淺論應(yīng)繳財政款核算財政專戶收入

馬莉

摘要：事業(yè)單位的應(yīng)繳財政款科目用來核算上繳財政專戶的資金，現(xiàn)行的政府會計制度對該科目的核算在實際工作中存在一定的不足，本文從核算角度對應(yīng)繳財政款科目在核算中存在的問題進行分析并提出解決的方法，對應(yīng)繳財政款核算財政專戶收入進行探討。

關(guān)鍵詞：應(yīng)繳財政款；財政專戶；核算；配比

應(yīng)繳財政款是指行政事業(yè)單位取得或應(yīng)收的按照規(guī)定應(yīng)當上繳財政的款項，包括應(yīng)繳國庫的款項和應(yīng)繳財政專戶的款項。行政事業(yè)單位代行政府職能、依國家法律、法規(guī)而收取、提取和安排使用的各項資金，按規(guī)定應(yīng)納入財政專戶管理。行政事業(yè)單位取得的納入財政專戶管理的資金，由財政部門建立的財政專戶統(tǒng)一來管理，實收“收支兩條線”管理方式。收到各項收費時，必須上繳財政專戶統(tǒng)一管理；使用這筆資金時，要向財政部門申請，經(jīng)過審批后通過財政專戶返還。政府會計制度規(guī)定，行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“應(yīng)繳財政款”科目，用于核算應(yīng)上繳財政專戶的款項。該賬戶借方登記上繳財政專戶的數(shù)額；貸方登記收到的應(yīng)繳財政的各項收入數(shù)；期末余額在貸方，反映應(yīng)繳未繳數(shù)。本賬戶應(yīng)當按照應(yīng)繳財政專戶的各款項進行明細核算。應(yīng)繳財政款在上繳財政部門后，成為政府的一項非稅收入。應(yīng)繳財政款的繳納包括集中匯繳與直接繳庫兩種方式，本文以事業(yè)單位集中匯繳為例。

一、事業(yè)單位通過“應(yīng)繳財政款”核算專戶資金的非稅收入在財務(wù)核算上存在的問題

（一）當期收入與當期支出不配比

實行集中匯繳的事業(yè)單位，業(yè)務(wù)包括收到、上繳和收到返還款項三個環(huán)節(jié)。收到收入時，必須通過“應(yīng)繳財政款”核算。借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)繳財政款”，上繳時借記“應(yīng)繳財政款”科目，貸記“銀行存款”科目，并不計入“事業(yè)收入”。雖然說當年這部分款項可以從“應(yīng)繳財政款”貸方合計數(shù)統(tǒng)計。但卻不能在收入類科目中體現(xiàn)。如果用負債類科目“應(yīng)繳財政款”去對應(yīng)收入的增加顯然這種對應(yīng)關(guān)系是不匹配的。制度規(guī)定只有經(jīng)財政部門審批，從財政專戶返回上繳的專戶資金時，才確認收入，借記：零余額賬戶用款額度 貸記：事業(yè)收入。實際操作中，專戶資金回撥時需要編制用款計劃，是在年度預(yù)算的范圍內(nèi)按開支需要申請，撥回的專戶資金與當期實現(xiàn)的上繳收入很難做到一致。應(yīng)繳財政款實質(zhì)上也是某些事業(yè)單位開展專業(yè)業(yè)務(wù)所取得的款項，既然開展業(yè)務(wù)，必然會發(fā)生相應(yīng)的成本支出費用，發(fā)生支出時則是記入當期費用，借記“業(yè)務(wù)活動費用”，貸記“銀行存款”。以上收繳、使用、撥回的賬務(wù)處理導(dǎo)致事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動支出得不到相應(yīng)的配比。

（二）收入費用表無法體現(xiàn)真正的結(jié)余，報表使用者無法直觀的了解單位的財務(wù)狀況和事業(yè)成果

收入費用表或者收入支出表是指反映事業(yè)單位在某一會計期間的事業(yè)成果及其分配情況的報表。事業(yè)單位收入費用表中事業(yè)收入-預(yù)算外資金收入是按財政審批后回撥的專戶金額列支，這些回撥的專戶資金是按年度的預(yù)算申請的，與當年度實際上繳的金額是不一致的。如果一個單位既有預(yù)算內(nèi)資金又有預(yù)算外資金，或者自有資金一塊的話，那報表的事業(yè)收入是不能完全反映事業(yè)單位當期實際收入的，也就是說不能反映事業(yè)單位的真實的工作成果，體現(xiàn)不了上繳專戶的一塊業(yè)務(wù)情況。因為預(yù)算外資金按財政回撥數(shù)確認收入，這塊回撥數(shù)的依據(jù)是年度支出的預(yù)算數(shù)。以一培訓學校為例，該單位屬于差額補助的事業(yè)單位，單位除培訓業(yè)務(wù)外還有一塊自己承接的課題研究業(yè)務(wù)，不需要上交專戶，課題完成后開票收款后即可以確認收入。培訓收費開具非稅統(tǒng)一票據(jù)，上繳財政專戶，2016年度該單位上繳培訓班收費1500萬，培訓業(yè)務(wù)當年實際支出1060萬，用款計劃全年經(jīng)財政審批回撥款1100萬，按應(yīng)繳財政專戶的會計核算：

