基于福建省規模以上工業企業視角的微觀稅負問題研究

◆洪　江

一、問題的提出

2016年底以來，關于工業企業稅收負擔問題又進一步引起社會廣泛的關注，在梳理往年研究脈絡時，我們發現目前的工業企業微觀稅負研究至少存在三個基本難點：

（一）口徑界定問題。除了具有與宏觀稅負研究類似的稅收（分子）口徑界定難題之外，企業微觀稅負還兼具計算稅基（分母）的界定難題。目前相關文獻中有關計算稅基的界定方式主要有四種：一是利潤稅基，以歐陽華生（2011）等人為代表，傾向于采用負擔稅收占利潤總額比重來衡量企業微觀稅負；①歐陽華生,余宇新：《政企分配關系視角下企業稅收負擔的國際比較與啟示》，《當代財經》，2011年第11期，第48—56頁。二是營業收入稅基，以劉俊（2014）等人為代表，青睞于采用稅費凈現金流占營業收入比重來衡量企業微觀稅負；②劉俊,劉峰：《財政集權、政府控制與企業稅負——來自中國的證據》，《會計研究》，2014年第1期，第21—27頁。三是資產稅基，以婁權（2007）等人為代表，偏好于采用負擔稅收占資產總額比重來衡量企業微觀稅負；③婁權：《上市公司稅負及其影響因素——來自滬深股市的經驗證據》，《特區經濟》，2007年第1期，第99—101頁。四是綜合稅基，以張倫俊（2012）等人為代表，根據各稅種的稅制設計原則，分別以應交增值稅占工業增加值的比重、主營業務稅金及附加占主營業務收入的比重來衡量企業各個稅種的實際稅負。④張倫俊，李淑萍：《規模以上工業企業的行業稅負研究》，《統計研究》，2012年第2期，第66—72頁。

（二）數據采集問題。受財務核算的復雜性、涉稅數據的保密性以及政府統計視角的差異性等因素制約，微觀稅負計算數據的采集渠道并不通暢。為解決這一問題，很多學者將數據采集的重點集中在財務透明度相對更高的上市公司領域，像王素榮、張新民（2006）的《資本結構和所得稅稅負關系實證研究》，①王素榮，張新民：《資本結構和所得稅稅負關系實證研究》，《中國工業經濟》，2006年第12期，第98—104頁。童錦治、蘇國燦、魏志華（2015）的《“營改增”、企業議價能力與企業實際流轉稅稅負——基于中國上市公司的實證研究》，②童錦治，蘇國燦，魏志華：《“營改增”、企業議價能力與企業實際流轉稅稅負——基于中國上市公司的實證研究》，《財貿經濟》，2015年第11期，第14—25頁。李春瑜（2016）的《制造業上市公司稅負實證分析——總體趨勢、影響因素與差異比較》③李春瑜：《制造業上市公司稅負實證分析——總體趨勢、影響因素與差異比較》，《經濟與管理評論》，2016年第4期，第87—92頁。等，都采用了從上市公司獲取數據論據的方法。事實上，在很長一段時間內國有企業上市公司市值都是遠遠超過其他企業的，單純以上市公司數據作為分析樣本更多地體現的可能是國有工業企業微觀稅負水平，其他所有制企業，尤其是私營企業、外資企業的微觀稅負真實水平可能在一定程度上被掩蓋；并且，即便選取的樣本數據最大限度地考慮了非國有工業企業因素，但上市公司在工業企業中屬于鳳毛麟角，以小眾微觀稅負研究來得出整個工業企業微觀稅負結論，難免會有點以偏概全。

