個人房屋租賃（非住房）涉稅問題分析及建議

荊潤

【摘 要】 隨著市場經濟的不斷發展，個人房屋租賃（非住房）市場異常活躍，其涉稅問題也成為社會關注的熱點。文章結合實際案例，從出租方、承租方、稅務機關三個角度對個人房屋租賃（非住房）整體稅負過高、偷逃稅現象嚴重、承租方成本差異化、稅收公平性受損、稅收征管困難等問題進行了深刻剖析和相互印證，并以此為基礎提出了推進稅制改革，降低整體稅負，提高信息管理水平，創新租金認定方式和稅收征管模式，注重宣傳實效，提高納稅意識等多項思考和建議。

【關鍵詞】 個人房屋租賃； 整體稅負； 稅收公平； 稅收征管； 稅制改革

【中圖分類號】 F239.41 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）01-0075-05

一、引言

經營性房屋租賃從不同角度可以分為多個類型（見表1），按照納稅義務人性質可以分為一般納稅人和小規模納稅人，小規模納稅人又可以分為單位和個體商戶、其他個人，按照房屋屬性可以分為住房和非住房，本文主要是對其他個人的非住房（如商鋪、寫字間等）租賃涉稅問題進行重點分析研究。

根據國家相關財稅政策，個人房屋租賃（非住房）涉及的稅種主要包括增值稅（營改增之前繳納營業稅）、房產稅、個人所得稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅7項稅費。目前針對個人房屋租賃（非住房）涉稅問題的研究文獻較少，而且研究深度較淺。例如對整體稅負的研究僅提出其整體稅負較高，但是具體稅負有多高沒有準確的數據支撐，又如對稅收征管難的分析僅限于稅務機關的角度而沒有站在出租方、承租方的層面進行深刻剖析。本文希望在現有學術研究基礎上進行拓展，緊扣稅收政策，從實際案例著手，精準計算整體稅負，而且多角度多層次進行深入系統研究，并提出一些創新性的思考和建議，這對于探索解決個人房屋租賃（非住房）涉稅問題具有重要的現實意義。

二、個人房屋租賃（非住房）涉稅問題及原因分析

（一）出租方稅負過高，偷逃稅現象嚴重

1.稅制較為復雜，整體稅負過高

表2對營改增后個人房屋租賃（非住房）稅負計算的政策依據、計算公式進行了詳細說明，并計算出了稅負值。在實際申報、納稅時，對于合同中載明的租賃金額稅務局并不進行含稅或不含稅的區分及認定，因此，整體稅率=各項稅收之和/合同載明金額=30.16%，即假設出租方取得100萬元的租賃收入（非住房），共計繳納各項稅費30.16萬元。

宏觀稅負分為狹義稅負和廣義稅負，其區別在于狹義稅負的計算口徑為稅收收入，而廣義稅負的計算口徑為包含非稅收入在內的所有政府收入，由于在計算個人房屋租賃（非住房）稅負時不涉及非稅事項，因此為了統一口徑在此選取狹義宏觀稅負[1]。表3通過2011—2015年五年的數據計算出了中國平均狹義宏觀稅負=年均稅收收入/年均GDP總量=18.50%。結合圖1可以看出，個人房屋租賃（非住房）的稅負30.16%明顯高于平均宏觀狹義稅負18.50%，整體稅負過高。

那么導致個人房屋租賃（非住房）整體稅負過高的主要原因是什么呢？通過表2可以看出，稅制繁雜、稅目過多是導致稅率過高的關鍵因素，目前個人房屋租賃（非住房）涉及7個稅種，單稅種稅率并不高，但是整體加總后其稅率非常高，這也是下一步稅制改革中應該予以綜合考慮、整體降負的關注點。

