關于工薪個人所得稅免征額的思考和建議

(湖北經濟學院 湖北 武漢 430000)

一、免征額確定的理論基礎

免征額是稅法規定的全部征稅數額中允許扣除免征的數額，對于預先扣除的部分不征稅，其余部分再按國家規定的累進稅率進行納稅。免征額一般包括個人豁免和費用扣除，個人豁免是指納稅人為了維持自己和贍養人的基本生活所必須扣除的部分，而費用扣除是指納稅用于各種開銷，例如醫療保險、人壽保險、住房貸款利息等所需要的收入。

免征額確定的理論基礎主要有以下三個方面：

1、 馬克思的“勞動力價值理論”

個人所得稅法中“免征額”的規定是馬克思主義的生產和再生產理論在實際經濟生活中的具體運用。勞動力是以勞動者的存在而存在，它的價值同樣以勞動者的生存為前提，勞動者要維持自身的生存，需要有一定的生活資料。只有如此才能實現自身勞動力價值。勞動力價值的實現不僅能促使國家的經濟發展和繁榮，還有利于社會的穩定與和諧。因此，在對個人所得稅計征時，必須確定合理的免征額，給勞動者保留一定的生活資料，確保勞動者的生存權和發展權，以維持勞動力的生產和再生產的需要。

2、 憲法規定的“公民生存權保障”

我國《憲法》第三十三條明確規定：國家尊重和保障人權。在人權之下構建納稅人權利，就是要將普遍性的人權適用于納稅人權利保護。”國際公認的生存權在稅法中的意義就在于確保納稅人在履行稅收債務的同時免受基本生活維持的困擾和威脅。根據生存權保障，納稅人應該享有最低生活費免于課稅的權利、基本生活必需品免于征收和強制的權利。

3、 稅法中關于“最低生活費不課稅”的原則

在個人所得稅法中，貫徹最低生活費不課稅原則是公民的生存權和發展權的基本保障。強調生存權的目的在于保障國民在實際社會生活中作為人的尊嚴。其主要是幫助生活貧困者。而在不同發展階段的國家，以及在同一國家的不同發展階段，最低生活保障標準是不一致的。國家要根據社會經濟發展的現實水平，綜合考慮納稅人的食品、住房、醫療、教育、保險等需要，通過具體的計量，得出最低生活費標準，此構建最低生活保障體系。并根據經濟發展的變化，通貨膨脹的因素適時調整最低生活費保障標準。

二、我國工薪個人所得稅免征額存在的問題

(一)沒有考慮人們需求層次的上升

我國經過了近40年的改革開放，國民經濟市場化不斷地向縱深推進，但與此同時民眾的養老、住房、醫療和教育等問題已經成為了關乎國計民生的重大難題。中華人民共和國《憲法》第23條載明：國家尊重和保護人權，這為我國納稅人基本權利的保障提供了法理依據。而馬斯洛需求層次理論將人類需求從低到高按層次分為生理需求、安全需求、社交需求、尊重需求和自我實現需求。而養老、醫療、教育和住房問題還都屬于比較低級別的需求，在設計免征額時應當充分考慮納稅主體最基本的需求。

(二)沒有考慮家庭負擔

數據顯示，我國每個勞動力人口負擔的人口已經超過兩人，而這還只是一個平均的數字。中國目前有將近1.5億獨生子女，他們的家庭結構大多為“四二一”結構(即四位老人、兩位父母和一個子女)，這些獨生子女負擔的壓力更大。相同收入的個體所承擔的家庭負擔具有明顯的差異，當老人年紀越來越大，我國年輕人的壓力則不斷上升，老齡化社會的弊端將逐漸顯露。因此，在制定工薪所得稅免征額時應當給予家庭負擔較重的納稅主體適當的政策傾斜。

(三)沒有考慮物價變動對居民生活水平的影響

根據國家統計局的統計年鑒數據顯示，我國CPI從2012至2017近5年的數據分別是102.68、102.58、102.06、101.49、102.05，103.65呈現出逐年攀升的態勢。同時除1998、1999、2002、2009年居民消費價格指數有略微的下降外，其他各年份相較于上一年指數都有所上升。

雖然近6年CPI的增長幅度不及2012年之前的水平，但是逐年上升的CPI指數也反映出了工薪所得稅的納稅主體所承擔的負擔也在逐年的加重。CPI的變動時一個動態的過程，而我國目前對于免征額的調整是2、3年甚至5年以上才調整一次顯然不太科學。以1980年的數據定基來看，CPI增長了約5.5倍，而免征額僅增長了4.4倍顯然還有較大差距，同時每一次免征額的調整多數是由輿論推動的，不利于維護法律的權威性。

(四)沒有考慮地區差異

黨的十九大上習近平總書記提出：“我國社會主要矛盾已經轉化為人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發展之間的矛盾。” 十九大報告中提到的不平衡不充分的發展實際上高度概括了我國經濟發展過程中的在地域上的兩個不平衡，一個是城鄉發展差異，另一個是沿海地區與中西部地區的發展差異。而稅收本身對經濟的運行具有調節作用，可以通過多征、少征與免征，調節微觀經濟活動，使其服務于宏觀經濟目標。因此，工薪所得稅免征額應當適當考慮地區因素。

三、合理確定免征額的對策

根據上文對現行免征額標準所存在的問題的描述可以看出我國“一刀切”的個稅免征額制度過于單一化，免征額的確定不僅要體現稅收公平的原則和現實稅制改革的需求，還應考慮到個人所得稅的調節功能，免征額設計的合理性應切實的關乎到居民納稅人的生活。