收入：借：銀行存款1500

貸：應(yīng)繳財政款1500

上繳：借：應(yīng)繳財政款1500

貸：銀行存款1500

支出：借：事業(yè)支出1060

貸：銀行存款（零余額賬戶用款額度）1060

回撥：借：銀行存款（零余額賬戶用款額度）1100

貸：事業(yè)收入1100

按以上分錄出具的收入支出表或收入費用表，開據(jù)非稅統(tǒng)一票據(jù)上繳財政專戶這部分業(yè)務(wù)（培訓費上繳專戶資金），當年結(jié)余為40萬（1100-1060）。實際培訓業(yè)務(wù)當年完成開票收款為1500萬，結(jié)余應(yīng)為440萬（1500-1060）。報表使用者在閱讀報表時往往對數(shù)據(jù)表示不解，報表體現(xiàn)的最終成果為什么與當年度實際完成的業(yè)績不符，需要財務(wù)人員作出解釋。

在隨著我國經(jīng)濟發(fā)展的不斷深入，事業(yè)單位也在多元化發(fā)展，不只單純依賴單一的財政撥款生存，在實際工作中，有些自收自支或差額補助的事業(yè)單位的工作范圍、業(yè)務(wù)類型也在發(fā)生變化，主管單位對事業(yè)單位的工作業(yè)績也需要考核，進行績效評價。專戶資金的這種核算方式，對考核有一定的影響。

（三）存在可以人為調(diào)節(jié)當年事業(yè)收入的漏洞

財政專戶收入的上述核算方法，還存在一個弊端就是從某種程度上可以人為的調(diào)節(jié)當年的事業(yè)收入。專戶收入的回撥在年初預(yù)算以支出預(yù)算申報，相當于年度需要多少支出財政以回撥的方式給單位，只要該單位的財政專戶中有可以回撥的金額，也在合理支出的范圍內(nèi)。那在預(yù)算范圍內(nèi)意味著單位可以按考核的需要申請回撥數(shù)。一般單位做預(yù)算在基于當前的收支情況下做的增量預(yù)算，預(yù)算做得往往會比較寬裕，如果單位領(lǐng)導(dǎo)想在績效考核中有好看的財務(wù)報表，逐年遞增，可以按需要申請回撥數(shù)增加事業(yè)收入。如年度支出用不完這些回撥數(shù)，再以財政應(yīng)返還額度的形式歸還財政。那回撥時記入“事業(yè)收入”，返還時不減少“事業(yè)收入”，在“財政應(yīng)返還額度”中體現(xiàn)。最終虛增了單位的凈資產(chǎn)。

（四）增加財務(wù)人員的核算工作

賬務(wù)處理和報表的收入項目中不能直觀的反映上繳專戶資金的這部分收入，但實際卻是部門開展專項業(yè)務(wù)做了具體工作的，勢必會要求財務(wù)人員增加備查賬或者自制表格來說明每筆專戶資金的收入和支出，從賬外的表格中將上繳專戶資金的收入與支出對應(yīng)，來體現(xiàn)這項業(yè)務(wù)的實際收益。說明該項業(yè)務(wù)的遞增和遞減，給管理者做出相應(yīng)的財務(wù)分析。這樣不僅會增加財務(wù)人員的核算工作，在計算過程中也可能發(fā)生核算上的錯誤，導(dǎo)致數(shù)據(jù)有誤。

二、對財政專戶返還的收入核算不足的對策

（一）核算科目的調(diào)整

專戶資金的性質(zhì)需要做到“收支兩條線”，從負債類科目“應(yīng)繳財政款”可以清楚的體現(xiàn)收到、上繳、應(yīng)繳未繳，用該科目核算收繳意義重大。財政專戶的收入實現(xiàn)，是在完成勞務(wù)，開具非稅票據(jù)，同時收訖價款，符合收入確認的條件，那是否可以在核算中增加一筆分錄，同時也解決這塊收入在當年度得不到體現(xiàn)的問題呢？收到收費時，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)繳財政款”科目，同時再做一筆，借記“財政應(yīng)返還額度”，貸記“事業(yè)收入”；上繳時，借記“應(yīng)繳財政款”，貸記“銀行存款”；回撥時借記“銀行存款”或“零余額用款額度”，貸記“財政應(yīng)返還額度”。這樣既可以通過“應(yīng)繳財政款”核算專戶資金的收、繳，又能通過“事業(yè)收入”將這部分款項與支出相對應(yīng)，也可以按期計入結(jié)余，“財政應(yīng)返還額度”的借方、貸方的差額體現(xiàn)上繳未回撥的金額。

（二）專戶資金回撥時需要與上繳數(shù)一致

收入與支出不對應(yīng)，主要是因為上繳數(shù)與回撥的收入做不到一致，如果上繳與回撥一致，在原有的核算科目不變的情況下也是可以做到收入與支出相對應(yīng)。但實際操作中屬于理想狀態(tài)，要求比較高。預(yù)算外資金的回撥是在年度預(yù)算內(nèi)按支出做用款計劃，財務(wù)人員做用款計劃的的同時必須考慮到上繳的金額。另外年度預(yù)算都是在上一年度就要上報，這種時間上的不對應(yīng)卻要求上繳和回撥一致，對預(yù)算要求比較高，如果上繳金額大于預(yù)算金額，還是做不到對應(yīng)。但預(yù)算編制的質(zhì)量高的前提下，這個方法還是能解決應(yīng)繳財政款的核算導(dǎo)致收支不配比、報表無法反應(yīng)事業(yè)成果的不足的。

（三）健全和完善單位預(yù)算管理體系

預(yù)算的編制、審核要有依據(jù)、重事實，不僅是財務(wù)部門，還需要有業(yè)務(wù)部門參與，將預(yù)算編制的更為具體化，與實際工作相統(tǒng)一。預(yù)算的編制、審核、執(zhí)行要明確分工，責任到崗位。杜絕不按事實回撥專戶收入調(diào)節(jié)收入的現(xiàn)象發(fā)生。

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