“營改增”對交通運輸業負稅影響的實證分析

黃當玲，曹思敏，張　瑤

（西安郵電大學，西安 710061）

營業稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）是企業之前按規定繳納的營業稅的應稅項目轉變為繳納增值稅的應稅項目。我國“營改增”首先在上海交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點工作，然后逐步將其推廣擴大到8個省市，到2014年1月1日，我國交通運輸業全部納入“營改增”范圍，至2016年5月1日起，我國全面實施“營改增”工作，營業稅正式被增值稅替代。且可抵扣稅率均為17%；不考慮任何稅收優惠或退稅情況。

根據上述假設，營業稅改增值稅前后企業稅負情況（如下頁表1所示）。

假設“營改增”前后流轉稅負稅率相等，則：

一、我國交通運輸業負稅現狀

對于交通運輸業，“營改增”后交通運輸業繳納增值稅，避免了企業的重復納稅?！盃I改增”之后，企業在繳納增值稅時，以現階段11%的增值稅稅率取代了原先的3%營業稅，雖然稅率有所提高，但根據國務院出臺的增值稅征稅原理所示，其進項稅額可以抵扣，即交通運輸企業所購買的原材料、固定資產等的進項稅額是可以進行抵扣的，由銷項稅額減去進項稅額以后的金額才是當期應當繳納的增值稅稅額，其實際是一種稅負的降低。但根據已試點的地區數據顯示，其實施效果卻與期望背道而馳，“營改增”后一般納稅人負稅不降反增。

通過列表說明“營改增”前后企業的稅負變化情況，解釋如下：

“營改增”前，營業收入為征收稅率為3%的全部營業稅收入；營業稅金及附加僅包括營業稅（3%）、城市維護建設稅（7%）和教育費附加（3%）。

“營改增”后，營業收入為征收稅率為11%的增值稅的全部含稅收入；成本中可抵扣金額為購買存貨和生產性固定資產及其他可取得增值稅專用發票的可抵扣項目的含稅金額，

經計算可得，C≈0.477 S。換句話說，當可抵扣成本達到營業收入的48%以上時，一般納稅人的稅負才可能會減少。但根據王善平對鐵路運輸業成本構成的實際統計情況，其員工工資占比20.09%，燃料和動力占比14.12%，材料占比10.05%，固定資產折舊費占比16.04%，設備租賃及維修占比19.17%，外購勞務占比4.17%，其他占比15.47%。其中，可以抵扣的成本只有燃料和動力成本、材料成本以及外購勞務成本，只占總成本的27.67%，除此之外的其他成本費用均無法扣除，可抵扣項目無法達到營業收入的47.7%。類似的航空運輸業、水上運輸業、道路運輸業也在不同程度上出現此類情況，由于可抵扣成本難以達到營業收入的47.7%，所以導致了交通運輸業稅負上升的必然性。

二、樣本和變量選取

（一）樣本選擇

交通運輸行業主要有以下五類：鐵路運輸業、公路運輸業、水路運輸業、航空運輸業和管道運輸業。在樣本選擇上，根據行業分類標準，剔除掉ST股，最終篩選出30家符合要求的交通運輸業上市公司進行研究，其中鐵路運輸企業3家、公路運輸企業12家、水路運輸企業9家、航空運輸企業6家，以這些企業2014—2015年的數據資料為依據。由于管道運輸業沒有符合篩選條件的上市公司數據，所以不納入研究范圍。

（二）變量選取

為確保所研究影響因素的準確性和全面性，以增值稅稅負率作為被解釋變量，以財務報表分析的角度選取不同的財務比率作為稅負的影響因素，也就是解釋變量。選銷售凈利率作為反映企業盈利能力指標；選資產負債率作為償債能力比率方面指標；在營運能力比率方面，選總資產周轉率為解釋變量；選固定資產增長率為主要指標作為反映企業發展能力的指標。經過分析，如果發現以上指標與企業稅負變化有一定的相關性，則說明這4個指標是稅負的影響因素。反之，則不是稅負的影響因素。