（三）地域因素問題。影響工業企業微觀稅負的因素很多，既有稅制、政策、文化等宏觀因素，也有產業、規模、結構等微觀因素。地域因素可能更為關鍵一些，畢竟稅制、政策、文化因素最終仍需地域消化，產業特征、企業規模乃至資本結構也在很大程度上受地域掣肘。從這個角度來看，以地域因素入手來剖析工業企業的微觀稅負水平可能會在一定程度上發揮“四兩撥千斤”的作用。但令人遺憾的是，除葉素云、葉振宇（2012）④葉素云，葉振宇：《中國工業企業的區位選擇：市場潛力、資源稟賦與稅負水平》，《南開經濟研究》，2012年第5期，第94—110頁。和汪德華、李瓊（2015）⑤汪德華，李瓊：《宏觀稅負與企業稅負地區間差異比較》，《財貿經濟》，2015年第3期，第17—29頁。等在比較企業稅負時以區域間稅負差異作為切入點而稍微涉及地域因素之外，專門從某個地域相關數據入手來研究工業企業微觀稅負的文獻至今依然比較鮮見。

基于上述分析和判斷，本文將著力從以下四個方面進行融合與創新：一是考慮到中國稅費邊界的相對模糊性以及工業企業的認知錯覺，適當將工業企業微觀稅負劃分為“規范性微觀稅負”和“非規范性微觀稅負”。二是側重根據比較對象的不同，從多個角度來衡量工業企業規范性微觀稅負。比如：與宏觀稅負比較時，采用增加值稅負；與名義稅率比較時，使用實際稅負；核實工業企業稅收成本高低時，引入利潤成本彈性概念。三是由于規模以上工業企業稅收貢獻占工業企業稅收總額八成左右，基本能夠體現整個工業企業微觀稅負的真實情況，所以本文將主要以規模以上工業企業相關涉稅數據作為分析樣本。四是考慮到福建省工業企業統計數據披露比較完備，數據采集也比較便利，因此本文將把研究視角主要鎖定在福建省，從中尋找工業企業微觀稅負的共性問題，以求達到見微知著的目的。

二、工業企業規范性微觀稅負的真實狀況

工業企業涉及稅收的常用科目主要有主營業務稅金及附加、管理費用、應交增值稅、所得稅費用等四個科目，考慮到這些科目所記錄稅種的稅制設計、征收管理、會計核算都比較規范，屬于稅法上的純正稅收概念，因此本文把它們統稱為規范性微觀稅負，并在以下分析中將其依次簡稱為主營稅金、管理稅金、增值稅、所得稅。

（一）工業企業規范性微觀稅負與小口徑宏觀稅負

阮宜勝（1997）提出了工業企業稅負“宏觀看輕，微觀看重”的論點 。⑥阮宜勝：《論我國目前的稅收負擔水平》，《財貿經濟》，1997年第4期，第24—26頁。至今二十年的時間里，盡管論據來源不同，論證過程不同，但工業企業微觀與宏觀稅負“相悖”論點主基調似乎從未改變。那么兩者之間果真“相悖”嗎？答案顯然是否定的。

圖1　1998—2015年福建省規模以上工業企業規范性增加值稅負與小口徑宏觀稅負

1.錯誤地將兩類不同計算指標進行比較是得出“相悖”論點的主因。宏觀稅負屬于國民經濟指標，計算分母是GDP；而微觀稅負屬于企業經營指標，常用計算分母有營業收入、利潤總額、資產總額等，兩者之間很難進行直接比較。除此之外，根據計算分子的差異，宏觀稅負有大、中、小口徑之分，相應地工業企業微觀稅負計算分子也有是否包含非稅收入以及包含非稅收入多少的區別，如果不能統一兩者的計算分子，同樣無法進行有效比較。小口徑宏觀稅負在工業企業微觀層面上分母的適當延伸應該是工業增加值，分子的適當延伸正好是規范性微觀稅收。圖1顯示了1998—2015年福建省規模以上工業企業規范性增加值稅負與小口徑宏觀稅負的變化情況，兩者之間顯然吻合得不錯，絕大部分年份內差距基本都在一個百分點之內。這說明如果比較對象選擇恰當，那么工業企業微觀稅負和宏觀稅負之間并不矛盾。