2.納稅意識淡薄，偷逃稅現象普遍

出租方為個人的房屋租賃（非住房）行為，出租方對房屋租賃納稅的認識可以分為三類。第一類，完全無納稅意識，完全不知道房屋租賃收入要繳納相關稅費，自然地認為合同載明的租金就是其應該實得的。第二類，知道房屋租賃會產生相關稅費，但是不會主動申報納稅。如果承租方要求其提供發票及完稅憑證，多數會采取拒絕將房屋租賃給對方或者通過推高租金轉嫁相關稅費的措施。第三類，有納稅意識，也會主動申報，但是會通過與承租方簽訂陰陽合同等手段達到偷逃稅的目的。

在實際操作過程中鑒于出租方從自身利益考慮，第一類和第二類比較常見，第三類較為少見，即納稅人的納稅意識總體偏低。這種低納稅意識也在一定程度上導致了偷逃稅現象較為普遍。如北京市朝陽區地稅局調查，真正納稅的房屋出租人僅為20%[2]，這一數據客觀地反映了房屋租賃納稅率過低，偷逃稅現象非常嚴重。

（二）承租方成本差異，稅收公平性受損

在個人房屋租賃（非住房）市場交易中，承租方可以分為兩類，一類是對公單位，另一類是個體工商戶或其他個人，不同類型的承租方其租賃成本會有所差異。

1.假設承租方為對公單位，其承租成本較高

承租單位為對公單位，由于其財務核算相對嚴格，一般會要求對方提供房租增值稅發票及完稅憑證，以此作為稅前列支依據。下面結合某公司實際案例進行分析：

A公司為一般納稅人，屬于連鎖零售企業，房屋租賃需求較大，2016年共承租個人商鋪10套，與個人簽訂了10份房屋租賃合同，合同總金額238萬元。

在實際操作過程中存在兩方面的困境。第一，10個出租方均表示不提供租金發票，也不會因此降低房租，否則會以同樣的價格租給其他承租者而不需要提供房租發票。第二，企業為了控制稅收風險，規范核算，代10個出租方繳納了相關的稅費，取得了房租發票和完稅憑證，稅前列支，共代繳稅費71.8萬元，剔除增值稅11.33萬元（可以進行稅額抵扣），增加成本60.47萬元。另外，由于企業替其他納稅義務人承擔了稅費，而且在稅前列支，在企業所得稅匯算清繳時要調增所得稅15.12萬元，綜上該企業2016年房屋租賃行為最終承擔的成本X=238/（1+5%）+60.47+15.12=302.26（萬元），企業除238萬元租金外，還承擔了64.26萬元的涉稅成本，租賃成本較高。

2.假設承租方為其他個人，其承租成本較低

仍以上述案例為例，假設承租方是個體工商戶或其他個人。第一，大多數承租者對于承租房屋會引致出租方一系列稅費并不知曉，退一步講，即便其心里明白，但是由于其并不是直接的納稅義務人，也會采取事不關己的態度；第二，由于其財務核算不健全，加之從個人利益出發，一般不會要求出租方提供房租發票和相應的完稅憑證，否則會推高租金增加其成本。上述兩種因素疊加造成如果租賃雙方均為個體工商戶（或其他個人）的話，納稅的可能性微乎其微，其最終承租成本Y為238萬元，不會產生相應的涉稅成本，租賃成本較低，這種低租賃成本也間接地導致了稅收大量流失。endprint

用X代表承租方為對公單位的最終房租成本，用Y代表承租方為個人的最終房租成本。從表4可以看出，X-Y=302.26-238=64.26（萬元），即同樣是238萬元的租金，承租方為對公單位會比承租方為個人多承擔64.26萬元的稅收成本，按比例換算，100萬元租金將多承擔27萬元（100×64.26÷238）的成本。

綜上，不同類型的承租方，對于出租方應承擔租賃稅費的認識以及采取的方式不同，最終造成了兩個結果，一是稅收大量流失；二是成本產生了較大差異，損害了稅收公平性原則，也不利于市場主體的公平競爭。

