我國內部控制缺陷認定與披露

胡玲敏

我國政府對內部控制的重視使內部控制體系逐漸完善，然而作為內部控制評價的基礎，我國在內部控制缺陷認定方面仍存在一些問題，如無法準確區分內部控制缺陷與局限性、內部控制缺陷嚴重性程度等。內部缺陷認定問題給了企業較大的操作空間，使內部控制缺陷披露質量降低。內部控制缺陷認定s披露問題不利于內部控制的完善s發展，應盡快制定應對措施。

內部控制缺陷 認定 披露

引言

我國上市公司財務造假事件即使在外部監管和注冊會計師審計下，仍頻頻發生，如較為典型的銀廣廈事件和萬福生科事件，此類事件嚴重損害了投資者利益，阻礙我國資本市場的健康發展。財務造假事件的發生在一定程度卜說明了企業內部控制并沒有充分發揮作用，存在較大缺陷。為促進內部控制的發展，我國五部委于2008年聯合發布了《企業內部控制基本規范》，建立了內部控制的基本框架，2010年，再次聯合發布《企業內部控制配套指引》，由此基本形成了我國內部控制規范體系。同時，我國政府要求所有A股豐板卜市公司于2012年開始jL具內部控制白評報告，披露內部控制缺陷信息，并出具內部控制審計報告，加強了我國企業內部控制缺陷的披露程度。

內部控制缺陷認定

內部控制缺陷是指內部控制過程中已經察覺的或潛在的、不能合理保證企業日標能預期實現的缺點與不足，但能進行改善與修正。

（1）內部控制缺陷認定存在的問題

我國發布的內部控制基本規范與配套指引原則性定義了內部控制缺陷及相關概念，但并未給出具體標準。首先，企業內部控制缺陷認定并不能準確區分內控缺陷以及局限性。內部控制局限性足指內部控制過程中無法預測或控制，從而不能合理保證企業預期日標實現的固有局限。我國《企業內部控制配套指引》對其并未給出具體標準，亦未明確指明與內控缺陷的差異，從而易使企業對兩者混淆，且認定過程具有一定的主觀性。內部控制缺陷與內部控制局限性的本質在于是否可控。由于企業對內控缺陷認定的動機不足，而內部控制規范體系又未對兩者進行明確區分，企業很可能會故意混淆兩者，從而得出企業內部控制有效的結論，降低了內部控制缺陷披露的作用與意義。

其次，內部控制缺陷的嚴重性程度無法準確區分。《企業內部控制配套指引》中規定，企業應根據評估結果與日標的偏離程度，將內部控制缺陷按偏離程度分為三種，從低到高依次為：一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷，這一過程完傘由企業根據自身行業特征、風險控制、環境評估等情況白行確定。指引中對三種缺陷類型的概念界定較為模糊，僅通過結果與日標偏離的可能性大小進行區分，指導作用不強，這導致企業在對內部控制進行評估時，具有較大的操作空間，如將重大缺陷劃歸為一般缺陷和重要缺陷，不利于企業內部控制的發展與完善。除此之外，準確區分財務報告內部控制缺陷與非財務報告內部控制缺陷亦存在一定難度，且非財務報告內部控制缺陷認定難度較高。我國企業從整體層面對內部控制缺陷進行認定，未對財務報告內控缺陷和非財務報告內控缺陷進行明確區分，可能企業評價內控有效性時無法清晰表述內部控制缺陷類別，且非財務報告內控缺陷較高的認定難度易使企業不進行缺陷認定，而是直接將其認定為有效。

（2）我國學者對內部控制缺陷的界定

我國學者評估內部控制有效性一般通過兩種方式，一足構建內部控制綜合評價指數，通過指數高低來判定內部控制質量，二是對存在內部控制缺陷的企業可能發生的跡象進行界定。隨著我國逐步開始實施強制性披露內部控制缺陷措施，企業內部控制缺陷披露質量相較自愿性披露時有所提升，我國學者在對內部控制缺陷進行研究時，逐漸傾向于第二種方式，即通過一些跡象的發生來判定企業足否存在內部控制缺陷。這些跡象包括企業不能如期實現日標，企業違規受到證監會的處罰，企業發生虧損，企業發生財務重述，企業被出具非標審計意見等，企業自身披露內控缺陷以及內審報告為非標意見亦包括在內。

內部控制缺陷披露存在的問題

我國內部控制缺陷按足否自愿披露可分為兩個階段，一是自愿性披露階段，這一階段進行披露的往往是發展較為良好的企業，內部控制缺陷披露數量與質量整體不高；二是強制性披露階段。我國政府要求，自2012年1月1日開始，企業需披露內部控制自評報告，并出具內部控制審計意見。在這一階段，內部控制缺陷披露程度有較大提升。

雖然強制性階段我國內部控制缺陷披露程度與質量逐漸提升，但仍存在一些問題。一是，企業隱瞞自身缺陷。企業披露內部控制缺陷信息在一定程度上會使利益相關者降低企業能良好發展的期望，給企業產生不良影響，因而出于自利動機，企業可能會出現隱瞞行為，如將內部控制重大缺陷歸為重大或一般缺陷，或指出企業不存在缺陷，內部控制完善，而事實上相對完善的內部控制較少。目前我國上市公司隱瞞自身內部控制缺陷的行為較常發生，這不利于企業提高內部控制質量以及內部控制體系的完善。二是，企業披露的內部控制缺陷報告信息含量較為不足，存在較多的非實質性信息，如內控制度不完善、內控執行不到位、風險評估不足等，這些信息并不能使利益相關者準確獲知企業的具體缺陷，意義作用不大。

結論

由上文所述，我國《企業內部控制基本規范》與《企業內部控制配套指引》對內部控制缺陷的認定還存在較大問題，這些問題給了企業較大的操作空間。同時，企業為擴大自身利益，會盡可能減少不利于企業發展的行為，因而企業可能會進行操作減少披露內部控制缺陷的程度，信息含量亦會降低。本文認為我國政府應明確內部控制缺陷的判定標準，減少企業的操作空間，同時加大監管力度，減少企業的隱瞞行為。

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