2.傳統認知和主觀臆想也是不經意間得出“相悖”論點的重要因素。考慮到在產業構成中第一產業稅負非常輕，第三產業稅源基礎并不穩定，而在納稅人構成中企業又是最大的稅源主體，自然人一直居于輔助層面，因此很容易讓人產生工業企業微觀稅負應該高于宏觀稅負的想法。但事實并非如此，主要是因為：一方面，工業企業稅收并未在行業中占據絕對主導地位。初步統計，1998—2015年福建省工業稅收占稅收總額的平均比重為44%左右，而建筑業、金融業和房地產業稅收占稅收總額的比重也達到35%左右，在部分地方、部分年份甚至反超工業。①根據《福建統計年鑒》（1999—2016）相關數據計算得出，除專門注釋之外，下同。另一方面，工業企業繳納的稅收也并非實際負擔的稅收。由于間接稅比重很高，所以工業企業在稅負轉嫁過程中具有天然優勢，其繳納的稅收常常能通過提高售價或壓低進價等方式轉嫁出去，從表面上看工業企業承擔了很大一部分稅款，但它們實際最終負擔未必高，自然人往往才是實際稅負的真正承受者。

（二）以實際稅負為指標來衡量工業企業規范性微觀稅負

按照目前的稅制設計邏輯，增值稅稅基是工業增加值，所得稅稅基是利潤總額，主營稅金的稅基是營業收入，至于房產稅、城鎮土地使用稅、印花稅、車船稅等管理稅金，考慮到規模十分小，且印花稅等本來就以營業收入作為稅基，因此在此處也統一以營業收入作為計算分母。

圖2展示了1998—2015年以實際稅負衡量的福建省規模以上工業企業規范性微觀稅負的動態變化情況。從基本趨勢上來看，工業企業規范性微觀稅負是逐步下降的，18年間累計下降約10個百分點。但2000—2001年以及2011—2012年工業企業規范性微觀稅負出現了兩次短期反彈回升。兩次稅負短期反彈回升發生的背景非常相似，2000—2001年的短期反彈回升恰好在1998年亞洲金融危機爆發之后；而2011—2012年的反彈回升則正好在2008年美國次貸危機引發全球金融危機之時。這種現象可以用稅收能力與稅收努力①郭慶旺，呂冰洋：《中國稅負負擔的綜合分析》，《財經問題研究》，2010年第12期，第3—10頁。交互作用來解釋：當經濟處于平穩增長階段時，稅收能力就會水漲船高，稅收計劃相對而言較為容易完成，為避免稅收增長過快抬高下年稅收計劃基數，政府會通過稅收涵養等手段適度放松稅收努力，工業企業規范性微觀稅負自然就出現下降現象；反之，當經濟增速下滑或停滯不前時，稅收能力也會出現下降趨勢，為保證轄區稅收計劃按時完成以滿足公共運營剛性支出需求，政府會提高稅收努力程度，工業企業規范性微觀稅負自然會出現短期反彈回升。

圖2　1998—2015年福建省規模以上工業企業規范性微觀稅負與名義稅負對比

圖2還有助于認清工業企業實際稅負和名義稅負之間的關系。目前，《福布斯》稅負痛苦指數是以名義稅負衡量工業企業規范性微觀稅負的典范，曹德旺得出“中國制造業綜合稅負比美國高35%”結論的主觀推斷邏輯與其也比較相似。顯然，直接以名義稅負來衡量工業企業微觀稅負，不僅有違常理而且比較武斷。因為1998—2015年增值稅實際稅負平均值為10.1%，只相當于同期名義稅負的六成；企業所得稅實際稅負平均值為13.9%，不到同期名義稅負平均值的一半。但《福布斯》稅負痛苦指數和曹德旺的主觀推斷邏輯也以比較尖銳的方式指出了工業企業“寬打窄用”稅制模式的不合時宜。畢竟過高的名義稅負一方面會隨政府征管能力提升而逐步轉化為實際稅負，為工業企業規范性微觀稅負的不斷提升埋下伏筆；另一方面也會給政府部門留有過大的征稅自由裁量空間，最終扭曲資源配置，降低市場經濟效率。世界銀行的“平均總稅率”是另一個經常引發輿論關注的微觀稅負指標。它采用的是實際稅負計算法，相較于《福布斯》稅負痛苦指數是個巨大的進步，像其公布的2016年中國所得稅實際稅負為10.8%就與圖2中福建省所得稅實際稅負真實水平十分接近。但遺憾的是，“平均總稅率”指標包含了社會保障稅卻并沒有包括流轉稅，因此它是一種典型的以西方稅制構成為標準來衡量中國微觀稅負的指標，并不能體現中國工業企業微觀稅負的真實水平。