1.被解釋變量。以增值稅稅負率作為被解釋變量，用Y來表示。

2.解釋變量。從財務報表分析的角度選取不同的財務比率作為稅負的影響因素，也就是解釋變量。在反映企業盈利能力方面，選取銷售凈利率指標；在償債能力比率方面，選取資產負債率指標；在營運能力比率方面，選取總資產周轉率為解釋變量；在反映企業發展能力方面，以固定資產增長率為主要指標，具體情況（如表2所示）。

表2　選取的變量及計算公式

在以上分析的基礎上，利用SPSS17.0軟件進行回歸分析，研究各經濟變量之間的因果關系，并建立多元線性模型，得出多元線性回歸函數。構建模型如下：

Y=b0+b1X1+b2X2+b3X3+b4X4

三、檢驗模型

（一）多重共線性檢驗

1.相關系數矩陣檢驗法

表3　相關性

由表3可以看出，各解釋變量相互之間的相關系數均低于邊界值（0.7），說明解釋變量之間不存在多重共線性。

2.容忍度和方差膨脹因子檢驗法

容忍度（Tolerance）指標越小，說明該自變量與其余變量預測的越精確，共線性可能越嚴重。若某一自變量的容忍度小于0.1，則說明自變量之間可能存在共線性問題，根據表4可知，所有自變量的容忍度均遠高于0.1，說明這些自變量不存在很大的相關性。方差膨脹因子（Variance inflation factor，VIF），其數值等于容忍度的倒數，最大值為1.960，遠小于臨界值10，因此也驗證了自變量之間不存在多重共線性。

表4　容忍度和方差膨脹因子

（二）多元回歸分析

表5　模擬匯總表

調整R2等于0.856，其值越大，模型擬合度效果越好。標準估算的錯誤越小，說明建立的模型效果越好。

表6　方差分析表

方差分析結果中F統計量等于36.79，概率P值小于顯著性水平0.05，所以該模型是具有統計學意義的，即銷售凈利率、資產負債率、總資產周轉率、固定資產增長率與增值稅負稅率之間的線性關系是顯著的。

表7　回歸分析系數表

根據表7可知，企業增值稅稅負與銷售凈利率和資產負債率呈正相關、與總資產周轉率和固定資產增長率呈負相關。因此，多元線性回歸模型應該為：

Y=0.064+0.033X1+0.007X2-0.799X3-0.002X4

（三）結果及原因分析

通過對30家交通運輸業上市公司2014—2015年財務報表數據進行分析，發現被解釋變量增值稅負稅率與選取的解釋變量銷售凈利率、資產負債率、總資產周轉率、固定資產增長率的相關關系如下：

1.銷售凈利率與增值稅稅負率呈正相關。從表7回歸方程系數表中可以看出，銷售凈利率的sig.值小于0.01，在0.01水平上通過了顯著性檢驗，說明交通運輸業在實施“營改增”之后，企業計算增值稅銷項稅額的依據是銷售收入，銷售凈利率與銷售收入有關，銷售凈利率越高，使得企業增值稅稅基增加，導致企業的稅負增加。因此，兩者是正相關關系。

2.資產負債率與增值稅稅負率呈正相關的假設未得到驗證。從表7回歸方程系數表中可以看出，資產負債率的sig.值為0.185，大于0.05，沒有通過0.05水平上的顯著性檢驗，說明資產負債率與增值稅稅負呈正相關的假設未得到驗證，可能是由于樣本數據有限以及收集數據的完善性和準確性欠缺，導致假設沒有通過驗證。

3.總資產周轉率與增值稅稅負率呈負相關。從表7回歸方程系數表中可以看出，總資產年周轉率的sig.值為0.003，小于0.01，在0.01水平上通過了顯著性檢驗，總資產周轉率體現了企業資產的利用效率，總資產周轉率越大，其周轉速度越快，那么企業對于原材料、機器、設備等資產的投資也就越大，由于交通運輸業已經改征增值稅，因此可以抵扣的進項稅額也會增加，從而使企業的稅負降低。

