人工智能化財務機制下的舞弊行為研究
——基于舞弊風險因子理論

湯玥琪 黃曉玲

一、傳統(tǒng)財務機制與人工智能化財務機制的比較分析

近期，隨著德勤會計師事務所引入財務機器人的消息席卷會計圈，四大會計事務所相繼推出智能機器人。相較于德勤的財務機器人更多的針對財務領域，普華永道將自己的機器人應用方案擴展到各個領域，包括人力資源、供應鏈以及信息技術。

機器人作為人工智能技術的一種代表性產物，將其應用于財務領域中，能夠代替人工做賬的繁瑣工作，包括信息數(shù)據的錄入、歸集以及編制財務報表等。而隨著時代的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務擴大，會計工作量增多，在此形勢下，會計人員需要進行高效準確的處理工作能力，不但對會計人員提出了高要求，也凸顯出財務機器人效率高與零差錯的優(yōu)勢，預示著財務機器人廣泛應用于會計基礎核算工作未來的良好前景。雖然現(xiàn)在的財務機器人還沒有復雜化的工作模式，但技術的不斷革新，人工智能的發(fā)展為財務機器人在財務管理與分析中提供了絕對的保證，通過模擬會計專業(yè)人員在進行管理與決策時使用的職業(yè)判斷能力，建立技能與邏輯集于一體化的財務機器人，為決策者提供決策建議。

傳統(tǒng)財務機制下會計核算涉及多個環(huán)節(jié)，從設置賬戶開始，到填制憑證、審核憑證、登記賬簿、編制報表、成本核算，每個環(huán)節(jié)都是重復繁瑣的會計處理，一旦公司業(yè)務量增多，自然會出現(xiàn)效率低下的情況。而引用機器人進行財務領域后，將傳統(tǒng)的人工錄入數(shù)據、填制憑證，記賬處理以及基于數(shù)據編制財務報表的工作設定為標準化程序，由此產生的財務機器人在進行重復性的核算流程時，降低了錯誤率，節(jié)約了人工因報表不平衡查找原因的時間。橫空出現(xiàn)的財務機器人，完美地滿足了快節(jié)奏工作的理想化標準。

二、構建風險因子理論模型——基于舞弊風險因子理論

舞弊風險因子理論是在GONE理論上發(fā)展而來的受認可度較高的理論體系。該理論總結了五個舞弊因子，將道德品質因子與動機因子歸為個別風險因子，而將機會因子與發(fā)現(xiàn)可能性、受懲罰程度因子歸為一般風險因子。

在財務機器人應用于財務領域的熱潮中，一般都將關注點集中于高效、精準的優(yōu)勢上，往往忽視了財務機器人間接的舞弊行為。如果只是簡單的認為在財務機器人的固定會計工作過程中不可能存在舞弊行為，那么就讓舞弊行為操縱者有機可乘。

（一）人工智能化財務機制下舞弊的道德品質因子

在傳統(tǒng)的會計工作中，人工操作極易受會計工作人員的主觀意識影響，而道德恰恰是一種心理表現(xiàn)，它需要自我控制、自我判斷。如果財務人員處于道德水平不高的企業(yè)環(huán)境中，往往會在管理層的控制下進行財務信息造假。但如果實現(xiàn)用財務機器人代替人工的轉型，那么道德品質因子就可能從直接因素變?yōu)殚g接因素。一方面，由于財務機器人受標準化程序控制，并不會在管理層的授意下直接進行造假行為，即排除了舞弊預謀者通過財務機器人實施舞弊行為的可能性；另一方面，當財務工作變成標準化流程時，公司管理層可能從直接操縱會計人員轉變?yōu)橥ㄟ^操縱財務機器人的程序編制實現(xiàn)財務造假的目的。

（二）人工智能化財務機制下舞弊的機會因子

1.間接因素。通常在企業(yè)中如果權力過于集中，內部控制制度不夠完善，舞弊預謀者得不到相應的約束，能夠充分掌握有用信息，會為握有一定權力的舞弊預謀者創(chuàng)造了良好的舞弊環(huán)境。在人工智能化財務機制下，企業(yè)治理結構和內部控制體系可能出現(xiàn)權力集中化和崗位固化的趨勢，成為提供舞弊機會的間接因素。舞弊預謀者通過暗中操縱直接控制財務機器人的工作人員實施舞弊行為。

2.直接因素。財務機器人是由機器人制造公司生產提供給不同的客戶使用，從機器人制造公司的角度來看，其公司的一切利益是基于不同客戶的需求，如果客戶提出設定特殊的程序以滿足日后舞弊的要求，以現(xiàn)在的技術發(fā)展趨勢，財務機器人可能會存在一種潛在的舞弊功能。

（三）人工智能化財務機制下舞弊的動機因子

人工智能化財務機制下動機因子只能追溯到舞弊預謀者，而其動機一般都是不合理的利益訴求。

從經濟利益來看，一方面，上市公司為了提升股價與維持自身良好的股票市場，往往將低利潤甚至是虧損偽造成高利潤的財務狀況進行盈余管理；另一方面，根據《虧損上市公司暫停上市和終止上市實施辦法》的有關規(guī)定，如果上市公司連續(xù)三年虧損，交易所可以自其公布第三年度報告之日起，實施停牌做出是否暫停上市的決定。為了避免陷入停牌困境也成為上市公司財務舞弊的動機之一。