（三）以稅收成本為指標衡量工業企業規范性微觀稅負

從財務核算的視角來看，企業稅收成本只包含主營稅金和管理稅金，增值稅屬于價外稅，所得稅屬于利潤稅，兩者都有各自獨立的核算科目，并未計入稅收成本。但企業認知并非如此，任何可能導致其可支配收入減少的項目都會被認定為成本支出，非稅收入都常被它們納入稅收成本，更不用說作為稅收構成主角的增值稅和所得稅。

圖3　2010—2015年福建省泉州市規模以上工業企業成本費用平均構成情況

根據調整后的福建省泉州市規模以上工業企業成本費用構成情況，增值稅和所得稅計入稅收成本后，2010—2015年泉州市規模以上工業企業稅收成本占綜合成本的平均比重為5.7%，與中國財政科學研究院課題組2016年問卷得出的“稅收負擔占企業綜合成本6%”的結論大體相當。值得注意的是，2010—2015年泉州市規模以上工業企業成本費用構成中，增值稅、主營稅金、管理稅金等生產銷售環節稅收成本合計占企業綜合成本的4.8%，而所得稅等利潤分配環節稅收成本僅占企業綜合成本的0.9%，生產銷售環節稅收成本與利潤分配環節稅收成本比為84∶16，這印證了工業企業稅制設計過于倚重生產流通環節的弊端。

表1　2008—2015年福建省規模以上工業企業的主要利潤成本彈性

營業成本和“三項費用”是個籠統概念，如果進一步細分，工業企業成本主要包括原料成本、設備成本、環保成本、能耗成本、物流成本、要素成本、稅收成本等。由于不同企業原料、設備、環保等成本差異較大，進行全面分析比較困難，所以本文重點選擇了六項共性成本進行比較。表1展示的是2008—2015年福建省規模以上工業企業的主要利潤成本彈性，總的來看，各項成本對利潤增長抑制的影響可排序如下：土地成本＜能耗成本＜資金成本＜稅收成本＜物流成本＜用工成本。其中：稅收成本每提高1個百分點，利潤提高0.93個百分點，說明稅收成本的提高對利潤增長的抑制作用有限，并不像外界描述的那么突出。真正對工業企業利潤增長產生顯著沖擊的是用工成本，其每提高1個百分點，工業企業利潤僅增加0.26個百分點；物流成本變化對企業利潤增長的抑制作用也比較明顯，它每提高1個百分點，工業企業利潤僅增加0.6個百分點。能耗成本、資金成本、土地成本變化對利潤增長的抑制作用微乎其微，這并不難理解。能耗成本變化對利潤增長抑制作用小，主要是因為煤炭、電力等主要能源價格出現了顯著下降而能源利用率又得到顯著提升；土地成本變化對利潤增長抑制作用小，主要是因為購地成本基本能轉化為固定資產而土地保有成本并不高；資金成本變化對利潤增長抑制作用小，與基準利率持續下滑有非常大的關系，但考慮到工業企業民間借貸現象比較多，而此處資金成本主要是根據工業企業負債缺口和基準利率估算得出，因此不排除其抑制作用被低估的可能。

三、工業企業非規范性微觀稅負的構成與認知錯覺

考慮到非稅收入主要是以彌補稅收“收不抵支”的形式而衍生出來，至今仍占據半壁江山。加上稅費雙軌運行機制也模糊了工業企業的理性認知，需要逐步予以厘清和校正。因此，本文嘗試將工業企業負擔的非稅收入視作規范性微觀稅負的延伸，統稱為非規范性微觀稅負，并根據它們與規范性微觀稅負相似程度大小，進一步細分為準稅負、類稅負和泛稅負。