(一)免征額確定幅度化和扣除標準差異化

我國免征額經歷了數次調整，2006年免征額由800元/月提高到1600元/月，2008年調整到了2000元/月，2011年再次進行調整至今為3500元/月，每一次的調整都關乎到我國的經濟發展水平和居民收支狀況。現行的個人所得稅免征額3500元/月如果再進行大幅度調整，并不能從整體上解決地區差異所帶來的問題，所以應該在一定范圍內以3500元/月為基準，根據我國各地區經濟發展水平、GDP、個人收入水平等相關指標來進行幅度化調整。

在考慮免征額的確定問題時，不能忽略的是免征額的扣除標準問題，在免征額確定幅度化的基礎之上，我國的免征額扣除標準也應該遵循差異化的原則，這里的差異化是指內外的差異和地區之間的差異，內外的差異指的是在華的外籍以及華僑、港澳臺居民納稅人和大陸居民納稅人之間的差異；地區間的差異則是指各個省份以及中部、東部、西部之間的差異。

根據現有的個稅免征額制度，外籍華僑、港澳臺居民納稅人實際扣除標準為4800元，其中包括1600元的基本扣除和3200元的附加扣除，再加上住房補貼、教育費補貼、探親補貼等作為單獨扣除項目，遠高于國內的居民納稅人扣除標準，這既不符合國際慣例也違背了公平性的原則。

從地區差異角度來探討免征額的的確定時存在方向性的矛盾。這是因為東南沿海等經濟較為發達的省份和地區的納稅主體的生活成本無論是從養老、住房、醫療和教育哪個方面來看都是較高的，相應的免征額也應當提高。但如果按照個人所得稅的制定應當注重調節貧富差異的角度來看，經濟實力稍弱的中西部地區的免征額應當比東部沿海地區的要高。雖然存在著以上看似矛盾的調整思路，但如果在其他的配套措施中已經考慮了將養老、住房、醫療和教育等產生的費用作為合理的費用扣除，那么此處將不再需要從經濟發達地區的生活成本較高這一角度再進行考慮。因此，考慮地區差異時，應當堅持的是提高經濟欠發達地區免征額這一思路討論。

事實上，簡單的從東部和中西部是無法精準的確定中國各省份和地區的經濟差異，因此采用GDP來對各個城市經濟實力進行比較是比較容易量化和執行的，當然如果形成一套完整評價城市經濟實力及居民負擔力的體系將使得這樣的改革成果能產生更大的成效。同時，由于個人所得稅屬于地稅，應當設置完整有效的調整流程對該項稅種的征收進行規范，比如應當有省市自治區的人大進行討論后由全國人大進行審批，以此確保個人所得稅征收的合法性和公平性。

(二)以家庭為單位進行申報扣除

當今社會中，自然人的社會屬性更多的體現在家庭關系上，中國老齡化社會進程在逐漸加快，養老和撫養子女等社會成本在逐漸增加，而處于個稅納稅人主體的工薪階層則是家庭責任的主要承擔人，家庭責任呈現“4—2—1”的狀態即4個老人夫妻2人以及小孩1人，這樣作為家庭主要責任人的夫妻的經濟壓力就相對較大。在綜合各方面社會成本例如房價的攀升、通貨膨脹、個人發展等發面的因素，個人所得稅免征額扣除標準更應該充分考慮到社會屬性。按照家庭的總收入來計算個稅所得額，這樣既可以因家庭中部分人員個人收入偏高而帶來的多繳稅的情況也可以不必區分家庭成員之間的分配明細。

例如：現有A、B、C三戶人家，假設三戶人家的家庭成員人數和家庭總收入相等，個人所得稅按現行規定繳納。A家，丈夫每月6400元收入，妻子無收入，則A需要繳納185元個稅，家庭可支配余額為6215元；B家丈夫和妻子每人每月各3200元，總額為6400元，則B需繳納0元個稅，家庭可支配月額為6400元；C家丈夫每月收入為4200元，妻子每月收入2200元，總額也為6400元，則C需繳納21元個稅，家庭可支配收入6379元。從上述假設案例可以看出在家庭總收入相同的情況下，因家庭主要勞動力收入結構不同每家需要承擔的稅負也不相同，反而形成了窮人多納稅，富人少納稅的局面。如果以家庭為單位進行申報扣除，更能體現自然人在作為社會人的社會責任，也更能體現公平性和有效性的原則。在考慮現實性的基礎上，以家庭為單位進行申報扣除還應以家庭贍養系數、醫療疾病支出負擔、通貨膨脹等因素為參照基礎來確定申報扣除的項目，切實保證居民納稅人的利益。

(三)建立費用扣除標準與物價指數聯動機制

早在2010年，廣東省就個人所得工薪扣除標準若干問題向中央建議建立與地區物價水平、通貨膨脹系數掛鉤的浮動機制。在稅收制度比較發達的國家例如德國和美國，個人所得稅免征額制度都逐漸趨于人性化，并與經濟指標掛鉤，形成了動態化、指標化的格局。我國的國情是各地區經濟水平都發展不均衡但都處于積極發展的水平，不能武斷的“一刀切”也不能只顧動態發展不考慮人力物力成本，因此免征額扣除標準應根據各地不同的物價指數而差異化，并每年進行微調，但免征額的調動要經過全國人大的批準，不能隨意變動。這樣既保證了差異化又體現了動態化、指標化的要求，逐漸建立起免征額費用扣除標準與物價指數聯動機制。

【參考文獻】

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