淺談銷售收入在會計準則和稅法中的確認差異

文/陳曦，湖北省演藝集團有限責任公司

淺談銷售收入在會計準則和稅法中的確認差異

文/陳曦，湖北省演藝集團有限責任公司

銷售收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。本文就分別從現行會計準則和稅法兩個方面著手討論銷售收入確認差異。

會計準則；稅法；收入；差異

稅法對收入的定義和確認目前還沒有原則性規定，我僅作一些探討。由于《企業會計準則第14號—收入》和所得稅法存在可比性，我們先來看一下會計準則對收入概念的規范。會計準則規定：收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。本準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。企業代第三方收取的款項，應當作為負債處理，不應確認為收入。這個定義經過修改后基本可以作為所得稅法對收入的定義，但是從防止避稅角度出發，對代收第三方或客戶的款項應作出嚴格限定，不符合限定的應一律作為收入處理。另外由于所得稅不承認“利得”這個概念，而且從防止避稅的角度說，利得也應該交納所得稅，因此應將上面定義中的日常活動改為經營活動。綜上所述，我認為所得稅法的收入應該定義為收入是指企業在經營活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

關于收入的確認，會計準則規定銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；（2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；（3）收入的金額能夠可靠地計量；（4）相關的經濟利益很可能流入企業；（5）相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

第一個條件是“風險和報酬轉移”。根據收入準則的解釋，商品所有權上的風險，主要是指商品由于貶值、損壞、報廢造成的損失。商品所有權上的報酬，則是指商品中包含的未來經濟利益，包括商品升值等給企業帶來的經濟利益。應當指出的是，這里所說的風險和報酬，是指與商品有關的主要風險和報酬，那些對商品影響較小的風險和報酬不影響收入的確認。但是這種與商品有關的主要風險和報酬本質上屬于企業經營風險，由企業獲得的利潤來彌補，自然不能由國家來承擔，否則會造成稅收不公平，因為每個企業的風險大小是不一樣的。因此這一條不符合所得稅法收入的概念要求。

第二個條件是“是否保留管理權”。收入準則把它解釋為實質上繼續控制的商品。從稅法角度來說，誰控制商品并不重要，只要商品所有權發生變化，就應該確認為收入，所以這一條也不適用于所得稅法確認收入。

第三個條件是“金額能夠可靠地計量”， 收入準則解釋金額能夠合理地估計。如收入金額不能合理估計，則無法確認收入。從稅法角度來說，收入金額不能合理估計，稅務機關有權按照合理方法調整，就應該確認為收入，所以這一條也不適用于所得稅法確認收入。

第四個條件是“相關的經濟利益很可能流入企業”；這個條件比較容易理解，沒有經濟利益流入不能算作收入。這點會計準則和稅法是不一致的。增值稅暫行條例第五條規定：納稅人銷售貨物或者應稅勞務，按照銷售額和本條例第二條規定的稅率計算并向購買方收取的增值稅額，為銷項稅額。很明確，增值稅是按照銷售額來征收而不按收入來征收。銷售額不等同于收入，銷售不能構成收入，也不一定能造成經濟利益的流入。例如增值稅法中規定的視同銷售行為，雖然增值稅把它作為銷售，但沒有發生經濟利益的流入。《企業所得稅法實施條例》第二十五條“企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務”。很明確，所得稅是按實際銷售和視同銷售之和確定收入，這些視同銷售行為雖然沒有實際的經濟利益流入，但仍計算納稅。

第五個條件是“已發生或將發生的成本能夠可靠地計量”。這是從會計穩健性原則出發作出的規定，穩健性原則符合企業所有者的利益，但不符合國家的利益，而且為了防止偷、漏稅，國家往往通過強制力來估算價格，對企業無計量的收入和成本，從征稅的原理上來說是無法計算納稅的，但稅法認為只要可以合理計量，既利用組成計稅價格來確認收入，就足可以具備征收所得稅的條件了。

綜合上述，我認為所得稅法的收入確認條件如下：1.企業獲得已實現經濟利益或潛在的經濟利益的控制權；2.與交易相關的經濟利益能夠流入企業；3.相關的收入和成本能夠合理的計量。

會計準則和稅法對在收入確認時間上規定有較大差異。會計準則以實質重于形式原則和謹慎性原則出發，側重于收入實質性的實現。這是由于會計核算是從某個具體的會計主體出發，要正確反映該主體的經營情況，而且由于激烈的競爭，企業注重謹慎性是理所當然的。而稅法從國家的角度出發，側重于收入社會價值的實現，對某個企業來說某項收入可能還未實現，但從整個社會角度來說其價值已經實現了。也就是說，只要有利益流入企業或者企業能控制這種利益的流入，稅法就確認其收入。稅法不考慮收入的風險問題，因為這屬于企業經營風險，由企業的稅后利潤來補償，國家不享有企業的所有利潤，因此也不應該承擔企業經營風險。稅法通常也不考慮繼續管理權問題，這也屬于企業內部管理問題，國家不對企業內部管理產生的問題負責。至于收入和成本可靠地計量問題，稅法也給予了足夠的重視，稅法利用國家的權力可以強制性估計收入和成本的金額，這樣可以保證公證性和降低征稅成本。正是由于會計準則和稅法出發點的不同、目的和角度的不同，造成兩者對收入的確認產生了較大差異。

陳曦（1977.2—）男，湖北省演藝集團有限責任公司，從事財務管理工作。