表2　福建省非規范性微觀稅負的主要構成

資料來源：《福建省財政廳關于印發〈福建省2017年度非稅收入項目目錄〉的通知》。注　釋：2016年2月1日起停征價格調節基金，育林基金標準降為零；2016年7月1日起率先在河北試點水資源“費改稅”；2017年4月1日起取消城市公用事業附加；2017年5月1日至2019年4月30日對工業企業停止征收江海堤防維護費。

（一）準稅負

準稅負主要以基金收入和專項收入形式出現，支出方向偏重于住房、養老、醫療、教育等民生領域以及環保、城建領域，具有較強的“受益稅”色彩，這與政府支出更多地偏好于投資領域從而導致民生、環保、城建投入不足有關。準稅負與規范性微觀稅負之間主要是相互替代關系。比如：基本養老保險、失業保險等替代了社會保障稅，污水處理費替代了部分環境保護稅，教育費附加、地方教育附加替代了教育稅，礦產資源補償費、水資源費替代了部分資源稅，城市公用事業附加部分替代了城市維護建設稅，國有土地使用權出讓收入、海洋使用金、場地和礦區使用費、城市基礎設施配套費等替代了房地產稅。社會保障費是準稅負中對工業企業綜合負擔影響最大的費種。這并不難理解，由于工業企業負擔的社會保障費計算基數是職工工資總額，所以它是以用工成本的形式嵌入工業企業綜合成本中的。而工業企業利潤增長恰恰對用工成本變化的敏感度最高，因此職工工資一旦上漲，那么工業企業的用工成本也會加速增長。以福建省為例，2015年福建省制造業在崗職工平均工資相較于2010年提高了1.9倍，如果不考慮社保因素，同期工業企業綜合成本提高了1.8倍，兩者大體相當；①數據來源于《福建統計年鑒》（2016）。一旦加入社保因素，2015年福建省制造業的用工負擔相較于2010年就提高了2.7倍，②福建省工業企業負擔的社會保障費綜合費率約40%左右，分別為基本養老保險18%、失業保險1%、醫療保險8%、工傷保險0.5%～3%、生育保險0.7%、住房公積金12%。多出工業企業綜合成本增速近一倍，這還沒有考慮近年來“用工荒”可能導致的社會保障費用難以轉嫁因素以及企業規模擴大后繳費人數增加可能出現的加速效應。

（二）類稅負

與準稅負的高度趨稅性不同，類稅負本質上屬于收費，是典型的“稅上費”，與工業企業規范性微觀稅負之間更多地體現的是平行疊加關系而非相互替代關系，主要包括工會經費、港口建設費、國家重大水利建設工程基金、價格調節基金、殘疾人就業保障基金、育林基金、水利建設專項收入、森林植被恢復費等。類稅負是模糊工業企業對稅費關系正確認識的主要推手，比較典型的有工會經費、殘疾人就業保障基金等。（1）工會經費本質上屬于社會團體經費范疇，國外工會會員繳納的會費往往占到工會總收入的80%～90%。①全國總工會國際部課題組：《國外工會經費綜述》，《中國勞福事業》，2011年第2期，第36—37頁。而中國工會會員的繳費費率僅為本人基本收入的0.5%，建立工會組織的工業企業則需按職工工資總額的2%繳納。②全國總工會工發〔1978〕101號文規定。由于工業企業利潤增長對用工成本變化的敏感度最高，所以工會經費就像社會保障費一樣轉變為工業企業用工負擔持續增長的加速器。加上目前不少省份已將工會經費委托給地稅征收，而工會經費又兼具稅收“三性”部分特征，因此比較容易被工業企業錯認為稅務負擔。（2）殘疾人就業保障基金同樣是依附于職工工資之上并對工業企業用工負擔增長產生乘數效應的費種。除此之外，鑒于我國工業企業不少屬于勞動力密集型行業，在促進勞動力就業方面已經做出了非常大的貢獻，因此再強制要求工業企業必須為殘疾人就業提供服務，未達要求則全額征收保障金的做法未免有些求全責備。況且該費種的實際激勵效應也比較有限，例如，2005—2013年殘疾人就業保障基金增長了10倍，但同期安排就業的殘疾人比例反而從減少了3個百分點。從這個角度來看，類稅負已經逐漸偏離了籌集資金維護社會公共利益的初衷，部門利益色彩反而越來越突出，值得我們深思。

