從英國環境績效審計中啟迪我國霧霾審計發展

2012年以來，我國各大城市發生嚴重的霧霾現象，空氣的污染給人們的健康帶來了極大的威脅。2015年北京PM2.5的峰值一度高達902，由于嚴重的霧霾導致大眾心腦血管疾病高發，肺癌發生率相比十年前上升80%。霧霾不僅對人類健康產生威脅，連經濟發展也不能幸免于難，由于霧霾導致交通運輸的滯緩、電力設備的跳閘、農作物發育不良等等都對我國經濟發展產生了嚴重的阻礙。究其原因主要是在冬季燃煤采暖、機動車和大型工廠廢氣排放、熱島效應等等。

目前我國已采取相關措施用以加強環境保護，限制高污染、高能耗的廢氣排放，關閉高能耗企業、采取汽車單雙號限行等，在一定程度上對霧霾有所緩解，但雖然有政策支持，可霧霾問題并沒有從根本上解決。

一、英國環境績效審計經驗

縱觀歷史，英國也曾經遭遇過霧霾侵襲，倫敦尤其嚴重，而英國在意識到問題的嚴重性后開展了一系列治理措施，現在倫敦已經發展成了綠色花園城市。其中英國政府的環境績效審計也起到了重要作用，很多經驗也值得我國借鑒。

近幾年，英國的環境審計委員會在進行關于環境保護相關審計的過程中主要側重于十個領域，分別是大氣污染和氣候變化、空氣質量、生物多樣性、林業、土壤、洪水及沿海保護、廢物處理、淡水環境、水的供應、海洋環境。英國審計署結合國家政策法規以及所簽訂的各種環境保護條約對英國環境審計做出了符合國情的審計標準。而且英國政府還把環境保護與促進經濟增長、減少政府干預、節約政府開支等工作緊密結合，并通過建立伙伴關系和成立咨詢小組，鼓勵利益相關者廣泛參與到環境保護當中。其環境績效審計發展經驗可總結為以下四條。

（一）政府績效審計理念轉變

英國的績效審計最初比較注重績效、強調過程逐漸向注重資金價值、強調結果的方向轉變。最初的績效審計是“3E”審計，強調經濟性、效率性、效果性，而隨著時代的變遷，現在的績效審計在原來的基礎上更注重結果的環境性、公平性。

（二）環境績效審計與可持續性發展相結合

由于環境污染的加重，可持續發展問題不容忽視，英國財政部明確指出環境成本和社會成本是政策評估的重要組成部分，并提出全壽命周期成本概念，對項目的社會成本和社會效益進行評估。英國審計署順應現代公共行政的發展趨勢，將可持續性引入績效審計，豐富了績效審計的內涵。

（三）用分析性框架指導績效審計實踐

分析性框架的使用是英國績效審計方法上的重大變化，貫穿于整個績效審計過程。主要目的是指導績效審計組以相對一致的方式評估被審計單位的績效情況。這個框架由一系列問題組成，有6個步驟，如下；

步驟1建立“最優”狀態。所謂最佳是指“在給定的明示或暗示的限制或約束下的最理想的可能”。在決定最佳績效安排時，需要對“合理的限制”進行判斷和理解；

步驟2列出與審計項目有關的資源；

步驟3 判斷根據現有的資源，應當達到的產出和效果；

步驟4判斷績效水平；

步驟5根據使用現有資源取得的績效得出審計結論；

步驟6提出如何提高績效的審計建議。

（四）用績效標準強化審計質量

2008年英國審計署在總結績效審計經驗時提出了10個績效標準作為績效審計質量門檻并用于對績效審計質量進行統一的指導，并納入2011年《績效審計手冊》。這10個績效標準分別是質量保證標準、項目確定和開展標準、項目設計標準、證據的可靠性和固定證據標準、客觀分析標準、平衡和有說服力的報告標準、項目管理和監督標準、被審計單位參與標準、出具報告標準和跟蹤檢查標準，它們和最高審計機關國際組織制定的績效審計標準一致，在跟蹤審計環節的冷審查程序還會專門對審計組是否遵守績效標準進行審查。

二、我國霧霾審計發展現狀及存在的問題

（一）我國霧霾審計現狀

在2013年9月，國務院出臺了《大氣污染防治行動計劃》，這在新中國環保史上第一次以國務院的名義出臺關于大氣污染治理的規劃，這也足以看出我國政府解決大氣污染問題的決心。