（三）稅務機關征管難，稅收流失嚴重

隨著我國經濟的快速發展，個人房屋租賃（非住房）交易的數量和市場租賃價格都呈現不斷上升的趨勢，但是這部分稅收一直是稅務機關的一大征管難點，究其原因可以歸納為以下方面：

1.整體稅負過高是征管難的首要因素

高稅率未必帶來高稅收，這一點在上述分析中已經得到了印證。從出租人角度看，其相關稅負過高，在一定程度上導致甚至促使納稅人稅法遵從度較低，從而轉向采取私下簽訂陰陽合同、以承租方經營的項目服務來抵部分租金，甚至只是口頭約定而不訂立書面合同[3]等多種手段偷逃稅，給稅務機關監管帶來了很大的阻力和困擾，這是個人房屋租賃（非住房）稅收征管難的首要因素。

2.技術存在短板是征管難的重要因素

目前對于出租方或承租方為對公單位的稅收征管辦法相對較多，難度也相對較低，但是對于租賃雙方均為個體工商戶（或其他個人）的交易行為，由于其交易關系難以確認，交易金額難以核定，租賃行為較為隱蔽，而且稅源面廣，要將其交易信息完整地采集并納入監管范圍的確需要強有力的技術支撐。從主要靠納稅人主動申報的現狀來看，稅務機關尚未建立起一整套信息監控系統，從而造成了監管真空，絕大多數的交易行為游離于監管之外。

3.管理機制不完善是征管難的現實因素

目前在實際操作過程中針對個人房屋租賃（非住房）如何堵塞稅收流失漏洞，如何健全征管機制還鮮有成功之案例，這在一定程度上導致了違法成本較低，個人房屋租賃納稅人普遍存在“法不責眾、能逃就逃、能少交就少交”的心理[4]，這是個人房屋租賃（非住房）稅收征管難的現實因素。

三、個人房屋租賃（非住房）涉稅問題的解決建議

經過上述多層次、多角度的分析，明確了個人房屋租賃（非住房）稅收管理方面存在稅負過重、出租方納稅意識淡薄、承租方成本存在差異、稅務機關稅收征管困難、稅收流失嚴重等多重問題，而且進行了相應的原因分析。那么如何系統性地解決這些問題，需要更加深入的思考。

（一）統籌協調規劃，推進稅制改革

黨的十八屆三中全會強調財政是國家治理的基礎和重要支柱，財稅體制改革是所有領域改革的交匯點。就個人房屋租賃（非住房）稅制改革而言，一方面是要在營改增的基礎上，繼續降低其整體稅負；另一方面要建立完善獎懲機制。

1.簡化現有稅制，降低整體稅負

2016年5月1日全面營改增后，個人房屋租賃（非住房）由原來征收營業稅改為征收增值稅，這對于承租方來講，可以進行進項稅額抵扣，降低稅負4.76個百分點。但是對于出租方來講，整體稅負仍然偏高，主要是與其相關的房產稅和個稅稅負較高，分別為11.43%和13.30%，因此，建議簡化現有稅制，降低整體稅負，具體做法為：第一，保留5%的增值稅，這樣一方面可以形成完整的抵扣鏈條，有利于稅務機關監控；另一方面，承租方可以進行進項稅額抵扣以降低成本。第二，整合其余稅種，統一為一個稅種，稅率確定為3%～5%，最終個人房屋租賃（非住房）的整體稅負落在8%～10%這一區間。這種做法有其必要性和可行性，同時也能實現稅負降低和稅收增長的目標。

首先，降低稅負是本輪財稅體制改革和供給側結構性改革的重要內容和必然要求，也是全球稅收政策的一大趨勢，例如，美國總統特朗普提出減稅是美國共和黨的核心價值觀，主張為美國企業實施大規模減稅政策，歐盟也有類似的減稅打算或準備[5]，因此，降低個人房屋租賃（非住房）的整體稅負有充分的必要性和顯著的趨勢性。