（三）泛稅負

此處的泛稅負專指與工業企業相關的各項行政事業性收費。從本質上來看，泛稅負與稅收并沒有任何關聯，將其納入非規范性微觀稅負范疇一并分析完全是為了糾正及厘清工業企業主觀認知錯覺的需要。泛稅負對工業企業綜合稅負認知的影響主要是隱性的，比如種類多、覆蓋廣、監管難的特點很容易讓它衍生為部門或地方的隱性收費與變相收費；此外，泛稅負還會在政府取消或降低許可、評估、評價等行政事業性收費之后再以變相抬高中介服務費的形式出現，最終模糊對工業企業稅費的正確認知。

四、從客觀稅負到“主觀稅感”

無論是工業企業規范性微觀稅負還是非規范性微觀稅負，它們本身仍只是一項客觀測度指標，與“主觀稅感”之間并不具備直接的對等關系。比較典型的例子就是北歐三國，它們綜合稅負都很高，但在高福利政策過濾之下社會公眾的“主觀稅感”并不強烈。中國工業企業“主觀稅感”不斷加重主要是以下因素長期交互作用的結果。

（一）企業利潤的下滑

圖4　1999—2015年福建省規模以上工業企業收入、利潤與稅收增速

逐利是資本的本性，在工業企業成長較快、盈利較好的時候，因為稅收成本能夠通過不斷做大利潤蛋糕來消化，所以稅負問題并不會很突出；而一旦工業企業陷入增長停滯或微利，所有成本問題都必須放在日益縮小的利潤蛋糕之上來解決，稅收成本問題自然而然地就變得敏銳和尖銳起來。圖4充分說明了這一點：盡管利潤增速大起大落，但1999—2010年福建省工業企業的利潤增速在絕大多數年份內遠高于同期稅收增速，因此這一期間工業企業的減稅降幅呼聲相對較低；而2011—2015年工業企業利潤增速則持續低于稅收增速，這一時期正好也是工業企業減稅降費呼聲最高的時期。

（二）財政體制的偏差

現行財政體制的偏差主要從兩個方面加深了工業企業的“主觀稅感”：（1）稅制設計過于倚重生產銷售環節。圖4顯示：1999—2015年福建省規模以上工業企業稅收增速與主營業務收入增速變化高度相似，與利潤增速變化明顯不同，這說明稅收變化與工業企業主營業務收入變化相關度較高,而與利潤變化相關度較低。這種稅制激勵機制會引導政府更加關注工業企業產能增加與銷售情況，對實際盈虧變化情況關注度相對更低一些。這很容易加重工業企業的“主觀稅感”。（2）稅負過濾機制的不暢通。從財政運行機制來看，雖然稅收減免與財政返還都能減輕工業企業的“主觀稅感”，但由于中央政府對工業企業實際盈虧狀況與實際偏好了解有限，所以它出臺的稅收減免措施可能較難真正滿足企業需要；而地方政府雖能更準確掌握工業企業盈虧狀況與實際偏好，但因無權直接減免稅收，所以只能采用“先征后退”“即征即退”等財政返還措施為企業減輕負擔，除面臨程序繁、時間長、門檻高等因素制約之外，還可能會因各地財政負擔能力差異引發財政返還范圍或金額的差別進而加重工業企業的“主觀稅感”。