我國霧霾審計的起步較晚，也是由于我國最近幾年才開始真正對大氣污染治理情況重視起來。我國于2013年才計劃將霧霾審計納入我國審計署審計工作項目中，我國審計人員在審計過程中大量的審計依據與經驗還要借鑒其他國家，而這個大氣污染防治行動計劃的出臺為我國霧霾審計人員提供了更符合國情的審計依據。

目前我國霧霾審計工作目前關注的重點有六個：一是霧霾治理工作開展及任務完成情況；二是中小型燃煤鍋爐拆改情況；三是機動車尾氣排放治理情況；四是企業大氣污染物排放治理情況；五是揚塵治理情況；六是產業結構調整、重污染企業搬遷情況。

我國在審計領域比較有特色的是經濟責任審計，這項審計在霧霾審計上也有所體現，主要表現為我國的領導干部自然資源資產離任審計，其中就包括了領導在任期內對大氣污染的治理成效審計，包括任期內環保責任的履行、環保政策的落實、環保資金的運用等，樹立領導層的環保觀念，為企業、為人民做好環保表率。

（二）我國霧霾審計存在的問題

1.審計觀念、方法老舊

從我國霧霾發展現狀可以看出我國的審計關注點比較單一，審計方法也較為落后，還在運用傳統的審計方法如觀察、調查問卷、分析性復核等形式開展工作。而英國在審計觀念上順應時代潮流，從“3E”到“5E”轉變的很快，而且把審計著重點放到可持續發展上，而不是局限于具體的環保措施調查，在審計方法上更是利用了分析性框架來進行審計，是審計方法的一次革新。

2.缺少符合國情的審計標準

由于我國審計起步晚，尤其是在大氣污染審計方面起步更晚，在審計過程中依據的法案和標準大部分都來自于國外，屬于我國自主頒布的相關法案甚少，導致部分審計標準不符合國情，審計人員不能夠對某些審計項目做出有針對性的評價。

3.霧霾審計專業能力不足

霧霾審計所需要的知識與技術是多方位的，而負責審計的工作人員多數來自于傳統審計部門，對于霧霾審計中的很多專業性知識掌握不足，缺乏專門領域的專家進行指導，導致相關審計工作開展困難、效率不高。

4.我國審計公開披露較少

英國在審計結束后對社會公開披露審計結果，而我國一般采取以審計報告的形式上報給本級政府單位，選擇公開披露的項目不是很多，由于披露的局限性，也不利于促進我國社會對環境保護的監督。

三、我國霧霾審計應借鑒的經驗

1.更新審計觀念和方法

霧霾審計專業性、時代性都比較強，傳統的審計方法不能完全滿足環境審計需求，除觀察、詢問、調查問卷等審計方法外還應運用現代比較先進的審計工具，如云計算、大數據等，將計算機審計結合到工作中。例如大數據所搜集的霧霾數據，一年的哪幾個時段、時刻的霧霾指數偏高，然后分析成因，再從成因當中尋找政府領導是否在大氣污染治理過程中存在不作為現象，將抽象的霧霾審計具體化、形象化，讓不可見的霧霾審計證據變得可視化、可計量。

2.建立符合國情的環境審計評價標準

我國早期開展環境審計主要依據西方國家的標準與準則，如ISO14000系列標準，以及早期簽訂的條約，如《聯合國氣候變化框架公約》、《聯合國防治荒漠化公約》、《國際熱帶木材協定》等。隨著我國環境審計的發展，我國目前也已經頒布了20多部環境保護類法規以及近400條環境標準，但是大多還是參考西方國家的法律法規進行制定，有些項目并不是完全符合我國國情。而對于大氣污染防治方面的評價標準和細則更是少之又少。要想更好的開展我國的環境審計還需我國政府根據自身需求制定等符合本國國情的評價標準以及環境審計制度。

3.培養環境審計復合型人才

霧霾審計所要求的專業性、針對性更強，不僅要求審計人員熟練掌握審計技巧，豐富的審計經驗，還要具備環境學相關的知識，以及對經濟學、社會學、工程學等方面也要有所了解。所以，目前我國政府在進行審計的同時也可以雇傭一些社會當中的相關機構、企業的人員來配合政府審計，但要想從源頭解決這個問題還需要培養復合型人才，政府應多加開展相關領域的培訓，而審計人員也應注重了解相關領域的最新動態，保持與時俱進的審計觀念。

4.促進霧霾審計信息披露

加大政府霧霾審計披露力度，將不符合發展要求的企業的審計結果進行披露，促進公眾環保監督型社會的形成，強化企業社會責任意識，摒棄一切重發展、輕環保、先發展、后治理的老思想，讓公眾和企業共同樹立環保責任意識，與政府共同參與到霧霾治理中去。

（作者單位：哈爾濱商業大學）