政府審計資源整合路徑研究

馬志娟 李婉嫕 潘雪嬌

【摘 要】 《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋。按照審計監督全覆蓋的要求，審計范圍擴大，審計項目增多。高效率、高質量完成審計任務與政府審計資源短缺之間的矛盾，亟需政府審計資源整合。文章從四川雅安“4·20”蘆山地震災后恢復重建跟蹤審計案例入手，分析政府審計資源整合的現狀和應用，以期對我國政府審計資源整合有所裨益。

【關鍵詞】 政府審計； 審計資源整合； 災后重建跟蹤審計； 審計全覆蓋

【中圖分類號】 F239.4 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）05-0077-05

一、引言

2014年，黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》提出對公共資金、國有資產、國有資源和領導干部履行經濟責任情況實行審計全覆蓋。按照審計監督全覆蓋的要求，審計范圍擴大，審計項目增多。高效率、高質量完成審計任務與政府審計資源短缺之間的矛盾，亟需政府審計資源整合。2014年《國務院關于加強審計工作的意見》提出，通過推動審計方式創新，提升審計能力；優化審計資源配置，對重大政策措施、重大投資項目、重點專項資金和重大突發事件等開展全過程跟蹤審計；根據審計項目實施需要，探索向社會購買審計服務。2016年審計署制定的《“十三五”國家審計工作發展規劃》進一步明確，推進跨層級、跨專業、跨區域審計資源的優化配置，加強各級審計機關、不同類型審計項目的統籌融合和相互銜接，建立審計成果和信息共享機制，提高審計監督整體效能。

本文從四川雅安“4·20”蘆山地震災后恢復重建跟蹤審計案例①入手，分析政府審計資源整合的現狀和應用，以期對我國政府審計資源整合有所裨益。

二、文獻綜述

關于審計資源，既有狹義的理解，也有廣義的理解。狹義的審計資源指人力、物力、財力等物化資源，包括審計人員、審計經費、審計所使用的設備等[1]。而廣義的審計資源是指進行審計評價時所需要的所有社會資源，包括人力、技術、財力、文化、組織、信息等資源[2]。也有學者認為審計資源應當將有形要素與無形要素相結合。

張慶龍[2]指出審計資源整合就是為了實現審計目標，運用動態調整的思想對審計資源進行協同整頓，形成最優化組合，促進資源優化配置，從而發揮審計資源的整體效益，提升審計質量。一些學者分別從三大審計主體視角研究了審計資源整合。

內部審計資源整合要通過建立健全教育培訓機制和激勵機制來發揮內部審計人力資源的整體效能，通過加強信息技術建設來實現信息資源的交流共享，促進內部審計成果轉化[3]；要明確審計委員會、內部審計部門、監事會之間的職責與權限，選擇恰當的制度模式來實現內設監督部門之間的高效工作。而社會審計資源整合的研究，學者們大多從會計師事務所機構合并視角進行。會計師事務所合并是審計資源在市場作用下的自發優化配置過程，包括吸收合并、新設合并、會計師事務所集團三種合并類型[4]。政府審計資源整合是指審計機關對人力、信息、技術、財力等方面的資源進行整合利用[5]。

也有學者指出，審計資源整合就是政府審計、社會審計、內部審計三類組織之間進行合作，完成審計任務[6]。王景華[7]進一步指出，上述三類審計組織還要與銀監會、證監會等監管部門溝通合作。按照組織之間整合的思路，審計機關可以利用社會審計資源，提高審計效率[8-9]，也可以利用內部審計資源時，在審計實施方案編制階段、出具審計報告階段要做好風險防范措施[10]。

還有一些學者，從其他角度探討了政府審計資源整合。在人力資源整合方面，毛洋等[11]認為，要從制度層面提供政策保障，著力于人員培訓與激勵工作，加強處室人員之間的合作，實現上下層級的聯動。在信息系統整合方面，通過整合現有計算機技術資源，構建審計信息平臺，建立信息共享機制，實現信息資源利用最大化[12]。