（三）稅負焦慮的出現

從準稅負到類稅負再到泛稅負，非規范性微觀稅負的模糊性、隨意性、隱蔽性一步步地擾亂了工業企業對微觀稅負的理性認知，使得它們較容易出現焦躁或恐慌情緒。最典型的例子就是在曹德旺提出“中國制造業綜合稅負比美國高35%”之后，包括宗慶后、潘石屹等不少企業家紛紛跟進表達不滿。除此之外，征稅和納稅成本偏高也是加重工業企業稅負焦慮的重要因素。2016年中國的稅收征收成本率約1.28%，①根據財政部網站公布的2016年全國財政決算相關數據計算而成。雖較分稅制改革之初的3.12%有了大幅下降，但與美國0.58%的征收成本率相比仍有不小差距。②苗圩：《打造新常態下工業升級版》，《求是》，2015年第1期，第23—25頁。納稅成本則更多地屬于隱性成本，很難用精確的數據指標進行衡量，近年來各級稅務部門納稅服務標準化建設確實在很大程度上減輕了工業企業辦稅負擔，但仍然不乏部分不當舉措引發工業企業的不滿。

（四）沉淀稅負的增加

所謂沉淀稅負，就是從稅制設計初衷來看本不應該由工業企業承擔卻因為轉嫁渠道不通暢、征管機制不健全等因素干擾而最終被滯留在工業企業身上的稅負。比較典型的主要有：（1）增值稅沉淀稅負。從理論角度來看，增值稅是典型的中性稅收，工業企業只需就其實際增值額部分繳納稅收即可。但實際情況并非如此，在工業品普遍缺乏供給彈性的背景下，下游的批發零售商往往會利用議價主動權將本應由其承擔的增值稅稅負部分或者全部轉嫁給工業企業。另一種普遍情形是，部分以沙、土、石等資源為材料的工業企業因為很難從供貨方取得足額的進項發票，所以可能會采用購買增值稅發票或者注冊公司虛假開具增值稅發票的方式套取進項稅額，其間的購買或開具費用也會沉淀為稅收成本。（2）企業所得稅沉淀稅負。為防止工業企業偷逃稅款，稅務機關常常會分行業設定應稅所得率預警值，申報值低于預警值的工業企業較容易被列入稅務檢查名單。部分財務核算不自信的工業企業因為無法準確辨別自己是否真正做到了及時足額申報，所以可能寧愿自行將申報值調高到預警值之上以躲避稅務機關監控，調高的申報額部分最終也會沉淀為稅收成本。（3）個人所得稅、社會保障費等自然人稅費沉淀稅負。按理來說，除具有代扣代繳義務之外，自然人負擔的各項稅費與工業企業關系不大。但隨著勞動力需求彈性的不斷縮小，部分工業企業逐漸失去了工資議價主動權，為吸引與留住熟練技術工人，它們有時不得不采用年終“退稅”、調高社保待遇等措施變相提高職工薪酬以補償工人個人所得稅或社保扣繳“損失”，補償金額同樣也會沉淀為稅收成本。

五、解決工業企業微觀稅負困擾問題的主要思路

以上分析顯示，引發工業企業對稅負不滿的因素很多，既有客觀現實因素，也有主觀認知因素，既有制度、體制因素，也有非制度、體制因素。單靠短期應急修補或專項整治并不能從根本上解決問題，需要統籌兼顧、多管齊下才能達到標本兼治的目的。

（一）解決工業企業微觀稅負困擾的治本之道是從企業和政府兩個層面培育與經濟、稅收可持續增長模式相適應的激勵機制

1.從企業層面來看，解決微觀稅負困擾的核心就是提高工業企業利潤。目前工業企業利潤之所以持續下滑，本質上是由傳統的建立于“人口紅利”基礎之上的粗放式發展路徑動能持續減弱引起的。因此，深化供給側結構性改革，加快推進發展新舊動能接續轉換是提高工業企業利潤的關鍵所在。若要為工業企業引入新動能，就需要順勢引導工業企業強化技術創新和融入“互聯網+”新型分工合作網絡。從稅收視角來看，就需要逐步改變目前以區域優惠和產業優惠為主的稅收激勵政策，轉而逐步建立健全以技術創新激勵和“互聯網+”分工合作激勵為主要內容，以風險準備金、技術開發準備金、新產品試制準備金等稅前扣除優惠，以及技術入股優惠、新創新投資優惠、“互聯網+”激勵優惠等為主要形式的創新驅動稅收激勵機制，提高對科技型、創新型、成長型、“互聯網+”型企業的支持力度。