從潛在投資者角度來看，評判一個公司是否值得投資，往往通過分析該企業(yè)近年的經營成果、財務狀況等信息做出投資決策。為吸引投資而精心打扮財務報表也成為舞弊行為的動機之一。

（四）人工智能化財務機制下舞弊的發(fā)現(xiàn)可能性與受懲罰程度的因子

1.法律法規(guī)的不健全。在《公司法》等相關規(guī)定中，舞弊的懲罰程度并不能完全對舞弊行為者起到震懾作用，形成舞弊成本低于舞弊利益的情況。在權衡利弊后舞弊預謀者仍然愿意冒著被懲罰的風險獲取高額利益。

2.財務機器人的責任掩蓋。在人工智能化財務機制下，舞弊預謀者通過暗中篡改財務機器人的工作程序進行財務造假，在將錯報責任轉嫁與機器故障、維護不當甚至是機器人制造紕漏等，其潛在的舞弊行為難以追究。表面上來，這一切都是財務機器人工作的結果，從而給了舞弊行為者逃脫責任的借口。

3.監(jiān)管制度的不健全。由于人工智能化財務機制的運用尚處于發(fā)展階段，現(xiàn)有的監(jiān)管體制不足以應對新的發(fā)展情況下的新需求，對于人工智能化背景下的產生的造假行為的防控存在制度上的空白以及實際操作上的滯后性。

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三、人工智能化財務機制下的舞弊行為的防控治理體系

根據風險因子理論分析的舞弊行為動因，結合現(xiàn)有的治理體系，針對人工智能化財務機制下的舞弊行為提出有關防控治理體系的設想。

（一）企業(yè)的內部結構

鑒于人工智能化財務機制下的組織結構往往表現(xiàn)為垂直型的管理模式，由專門的財務人員負責財務機器人的操作和維護。為了避免權力集中化，一方面企業(yè)應實施合理的權力分散機制，定期輪換專門工作人員；另一方面，為了避免缺乏專業(yè)操作人員而陷入無人可換的境地，在人力資源管理方面應該加強相關財務工作人關于機器人操作與維護方面的能力。

根據人工智能化財務機制的特點健全企業(yè)內部控制制度，完善相關組織構架和公司治理章程。要想從內部遏制舞弊行為的發(fā)生，就需要完善的內部控制制度的支持，約束員工的行為規(guī)范，從內部控制的五要素出發(fā)，分別進行嚴格管控，并經常對自身的內部控制體系進行評估分析其有效性，及時變更以保持較高的有效程度。

加強企業(yè)權責控制。在財務機器人應用的背景下，權責分離顯得尤為重要。受限于財務機器人的操作與維護需要專門的操作人才，關于財務機器人相關工作的人力資源管理與組織管理上，既要增強對相關工作人的專業(yè)能力的培訓，又要合理劃分權責以完善企業(yè)內部控制的需求。加強對職責分離這項規(guī)定的執(zhí)行力度，將員工操縱舞弊的發(fā)生的可能性降到最低。

（二）外部的制度管理

建立健全相關法律法規(guī)，完善外部監(jiān)管體系。如果要從根本上消除舞弊行為，我們應該圍繞現(xiàn)狀，對法律法規(guī)中針對舞弊行為的懲罰力度進行修正，提高舞弊成本上限，扼殺舞弊預謀者的沖動。

建立智能財務機制的追蹤系統(tǒng)。由于是財務機器人進行一系列的財務處理流程，其最終的工作結果難以追究其他人員的責任，所以應當合理的使用追蹤系統(tǒng)，如果一旦有人工操縱機器人的程序出現(xiàn)，及時記錄并識別出來，以此在后續(xù)的工作中查明舞弊實施者。

（三）內外部監(jiān)督機制

加強企業(yè)的監(jiān)督制度。在人工智能化處理過程中，企業(yè)嚴格的監(jiān)督制度成為預防舞弊行為的一道內部屏障。

加強社會公眾與政府部門的監(jiān)督體制。將政府、注冊會計師與媒體結合成一個外部監(jiān)督總體，共同對舞弊行為進行監(jiān)督，如果是由于財務機器人的引用促使舞弊行為的多頻化，就同樣從技術方面來對它進行監(jiān)管，合理利用網絡媒體。三者的共同監(jiān)督機制增強企業(yè)的舞弊壓力，同時也提高了舞弊行為被發(fā)現(xiàn)的可能性。

四、結語

在傳統(tǒng)財務會計的人工做賬時代，財務舞弊的問題一直是行業(yè)研究的重點。而隨著人工智能技術的不斷發(fā)展，財務機器人的應用范圍不斷擴大，人工智能化財務機制下的舞弊問題的研究對于財務行業(yè)的發(fā)展也顯得至關重要。這就需要我們在將來的實踐中不斷發(fā)掘不斷改進。

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[2]謝成元.談談“財務機器人”對會計從業(yè)人員的影響[J].經貿實踐，2017，(17):215.

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