4.固定資產增長率與增值稅稅負率呈負相關的假設未得到驗證。從表7回歸方程系數表中可以看出，固定資產增長率的sig.值為0.682，明顯大于0.05，沒有通過0.05水平上的顯著性檢驗。也就是說，固定資產的增加和企業增值稅稅負之間不顯著相關，這可能是因為固定資產的抵扣是有限制的，如果超過該限額，固定資產進項稅額在當期就不能抵扣，而只能作為待抵扣的固定資產處理。因此，固定資產投資增加時，稅負并沒有減少。

四、對策和建議

第一，改變經營模式。為了使企業所負擔的稅賦得到有效的降低，交通運輸企業首先應該有針對性地調整自身經營模式，通常企業可以根據現狀，對自身業務進行細分。“營改增”后，交通運輸業適用的增值稅一般性稅率為11%，相比之下提供的輔助服務、貨物運輸代理服務及貨物倉儲服務的物流輔助服務業所適用的增值稅稅率只有6%。具體服務項目的不同，其適用的稅率也不相同。所以，這就需要交通運輸企業必須盡可能地將自身業務進行細分，將一般交通服務與運輸輔助服務實現的收入及成本分開核算，最大限度地降低企業所承擔的稅負，最終實現企業整體績效的提升。

第二，合理進行納稅籌劃。納稅籌劃是以企業戰略為基礎，旨在降低企業納稅成本，合理規避納稅風險，提升企業績效。根據稅收法律法規合理地進行稅務籌劃能使交通運輸企業在法律規定的框架內，最大限度地節約企業納稅成本，從而在根源上解決企業“營改增”后面臨的稅負增加的問題。所以，企業財務人員以及企業決策層必須根據“營改增”后在納稅上的要求提前做好稅務規劃工作，將納稅籌劃歸入企業日常經營活動和投資活動中，讓納稅規劃真正能夠融入企業，防患于未然。另外，考慮到交通運輸業以往先投資，后考慮納稅的經營慣例，“營改增”后，面臨納稅額增加的可能性，企業必須改變以往這種模式。應該針對經營和投資環節進行詳細規劃，利用負債效用，增加企業短期空閑資本的利用程度和企業資金的流動性，以及利用財務杠桿提高企業利用資金的效率，為企業發展提供充足的資金保障。

第三，適時采購固定資產。根據交通運輸業固定資產購置特點，一般交通運輸業購買和使用的固定資產價值較高，對于企業來說，固定資產的進項稅是一項金額較大的抵減項。企業應該合理規劃固定資產的采購及更新計劃，借助固定資產進項稅額對稅負的抵扣作用，投資和更新一些大型或更新速度遲緩的設備，提升交通運輸設備質量，對其性能進行優化和升級，最終實現增加企業收入的目的。針對一些類似人工成本等尚未納入增值稅可抵扣范圍的項目，企業應該采取對應措施，加強技術改造革新和設備的更新換代，減少人工參與度，從而降低人工資本的投入，優化企業運輸產業鏈。

對于提供公共交通服務的企業，為了使企業繳納的應稅額在本會計期間得到最大程度的沖抵，企業應該利用在營業收入激增期或客流量高峰期進行固定資產的設備更新，從而拉平交通運輸業各個期間的納稅負擔，避免出現因為固定資產購進導致的企業某一會計期間利潤大幅下降的結果。

五、結論

在運用SPSS17.0基礎上，采用定性與定量相結合的方法得出，“營改增”后交通運輸業增值稅稅負與企業銷售凈利率、總資產周轉率和固定資產增長率有關。最后，提出改變經營模式、合理進行稅務籌劃和適時采購固定資產等方面的建議，以幫助降低企業增值稅稅負。伴隨著“營改增”政策在全國的推開，通過國家的有效調整和企業的積極配合，相信一些企業出現的增值稅負稅率不降反增的情況必然會得到解決，最終推動我國稅制改革，建立更加完善、合理的稅收制度，促進行業轉型升級。

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