綜上所述，學術界在審計資源整合方面的研究成果為本文研究提供了很好的借鑒，本文側重實踐案例分析，以期為我國政府審計資源整合提供經驗借鑒。

三、政府審計資源整合現狀：以蘆山地震災后重建跟蹤審計為例

本文使用SWOT分析法，結合四川省蘆山地震災后重建跟蹤審計案例，分析我國政府審計資源整合現狀。

（一）S——優勢分析

1.政府審計具有權威性，具有改革創新的優勢

《憲法》和《審計法》賦予了政府審計權威性、強制性的特點。政府審計的權威性決定了政府有能力創造一個適宜的制度環境，為制度創新提供強有力的支持。而政府審計資源整合在一定程度上可以視為一種制度創新，通過國家權力強制實施，有利于促進社會各界達成共識，提高審計效率。蘆山地震災后重建工作全面啟動后，四川省人民政府根據實際情況，編制實施方案，完善審計制度，并提請省人大常委會批準。方案中明確提出聯合各方力量，整合資源，做好災后重建跟蹤審計工作。

2.政府審計資源整合積累了豐富的實踐經驗

審計署將審計資源整合理念運用于實踐，積累了豐富的經驗。四川省審計廳于2009年出臺了《四川省突發重特大自然災害救災款物審計監督工作應急預案》，該方案借鑒了汶川地震災后審計的做法，提出審計部門要成立災害應急領導小組，年初提前制定審計應急預案，災害發生的第一時間啟動審計應急預案，并嚴格按照規范的審計程序進行。2013年4月20日，蘆山地震發生后，四川省審計廳及時啟動應急審計預案，實施審計程序。隨后的災后跟蹤審計中，利用外部審計力量制定實施對口支援審計等方案均來自汶川地震災后跟蹤審計積累的經驗。

（二）W——劣勢分析

1.缺乏健全的法律法規依據

審計資源整合應遵循哪些原則，如何整合才科學合理……對于上述問題，目前相關法律法規都沒有做出明確規定。蘆山地震災后重建跟蹤審計中，四川省人民政府及審計廳只是對審計資源整合提出統領性意見，因此在具體審計工作中，遇到審計資源整合相關問題時只能依賴汶川地震災后審計中的經驗，更多的時候是“邊審計邊解決”。

2.審計人員數量不足，專業素養有待進一步提高

在審計監督全覆蓋的背景下，審計范圍不斷擴大，審計項目呈增長趨勢，審計的難度也在不斷加大，審計人員力量與審計任務之間的矛盾日益突出。以審計署為例，歷年來審計項目均為全國性的，審計人員數量變動不大，而要求完成的被審計單位數卻翻了好幾倍，并且，審計人員專業素養仍有很大提升空間②。

蘆山地震災后重建跟蹤審計明確規定了對重建資金實行全面審計，核心項目實行全面跟蹤審計，部分項目采取分階段跟蹤審計方法。四川省政府規劃蘆山地震災后重建項目有2 188個，投入資金達759.77億元，審計時間緊、任務重與人員配置不足的矛盾同樣突出，尤其缺乏工程技術專業性人才③。

（三）O——機會分析（PEST環境分析）

從政治環境上看，我國是人民當家作主的社會主義國家，實行人民民主專政制度，民主政治制度呈現規范化、程序化的發展趨勢；從經濟環境上看，經濟發展新常態下，我國放緩經濟增長速度，調整經濟發展結構，追求高質量、可持續的經濟增長模式，經濟發展水平不斷提高；從社會環境來看，隨著公眾民主意識的增強和法治意識的提高，審計監督職能愈發重要；從技術環境來看，網絡技術發展迅速，互聯網普及程度廣，信息技術的提高促進計算機審計的發展，有利于信息技術資源的共享交流。總之，國內形勢給政府審計資源整合工作提供了良好的機會。

（四）T——威脅分析

1.雙重領導模式導致審計獨立性缺失

我國地方審計機關實行雙重領導體制，地方審計機關既隸屬于政府又監督政府，許多方面受制于政府，這導致審計監督的權威性和約束力弱化，審計獨立性難以保證。四川雅安市審計局及其下屬審計機關在實施審計的過程中，常常面臨很多外來干擾，比如審查政府管轄范圍內的災后重建工程項目的招投標審批程序是否規范等。

2.結構性失衡導致政府審計監督職能削弱

目前，政府審計、社會審計、內部審計受托于不同的主體，獨立發展。三類審計中，政府審計監督職能最強。“三元化”現象下，三類審計之間的流動性小，合作空間不夠，這導致政府審計資源匱乏的狀況不能有效緩解，無形中也削弱了政府審計的監督職能。

