航空公司資產核算問題及應對探討

符海瀅

【摘要】隨著時代的發展，資產交易模式的變更，航空公司的資產核算在其運營管理中的作用越來越重要，本文嘗試將航空公司資產核算中出現的種種問題進行梳理并提出相應的解決方案，供相關人員參考。

【關鍵詞】航空公司 資產核算 資本化

航空公司是重資產行業，航空公司的正常運營必定需要高投入并伴隨高風險。航空公司運營的主要資產為飛機及相關配套設施設備。隨著我國民航業的高速發展，航空企業的資產逐漸增加且新的業務模式的開展，航空資產的確認及計量越來越復雜，越來越重要。

及時準確的資產核算信息能提升管理效率。航空公司財務特征-高風險主要原因在與其較高的經營杠桿和財務杠桿。在其他條件無法改變的情況下，航空公司的管理層往往通過提高資產利用效率來提升經營效益。在資產投入及產出分析中，實時監控公司的資產效率顯得尤為重要。準確的資產核算信息不僅可以協助決策者進行投入資源的及時調整還有助于降低成本、控制風險。

本文嘗試探究目前航空公司的資產核算中存在的相關問題及應對方案。

一、航空公司資產分類及特點

航空公司飛機資產具有高價值且地域流動性強的總體特點。根據中國商飛2015年做的預測，未來二十年，中國市場將接收50座以上客機6218架，價值約8037億美元（以2014年目錄價格為基礎），折合人民幣近5萬億元。飛機引進資金流始終是航空公司現金流量表中最重的流出項目。由于高經營杠桿的特征，在機票價格競爭激烈的當今市場，各航空公司都會不遺余力的提高飛機利用率，以提高收益水平，這使得航空公司的飛機資產在各地流動的頻率加快，相應配套的航材資產也將在各運營基地之間分散分布及頻繁調撥。

大中型航空公司通常會按運營飛機的數量配備相應的模擬機，備用發動機以及飛行員，這些飛機及配套資產通常分為以下幾類：

飛機模擬機發動機資產：飛機通常會分拆為飛機機身，飛機大修替換件，發動機機身，發動機大修替換件等部分，其中，飛機大修提貨件、發動機大修替換件為大修成本的虛擬資產，將在兩次大修周期之間攤銷。

航材及工具資產：航材劃分為高價周轉件和航材消耗件，高價周轉件是指帶序號可周轉使用的航材資產，一般作為固定資產核算；航材消耗件是指一次性耗用，不能重復利用的航材資產，通常作為存貨核算。工具分為高價工具和低值工具，高價工具作為固定資產管理，低值工具可作為低值易耗品采用一次攤銷或五五攤銷法核算，但實物管理通常會建立臺賬管理。

飛行員資產：由于飛行員培養周期長，培養成本高，我國成熟飛行員仍存在供不應求的狀況。飛行員在各航空公司之間流動往往需要支付一定的流動補償費，所以航空公司引進飛行員需要付出的成本通常包含支付給原航空公司的流動補償和支付給飛行員個人的安家費，這些組成飛行員的引進成本。而航空公司與飛行員的勞動合同通常會簽訂10年以上的時間，飛行員引進成本作為長期待攤費用在合同期內攤銷。

二、行業資產核算現狀思考及問題梳理

（一）資產認定及資本化標準問題

航空業的發展進入了新的歷史階段，很多從未發生的新業務應運而生，如：老舊飛機的拆解業務，或者專門購入用來拆解為航材的飛機，客機改為貨機等此類業務各階段發生的費用如何進行會計處理，給航企會計人員帶來了一定困擾；飛機維修成本中飛機機身維修通常有一定的級別，各級別所發生的成本與間隔周期也不同，根據各機型的維修手冊和公司的實際運營情況來確定，對于飛機機身及發動機大修的會計處理方式，哪些費用應該資本化計入長期待攤費用，或者是否按飛行時間預提，處理方式在各航企間也存在一定的差異。