其次，從實際操作層面來看，降低個人房屋租賃（非住房）的整體稅負也具有可行性和可借鑒性。仍以北京市朝陽區地稅局為例，該局將個人房屋租賃綜合稅率降為5%，其稅收收入在短短一年之內同比增長了411.5%[2]，由此可見，減稅降負并未導致稅收流失，反而實現了稅負降低和稅收增長的雙贏局面，在實際操作中具有很強的可行性。

2.配套獎懲機制，引入信用評級

在個人房屋租賃（非住房）相應的稅制改革過程中，還要配套建立完善獎懲機制，制定具體的獎懲措施和科學的獎懲計算方法，鼓勵納稅義務人積極主動納稅，并且得到相應的稅收優惠或返還。另外要實時跟蹤分析納稅義務人的納稅信息，引入個人房屋租賃（非住房）納稅信用評級，以此作為獎懲的重要依據，對于信用評級差的納稅人采取小稅重罰的措施，加大其違法成本，起到激勵規范、約束違規的目的。

（二）提高信息管理水平，聯合治稅封堵漏洞

不同類型的租賃主體雙方，稅務機關對其租賃信息掌握難易程度是不同的，因此應該采取分類施策的辦法。

1.建立信息共享平臺，加強協作聯合治稅

對于租賃雙方均為個人的房屋租賃，稅務機關的信息獲取具有一定難度。因此，要聯合公安、工商、房管、城建、街道辦等多部門，依托信息技術，通過相當的人力、物力、財力投入建立起一套房屋租賃信息管理平臺，形成信息共享，最大限度地將房屋租賃信息尤其是房屋租賃位置、合同簽訂日期、合同金額等基礎信息納入其跟蹤和監控范圍，從技術層面和空間范圍上實現信息收集的最大化。另外，從管理手段上要建立多部門聯合治稅的機制和體系，確保信息有效傳遞、準確無誤，不斷提高管控水平，這樣有利于租賃雙方的交易行為和租賃合同受到法律的保護，規避了很多“黑租”現象。endprint

2.發揮金稅三期系統功能，嚴格稽核封堵漏洞

對于出租方或承租方為對公單位的房屋租賃（非住房），其租賃信息稅務機關可以在金稅三期納稅申報系統中設置個人房屋出租或承租信息申報專欄，把控好個人房屋租賃（非住房）企業信息登記這一環節和源頭，要求租賃雙方準確申報，實行動態管理，并且通過租賃雙方信息比對、嚴格稽查等措施，堵住偷逃稅的漏洞。

（三）創新租金認定方式和稅收征管模式

1.創新租金認定方式

目前稅務機關在征收過程中，對租金的認定采取合同載明金額認定的方式，但是對于租賃雙方合謀壓低價格的虛假合同難以追溯和稽核，往往處于被動狀態，因此，要創新租金認定方式，采取以合同租金為基礎，同時參考市場公允價格的雙軌并行的方法，對于合同價格明顯低于市場公允價值的個人房屋（非住房）交易，在按照合同金額計算應交稅費后，再按市場公允價格補差調增應交稅費，這樣一方面封堵了惡意偷稅的漏洞，同時實現了稅收公平。

2.創新稅收征管模式

根據增值稅、房產稅、個人所得稅等稅收法律、條例規定，個人房屋租賃（非住房）的納稅義務人為出租方，目前其稅收繳納主要靠主動申報納稅，但實際工作中其納稅主動性幾乎為零，因此，要創新征管模式，探索出租方主動申報和承租方代繳并行的模式。也就是說，在出租方未繳納相關稅費的情況下，承租方有代出租方繳納的義務，通過核查租賃雙方增值稅發票（專用發票或普通發票）的方式[5]，實現以票控稅，這種征管模式可以極大地扭轉目前單純依靠納稅人主動申報造成的征管被動局面，極大地降低了稅收流失的可能性。

