控制的真實性、合法性和有效性進行測試”，“可以運用座談、檢查、抽樣和分析性程序等審計方法，獲取充分、相關、可靠的審計證據，以支持審計結論和審計建議”。在實際內部審計工作中，審計人員在實施座談、檢查、抽樣等獲取審計證據上，都沒有問題，都基本能按部就班的執行，但對于分析性程序，涉及深度就非常有限了。

存貨投入產出分析是投入產出分析的重點，存貨管理也是舞弊發生的重災區。在進行存貨投入產出分析時，注意從金額、數量、時間、質量、類別等多個維度進行分析，切勿只關注金額。

在經營效率不變的前提下，庫存的存貨與銷售收入之間會保持較穩定的關系；如出現異常波動審計人員應立刻關注，分析是否合理。

存貨的價值跟會計核算方法、準確度息息相關。不同的成本核算方法將導致不同的存貨水平，并進而影響存貨的投入產出。這時，應進入數量、時間、質量、類別等維度，展開各維度的投入產出閉環分析。如生產時候，車間有投入100KG物料，為什么產出的成品只有80KG？這20KG的損耗是否合理？是否有對應重量的余廢料入庫？余廢料是如何管理？

在時間維度存貨分析投入產出，是對存貨周轉天數、庫齡、采購周期、生產周期等指標的分析；關注質量維度，是從工程不良率、一次通過率、返工率、客戶退貨率等指標去分析投入產出。

除了存貨，人力資源要素的投入產出分析，是了解被審單位管理層是否勝任重要方法。管理人員的職業操守、專業勝任能力等人力資源因素，是關鍵的投入；績效與考核體系是確保產出的制度保證。因此，從人力資源引進、開發、使用與退出等環節進行投入產出的分析就非常有必要。研究與開發是保持持續競爭優勢關鍵來源，被審單位是否對專利、專有技術等無形資產的先進性進行評估，加大研發投入，淘汰落后技術，促進技術更新換代，不斷提升自主創新能力，努力做到核心技術處于同行業領先水平。因此研發與開發環節的投入產出分析，就是被審單位是否有投入？投入是否足夠？是否有產出？產出是否合理？

四、審后提標準——投入產出與閉環分析在內部審計報告階段的應用

各種分析得出的指標就像是表針，鐘表里的每個刻度就是指針對應的標準，有表針而沒有刻度的鐘表，是無法計量時間的；同樣，只有指標、沒有標準體系的建立也沒法衡量被審單位的業績。如果僅有各種投入產出率指標，而沒有具體的標準是多少，就會失去投入產出率分析的意義。

內部審計準則要求內部審計人員“應將收集和評價的審計證據及形成的審計結論和審計建議”。筆者認為審計建議就是要交標準。通過實施階段的問題分析，然后結合被審單位的實際，交出一系列的投入產出的歷史標準、預算標準和外部標準，供被審單位管理層后續工作中參考執行，促進被審單位創建各種標準體系或更新不合時宜的現行標準。

需要注意的是，在實際工作中，很多單位都是以預算為標準，但往往預算標準的余量很足，結果造成很多指標是躺著就能完成的，失去了預算控制的作用。所以，在審后提標準時，應充分考慮被審單位的預算達成率。

另外，使用歷史性標準時候，可比性是主要問題，需要剔除物價變動、會計準則變化、經營環境變化等一些不可控因素的影響。盡可能的避免造成“棘輪效應”和“鞭打快牛”的現象。他山之石可以攻玉，雖然外部標準較難獲得，但如果缺失，將使得企業看不清自己與外部的差距。

五、小結

實際工作中，很大一部分的內部審計的主要職責都是基于內控手冊的稽核、查舞弊，審后的整改建議與跟蹤也大多流于形式或執行成本太高。筆者擬在內部審計中引入投入產出閉環分析，提出審前有方向、審中有方法、審后提標準，以成本效益為原則，以企業價值最大化為目標，做到內審不走形式。

參考文獻

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