由SWOT分析可知：政府審計資源整合既有其優劣，也有劣勢，機遇與挑戰并存。

四、政府審計資源整合在蘆山地震災后重建跟蹤審計中的應用

（一）審計基本情況

蘆山地震災后恢復重建跟蹤審計是針對四川雅安“4·20”蘆山地震災后重建工作進行的審計，審計時間為2013年7月至2016年7月，審計內容主要是針對重建資金和重點項目進行審計，其中對災后恢復重建資金的籌集、分配、管理和使用情況實行100%全覆蓋審計；對重建項目實行分階段和全過程跟蹤審計相結合的方式，覆蓋面達到年度計劃投資額30%以上。具體審計內容如表1所示。

（二）蘆山地震災后重建跟蹤審計的資源整合情況

蘆山地震災后重建跟蹤審計時間緊、任務重、項目類型多，重災區分布在雅安市、蘆山縣、寶興縣、天全縣，災區審計人員數量遠遠不能滿足要求。

蘆山地震災后審計實行以四川省審計廳為領導、災區審計機關為中心，以對口援建和社會審計為補充，以內部審計為基礎的審計組織模式，各主體之間相互溝通協調，展開審計合作，形成獨具創新型的“五位一體”災后重建跟蹤審計服務體系，如圖1所示。

1.加強審計機關之間的合作

蘆山地震災后重建跟蹤審計工作小組打破界限，建立起上下級審計機關之間、同級審計機關之間的聯動合作。上下聯動合作模式以四川省審計廳為領導，統領災后審計全局工作。四川省審計廳成立了以廳長為核心的災后重建跟蹤審計領導小組，在業務上對雅安市、蘆山縣、寶興縣、天全縣審計局工作進行統籌指導；在人員派駐上，一直堅持派遣專業審計人員與災區審計人員一起實施現場跟蹤審計，相互交流經驗。

同級審計機關聯動模式采取對口支援的方式，瀘州、攀枝花、自貢、德陽、綿陽、南充六市審計局分別對口支援雅安市寶興、名山、滎經、蘆山、雨城、天全六縣（區）跟蹤審計工作。六市審計局的對口支援解決了災區審計力量薄弱的困難，支援方在與雅安市各縣審計機關合作審計的同時，也獨立承擔了部分審計項目。此外，六市支援審計局針對雅安市急需專業人才的局面，抽調人才進行補充。僅在2014年就抽調了近20名具備工程投資、財務管理、水利工程、固定資產審計等專業知識的業務骨干人員支援雅安市審計工作，省審計廳的下派掛職審計人員、六市審計局的派出審計組人員、業務骨干人員與災區基層人員一起，形成監管合力，構建“上審下”“同級審”“交叉審”相結合的審計模式。

2.加強審計機關與其他政府部門的聯系

審計機關與投資管理部門聯系，以解決短時間內高強度投入造成的資源短缺問題，同時要求財政、民政、交通等部門積極配合災后審計工作。以蘆山地震災后重建項目竣工結（決）算審計為例，雅安市人民政府發文明確建設單位、財政部門、市政管辦、審計等部門的職責，在行政制度上對項目竣工審計提出總體指導意見；災后重建審計組在審計過程中，利用財政部門對災后恢復重建項目的財政評審結果，評估招標工程量及招標控制價的準確性和完整性，通過檢查竣工財務決算程序的科學完整性來評價重建項目在財務審批程序上是否合法等。而市政管辦建立的中介機構信息庫及綜合管理平臺，為審計機關聘請高質量的社會中介機構參與現場審計提供了保障。

3.充分利用內部監督力量與社會中介服務

四川省審計廳通過加強對投資主體、施工單位投資管理和財務人員專項培訓，強化內部監督，加強與內部審計部門的合作，充分利用內部審計監督成果；同時，還制定計劃，通過購買社會中介服務補充審計力量。雅安市審計局聘請了3家社會審計機構參與審計工作，充分利用社會審計人員在財務報表審計上的優勢；天全縣審計局購買社會中介服務，聘請了19家造價咨詢中介機構參與工程建設項目審計工作。

4.加強信息技術資源建設，實現信息共享

審計機關建立了信息交流平臺，實現了信息共享。在信息公布交流上，一方面審計人員在審計部門官方網站及時公布審計進程和審計成果，接受社會公眾的監督，促進審計工作的透明化、公開化；另一方面，完善上下級之間的信息交流通道，建立四川省審計廳與下屬災后審計機關、對口支援審計機關與災區審計機關、審計機關與政府部門之間的網絡信息通道，實現信息高效共享。

在信息庫建立方面，四川省審計廳建立審計數據信息庫，完善災后重建跟蹤審計的審計工作底稿、審計結果報告、審計證據等資料的入庫工作，同時及時收錄審計人員編寫的關于災后跟蹤審計的經驗介紹、優秀論文等，豐富信息資源。

