企業清算稅務處理實務

王永安

摘 要：本文主要闡述根據《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例的相關規定，如何計算并繳納企業清算所得和應注意的相關事項。

關鍵詞：企業清算稅務處理

文章編號：1004-7026（2018）02-0107-02 中國圖書分類號：F812.42 文獻標志碼：A

企業清算是指企業依據合同或股東會決議進行企業清算后，為實現最終的股東財產分配和了結其他法律關系，依照相關的法定程序，對截止清算日的資產和負債進行清理、處分以及分配的活動，目的為消滅其企業法人資格的法律行為。現代企業清算是每個企業注銷前面臨的一個必經程序，2008年1月1日頒布的《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例對此做出了相關規定，但許多財務同仁對此問題了解甚少，導致在辦理企業清算時一頭霧水，不知從何下手，本文主要和財務同仁一起探討如何辦理企業清算。

1 企業清算的稅務處理規定

企業清算必須結清其作為獨立納稅人的所有稅務相關事項。公司除因合并或分立而解散外，其余原因引起的解散均須經過清算程序。其中包括兩個方面的含義，第一個方面為公司層面，即公司在進行清算時需按規定進行企業所得稅的計算和繳納；第二個方面股東層面，即公司的股東因收回該項投資需進行企業或個人所得稅計算和繳納。

通常情況下，企業清算日確定的原則如下：1、公司章程中規定的經營期限屆滿之日；2、企業股東會（股東大會）或類似機構決議解散之日；3、企業依法被吊銷營業執照、責令關閉或者被撤銷之日；4、企業被人民法院依法予以解散或宣告破產之日；5、有關法律、行政法規規定清算開始之日；6、企業因其他原因解散或進行清算之日。

如果公司確定開始進行清算，必須有股東會作出相關停止經營，辦理相關清算的決議。假設A公司于2017年9月30日作出相關清算決議，這時需要財務人員向主管稅務機關報送相關清算手續，即向稅務機關辦理清算備案，并自2017年1月1日至9月30日（股東作出清算之日）編制2017年度1月～9月的企業所得稅申報。這個所得稅申報即通常所說的年度所得稅申報，就2017年1月～9月的經營情況作為一個完整的納稅年度向稅務機關辦理所得稅匯算事宜，計算并繳納企業所得稅。

清算所得=企業的全部資產可變現價值或交易價格-資產的計稅基礎-清算費用-相關稅費+債務清償損益（債務的計稅基礎-債務的實際償還金額）-彌補以前年度虧損，公式中的相關稅費為企業在清算過程中發生的相關稅費，不包含企業以前年度所欠的稅款。

2 企業清算的實務舉例

下面以一個實例，來說明如何辦理企業清算。甲公司是由A公司（出資60.00%）和自然人B（出資40.00%）投資設立的有限公司。2017年9月30日公司經營期屆滿，經出資雙方同意，公司辦理注銷。截止2017年9月30日的資產負債簡表如下表：

其中各項清算資產的賬面價值、計稅基礎、處置收入等資料如下：

注：1、存貨及固定資產的處置收入均為不含稅收入；2、應付賬款中有30.00萬元無需支付，剩余債務均以現金的方式償還。3、可供出售金融資產為該企業2015年2月在股票市場購買的股票，初始購買成本為600.00萬元，截止2017年9月30日該項可供出售金融資產的公允價值（市場價格）為900.00萬元，資本公積300.00萬元反映的是該企業可供出售金融資產的累計公允價值變動金額。

根據相關的清算規定，2017年1月1日至9月30日應作為一個完整的納稅年度，進行企業所得稅的匯算和清繳。最終匯算需補繳企業所得稅20.00萬元，企業已通過銀行存款的方式支付。因企業申報辦理注銷清算相關事宜，主管國、地稅分局于10月18日到甲公司進行稅務檢查，共計查補稅款500.00萬元、并加收滯納金、罰款等共計120.00萬元，企業尚未繳納該項稅款及滯納金、罰款。

清算后新增的會計稅后利潤=1，360.00+30.00-

80.00-621.00-172.25=516.75萬元，累積留存收益（累計的盈余公積+累計的未分配利潤）=7，460.00+ 516.75=7，976.75萬元；

計算剩余可用于分配的財產=資產的可變現價值（或交易價格）—負債清償金額—清算費用—清算稅金及附加—清算繳納所得稅額。

剩余財產=11，470.00 -1，190.00-80.00-621.00-

172.25= 9，406.75萬元。其中A公司應得清算分配額為9，406.75×60.00%= 5，644.05萬元，應確認股息所得=7，976.75×60%=4，786.05萬元，應確認股權轉讓所得=5，644.05—4，786.05—600.00=258.00萬元。其中確認的股息所得部分作為居民企業之間分回的股息、紅利不征企業所得稅，股權轉讓所得應作為投資企業處置財產損益計入投資方的財務報表中計算繳納企業所得稅。

自然人B應得清算分配額=9，406.75×40.00%=3，762.70萬元，應納個人所得稅=（3，762.70—400.00）×20%=672.54萬元，此部分稅款由清算組負責代扣代繳。

3 清算中應注意的其他問題

適用的稅率——企業清算期與正常的生產經營期間不同，屬于非正常的生產經營期間，一律適用25.00%稅率，不得享受任何的稅收優惠政策。

資產處置損失的扣除問題——企業在清算期間資產處置損失應依據《國家稅務總局關于印發<企業資產稅前扣除管理辦法>的通知》（國稅發[2009]88號）的相關規定執行，除企業可以自行計算扣除的資產損失以外，其他資產處置損失應報稅務機關審核批準后，進行扣除。

商譽的扣除——外購的商譽支出，在企業整體轉讓或者清算時，可以扣除。非同一控制下企業合并形成的商譽，不得在正常生產經營期間內攤銷，在企業清算時可以一次性扣除。站在資產負債表觀下，清算環節商譽表現為資產的凈減少（商譽資產從借方轉到貸方，借方為0），即為清算損失。

清算期間發生的業務招待費——屬于清算費用，無扣除比利限制。

無限期結轉扣除項目——職工教育經費、廣告費和業務宣傳費，這些支出與企業日常的生產經營活動密切相關，只能在正常生產經營期間內扣除，在清算期間一律不得扣除。

彌補虧損問題——清算期間也是一個獨立的納稅年度，根據相關文件的規定可以彌補以前年度的虧損。

參考文獻：

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