2.從政府層面來看，解決微觀稅負困擾的關鍵是深化財稅體制改革。（1）在當前財政投資效率不斷下滑且民生支出需求日益高漲的背景下，加快推進投資型財政向民生型財政轉變，從制度上有效削弱亂收費的沖動。（2）深化稅費制度改革，對社會保障費、附加費等準稅負實行徹底的“費改稅”以取消稅費雙軌運行機制；對工會經費等社會團體經費性質的類稅負適當降低工業企業的繳費費率，對殘疾人就業保障金等金額不高、干擾性強且部門利益色彩突出的類稅負直接廢除，對港口建設費、國家重大水利建設工程基金等主要長期工程投資性質的類稅負明確征收金額、年限，達到預定金額或年限堅決停征，確需繼續征收的則重啟設立程序；對巧立名目設立或以中介費形式出現但依托在政府部門許可、評估、評價、審批權限之上的泛稅負堅決取締，對于其他泛稅負則秉承科學化、精細化、規范化、集約化的原則予以管理。（3）建立以自然人稅收為主體的稅制體系，為工業企業的減稅降費改革提供切實收入保障，并從制度上削弱地方亂收費的沖動。（4）健全地方政府的稅政管理權，研究與論證按稅收共享比例賦予地方政府增值稅、企業所得稅等稅種稅收減免權限的可行性，將部分稅收減免權適度下方給地方政府。

（二）解決工業企業微觀稅負困擾的治標之術是對工業企業實施精準減稅與服務

1.實施精準減稅。從工業企業的角度來看，建筑業、第三產業都獲得了不同程度的“營改增”直接減負實惠，只有工業企業至今仍沒有直接享受到增值稅減稅優惠。而且，與周邊25個國家或地區相比，中國17%的標準稅率僅低于塔吉克斯坦（18%），卻高于其他大多數國家或地區5%～10%的標準稅率。①解學智，張志勇：《世界稅制現狀與趨勢（2014）》，北京：中國稅務出版社，2014年版。因此，可考慮逐步將工業企業增值稅標準稅率降至5%～10%。除此之外，鑒于用工成本、物流成本對工業企業利潤增長的抑制作用十分明顯，還可以從稅收減免的角度出發來降低工業企業的用工成本和物流成本。比如：繼續降低社會保障費，尤其是基本養老保險的工業企業繳費費率，減免困難工業企業的社會保障費以幫助工業企業降低用工成本；直接減輕工業企業倉儲用地稅收成本或者直接降低物流企業稅收成本以幫助工業企業降低物流成本。

2.實施精準服務。一是通過優化日常服務對工業企業實施“心理說服”。比如，積極配合行政審批制度與商事制度改革，進一步清理各類規范性文件與政策，簡化審批流程，降低辦稅門檻，加強小微企業納稅輔導，暢通政府部門與工業企業溝通互動渠道，以安撫工業企業的稅負焦慮情緒。二是通過精準的稅收宣傳對工業企業實施“文化說服”。比如，整合稅收宣傳月、“12·4”法制宣傳日等宣傳平臺，財政、稅務、海關、法制辦等機關，廣電、網絡、報刊等宣傳媒體，統一宣傳步驟和口徑，完善宣傳評價體系；盡量采用文學、影視、文藝等社會公眾喜聞樂見、容易接受的形式打造稅收文化精品，并將宣傳資源向更容易植入新價值觀念的未成年人傾斜，逐步消除工業企業的稅負錯覺。