（二）飛行學員費用核算的相關問題

航空公司的飛行員來源主要有兩方面，一是引進成熟飛行員，二是招收符合條件的學員，送往航空或飛行院校培養。相對于引進成熟飛行員，培養飛行學員周期通常需要2～3年時間，但由于培養費用相對較低，通常不到100萬元，而成熟飛行員流動補償及安家費通常高達五六百萬很多航空公司發展到一定階段都會采用自己培養的方式。而學員培養的費用通常在發生當期計入費用科目影響當期損益。該項費用與當期收入沒有配比關系，進入當期損益不合理。也有部分公司計入在建工程，其費用性質與在建工程雖然類似，根據在建工程科目的定義，用來核算人員的相關成本也顯得不太恰當。

（三）表外資產的問題

航空公司表外資產指的是其經營租賃的飛機資產。航空公司運營通常需要一定的機隊規模，才能形成經濟效應。在中等以上規模航空公司中，通常機隊的經營租賃比例會占到40%或以上，這部分資產是航空公司擁有使用權的，也需要長期支付租金負債，但卻沒有計入資產負債表。如何正確解讀航空公司的報表成為相關人員比較棘手的問題。

（四）航材資產的核算問題

航材資產分為航材高價周轉件，航材消耗件，航材高價工具及航材低值工具，大部分航材零部件從國外進口，在采購航材的過程中會發生很多的附加費用如關增稅，國際國內運費、保險費、報關手續費、存儲費等費，這些附加費用也需要計入相應資產成本，隨資產的消耗而轉為成本。而這些附加費的結算與航材的結算既不是同一供應商，又不是同步收到單據，而且附加費用與航材存在多對多的關系，這就使航材成本與附加費用的成本核算脫節，使得實務操作中處理的及時準確分攤附加費用的難度較大。

三、影響航空公司資產核算的主要因素

（一）會計準則

由于會計準則的規定具有普遍適用性而非針對航空業而制定，對于航空公司的新業務或特殊業務，企業會計人員在進行賬務處理時未必能在準則中找到較為明確的指引。一般企業通用的會計科目表不能涵蓋航空公司的核算需求。

（二）資產核算的重視程度

航空公司運營的重中之重是安全，資產管理中最為經營管理者重視的是資產運營的安全及效率保障。對于經營成果，損益表及航線經營效益才是管理層關注的重點。而資產核算的準確性及時性往往容易被忽視。endprint

（三）航空資產的特殊性

航空資產比較特殊，其他行業的固定資產都會有固定的存放地點，而航空業的飛機資產卻是頻繁移動的，增加了管理的難度。業務情形的多變使得同類業務的每次交易都有較大差異，歷史交易的可參考性受到影響。經營租賃飛機等表外資產的存在容易使普通的會計報表的使用者產生誤解。

（四）行業財會指引及培訓力度

民航業作為特殊行業，其大多數會計從業人員并沒有專業、系統性的，有行業針對性的培訓及完整明確的業務的指引。多數經驗是財務人員從其他行業帶來或院校畢業生通過其所在航空公司老員工的傳、幫、帶慢慢積累形成，航空公司各模塊業務分工通常較為細致，一個崗位只涉及一個細小的業務單元，導致很多會計人員的業務認識不夠全面。航空業內組織的財務業務培訓、研討及交流活動較少。

四、改善航企資產會計核算管理對策分析

（一）資產確認問題

對于新模式下飛機引進業務的資產認定和計量，航企會計人員應深入了解業務實質，密切關注與業務相關的經濟資源的變動情況，結合準則的精神，適時采取適當的會計處理方式，真實完整準確及時的反映各項資產的價值。如果自用已提足折舊的老舊飛機進行拆解，應將拆解費用進行資本化，計入“在建工程-XX拆機項目”，作為拆機后可用航材的入賬價值分攤基礎。附加航材維修取證等費用共同作為航材的初始入賬價值。對于資本化的標準及處理流程，各航企應根據準則的要求判斷該項費用是否能增加資產的價值并按自身的發展階段以及管理要求做出合理規定，對于客改貨等專項業務，可以設立專項成本，在符合資本化條件的情況下進行資本化處理。其他不符合資本化條件的費用計入當期項目費用，按項目歸集比較容易進行后續的分析和處理。