（四）注重宣傳實效，提高納稅意識

加強稅收政策和稅法宣傳始終是各級稅務機關的一項重要工作，對于個人房屋租賃（非住房）依法納稅的宣傳，稅務機關尤其是基層稅務部門也采取了多種方法，但是從依法納稅率較低這一現狀看，宣傳效果不理想，要改變這一情況，筆者認為應該從以下三個方面著手解決。

1.有的放矢選擇宣傳平臺

個人房屋租賃（非住房）納稅對象具有面廣分散、信息量大等特點，因此，在宣傳平臺選擇上不能采取大水漫灌、面面俱到的簡單方式，而應該做到有的放矢，抓住個人房屋租賃（非住房）信息登記、收集的關鍵環節和關鍵點進行有針對性的宣傳。例如，可以選擇房管局、街道辦事處、房屋租賃中介、納稅服務大廳等信息聚集的地方作為其宣傳的平臺，將個人房屋租賃（非住房）納稅對象盡可能地納入宣傳范圍，起到事半功倍的效果。

2.簡單明了設計宣傳內容

其一，宣傳內容不宜過多，避免被宣傳者因內容過多產生閱讀抵觸而流于形式，因此應抓住納稅義務人、整體稅率、納稅程序、違法后果等要點進行宣傳；其二，考慮到納稅義務人為個人出租者，其稅收專業知識較淺，因此，在文字描述上應力求做到用通俗淺顯的語言將專業的稅務政策快速地傳遞給納稅義務人，逐步提升其稅收政策知曉率，不斷提高納稅意識。

3.形成機制評估宣傳效果

目前稅務機關對于稅收政策的宣傳更多的是注重宣傳過程，而對效果的評估尚顯缺乏，因此，對于個人房屋租賃（非住房）稅收宣傳應當建立起一套效果評估機制。例如，在評估指標方面可以選擇依法納稅率、稅收增長率等核心指標作為效果評估的重要依據，在評估周期方面可以選擇季度評估、年度考核的辦法，對納稅義務人的納稅意識進行科學評判，以此檢驗稅收宣傳是否取得實效，在多大程度上取得實效。

四、結語

本文對個人房屋租賃（非住房）涉稅問題進行了深入的分析，并提出了相應的解決建議。其創新點主要在于，第一，對整體稅負進行了準確計算并且與我國的平均狹義宏觀稅負進行了比較，通過數據充分印證了個人房屋租賃（非住房）稅負過高；第二，提出了減稅降負的具體做法以及合理的稅率區間，同時提出了創新租金認定方式和稅收征管模式等較為新穎的觀點；第三，在稅收宣傳方面，提出了引入宣傳效果評估機制，并列舉出了兩項效果評估核心指標作為參考。從文章研究價值看，本文對于個人房屋租賃（非住房）涉稅存在的問題、具體原因、解決對策進行了系統的分析和研究，對于規范個人房屋租賃（非住房）稅收具有一定的現實意義和借鑒價值。但是本文還存在一定不足，體現于僅提出了合理的稅率區間，對于實際效果的驗證并未涉及，這也是下一步努力研究有待突破之所在。

【參考文獻】

[1] 姜超.中國企業的稅負到底有多重？[J].股市動態分析周刊，2017（8）：16-17.

[2] 劉亞紅.個人出租房屋稅收流失嚴重[N].中國稅務報，2005-06-29（004）.

[3] 張志平.對個人房屋租賃業稅收征管的幾點建議[J].山西財稅，2016（7）：51-52.

[4] 孫翔，曾宏凱，馬磊磊.綜合治稅提高房屋租賃稅收征管質效[N].中國稅務報，2016-09-07（B02）.

[5] 盛立中.帶著鐐銬的舞者[J].首席財務官，2017（3）：14-16.endprint