（三）蘆山地震災后重建跟蹤審計的資源整合結果

根據審計署、四川省審計廳網站公布的2013—2016年蘆山地震災后重建跟蹤審計的審計結果報告和審計公告，整理匯總成表2，反映蘆山地震災后跟蹤審計效果。

由表2可知，在促進災區經濟發展方面，2013年7月至2016年7月，蘆山地震災后重建跟蹤審計核減投資額9 069萬元，挽回或避免損失22.63億元。人均審計成果為72.65萬元，即每位審計人員通過審計工作創造了72.65萬元的收益。針對投入產出比④，計算出2013年至2015年四川省可用貨幣計量的審計成果為1 031.81億元，審計總投入為13.17億元⑤，2013—2015年全省投入產出比為1：78.34。這一比值是各個審計項目投入產出比的均值，以此為參照，蘆山地震災后重建跟蹤審計在2013—2016年的投入產出比為1：78.34左右浮動，即每投入1元財政資金，為災區帶來增收節支等經濟效益約為78.34元。

五、蘆山地震災后重建跟蹤審計對我國政府審計資源整合的啟示

（一）聘用社會審計

在審計時間緊、任務重的情況下，審計機關可以將部分審計工作委托社會組織審計。聘用高素質的社會審計人員參與大型公共工程、外債資金、突發性災害的災后重建跟蹤審計項目等，一方面可以利用社會審計人員的專長和優勢，合作解決審計過程中遇到的各類專業性難題，另一方面也可以進行思想交流，打破政府審計人員的思維定勢，互相取長補短，創新審計方法，提高審計質量，提升審計效率。

（二）充分利用內部審計

在進行大型國有企業、國有控股企業、金融機構審計時，可以有效評估內部審計體系設置的健全性、科學性和合理性，測試內部控制制度的執行情況。對于內部控制良好的被審單位，可以充分利用內部審計資源，因為內部審計人員熟悉內部機構情況，掌握了解情況全面細致。內部審計歷年來的審計資料具有較強的參考價值，可以作為政府審計人員取證時的重要參考，政府審計人員有選擇性地利用，可以拓寬審計思路，降低審計成本。

（三）加強政府審計機關的整合

加強政府審計機關的整合應該包括三個方面：一是加強與上級審計機關聯動，二是促進與同級審計機關合作，三是完善審計機關自身內設機構整合。

與上級審計機關、同級審計機關之間的聯動更多地體現在審計業務指導、人員抽調派遣上，這有利于審計人員數量補充和審計經驗交流共享。而審計機關自身內設機構整合包括職能分配和處室合作。職能分配是指按照審計法規定，對所有審計監督對象和審計重點進行科學合理分類，納入內設機構的監督管理范圍，做到不遺漏、不重復，確保全面落實。處室合作是指打破科室之間界限，分工協作。不同審計項目，可能同時涉及財經、金融、環境、工程等共同問題，有意識地促進科室之間協作，有針對性地抽調不同科室不同專業人員組成審計小組，可以打破單一科室工作的局限，有利于專業知識的互補和部門之間的交流合作。

（四）創新信息技術應用

政府審計信息平臺建設以“互聯網+”模式的開放、互動、平等思維為引導。一是信息公開，即審計機關及時更新網絡平臺信息，嚴格按照《審計機關政府信息公開規定》規范審計機關政府信息公開工作，保障公民、法人和其他組織對審計工作的知情權、參與權和監督權，接受公眾的監督，提高審計工作透明度。二是信息交流，包括與上級審計機關之間的交流，及時接受上級審計機關的指導，及時反饋問題；與其他政府部門之間的交流，通過電話、網絡郵箱、部門合作會議等形式，與其他政府部門協同合作，為審計溝通協調奠定基礎；與社會公眾之間的交流，通過信箱、線上咨詢、網絡問卷調查等方式深入了解公眾意愿，完善審計重點方向，以民為主，做到審計服務于人民、奉獻于人民。

（五）加強審計人才隊伍建設

人力資源整合途徑包括補足數量和提升質量。審計人才隊伍建設一方面是數量上補足，在確定國家公務員招錄需求指標的時候，根據當前審計任務加重程度，合理擴大審計人員招錄名額；適當聘請專家參與工作，擴充審計隊伍。另一方面是質量上提升，推進審計職業化建設，建立審計專業技術類公務員職務系列，定期開展專業知識培訓，從整體上提升審計人員的素質。

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