（二）飛行學員資產的會計處理

培養費用包含國內外航校的學費，交通費，航企支付的生活費，飛行學員專項貸款的利息等，航企可自設“在培學員”科目來歸集飛行學員養成過程中所發生的各類費用，該科目與“在建工程”類似，按學員分別設置人員明細核算。當飛行學員完成所學科目，取得飛行執照并與航企簽訂勞動合同時轉為長期待攤費用。相當于在建工程建成達到可使用狀態時轉固定資產。在勞動合同期間，通常是十年中平均攤銷，攤銷時借記“學員培養費-攤銷”，貸記“長期待攤費用-學員養成”。如果某學員在培養過程中由于身體原因或其他原因不能繼續飛行學習，則被淘汰為停飛學員，其前期產生的費用歸結在“在培學員”科目中的金額需轉出至“學員培養費-停飛”科目。在資產負債表中，在培學員建議在非流動資產中單設項目反映。

這樣處理，能清晰的反映各飛行學員發生的費用狀況，如有部分學員在學習過程中發生違背當時的培養合同的情形，不與委托培養的航企繼續履行承諾，如果按以上賬務處理方式，就能清晰的看出該名學員的累計培養成本，對于航企按合同索賠提供一定的數據支持。

（三）表外資產的解決方案

對于經營租賃飛機資產，現階段建議報表使用者對此類資產以及相應的租金負債進行調整，即將經營租賃的飛機資金視同融資租賃飛機一樣處理，以便更清晰完整的看到航空公司的財務狀況。

航空公司還有一些至關重要的資產或資源-基地及航權時刻資源。由于地區發展的不均衡，各地經濟發展水平及客流量差異較大。當地機場的客流量成為基地航空公司盈利能力的重要影響因素。一定規模的航空公司爭相在一線或較發達城市設立運營基地。而目前民航局發布的2017（36）號文件精神更是將一線城市機場的基地設立進行了相應的限制。但由于基地、航線等資源不容易貨幣計量，因此并未納入資產核算范圍，但在航空公司并購估值中卻是不可忽視的一項重要資產。建議在航空公司的估值中參考已有的交易進行綜合評估。

（四）航材資產的核算問題

航材資產的賬務處理必須建立高效嚴謹的航材管理系統。航材資產的管理通常有專門的業務系統進行需求，采購，入出庫及報廢等管理，航材資產的核算數據在業務中各個環節都會有不同的處理方式。

航材管理系統通常是由維修系統供應商提供，航空公司的其他固定資產管理系統通常作為財務系統的一部分，各業務系統之間并沒有實時的關聯與互動，這樣會造成財務數據與業務現狀脫節，不能實時反映資產實際運營狀況的情形。建議航材系統開發或建設初期就安排財務人員參與其中，對航材系統的財務需求進行充分的考慮；將航材系統與財務系統的數據交換進行完善的架構搭建；在航材業務審批與資金支付業務流程中形成完整的閉環管理。順豐航空研發使用的航材管理系統就充分考慮了各類業務對財務的影響，極大的提升了航材資產核算的及時性和準確性。

五、總結

航空公司資產核算在新的時代背景下給財務人員帶來了新的挑戰。航企財務人員應當以與時俱進的思維武裝自己，以新的知識和技術應用于新的業務領域，在更高的要求和標準中找到更適合的業務方案，并且在業務實踐的思考和探索中推動航空公司會計核算辦法不斷完善。

參考文獻

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