環境治理視角下環境會計實施探析

劉昆麗

摘 要：實施環境會計、進行環境信息和環境成本披露是加強生態文明建設的當務之急。結合我國環境會計的發展現狀，結合西安市環境會計實踐經驗，提出推進環境會計應用的一些建議。

關鍵詞：環境成本；環境會計；信息披露

文章編號：1004-7026（2018）19-0126-03 中國圖書分類號：F235 文獻標志碼：A

1 我國環境現狀

2016年EPI排名中，我國排名倒數第二，我國生態狀況已無法支撐粗放型經濟發展帶來的損害。事實證明，“先發展、再治理”的道路，是一條犧牲生態環境換取發展的道路。

十八大報告將生態文明改革設為重點，強調加強生態文明建設步伐，對現有土地進行更加合理的開發利用，建立完善的環境保護的相關體制，進一步節約資源，呼吁民眾更加熱愛自然環境、自覺維護生態社會。推進環境會計有助于解決企業因排污帶來的環境和生態問題。

實施環境會計、進行環境信息和環境成本披露，是綠色生態發展重要舉措和當務之急，能滿足經濟效益與綠色生態相結合和實現綠色發展的需要。

2 我國環境會計發展現狀

近幾年我國先后頒布了《國家環境保護“十二五”規劃》《大氣污染防治法》《關于企業環境信息公開的報告》《關于加強上市公司環境保護監督管理工作的指導意見》等相關規章制度。這些都是從信息披露和污染管制方面著手在治理環境方面做出的規定，也體現出我國環境會計發展較晚，尚未形成完整的體系。據統計，2014年我國發布環境報告的上市公司共有708家，占滬深股市上市公司總量的27.1%。

2.1 上市公司環境會計信息披露情況

除對重污染企業采取強制披露以外，其他上市公司披露環境會計信息的比例仍然偏低。上市公司披露的內容集中在環境保護目標、成效、節能減排、環境技術開發情況、收到的環保撥款和補貼等正面信息，很少涉及企業在經營過程中對環境造成的危害等負面環境信息。上市公司披露的內容基本為定性信息，定量信息極少，缺乏客觀性[1]。一些進行環境會計信息披露的公司，披露的內容也不是從會計角度出發，產生的會計信息對投資者基本沒有決策價值。

2.2 環境會計信息披露存在的問題

在調查中發現，很多企業對環境信息披露有短視行為。環保項目投資回收期長，占用企業大批流動的資金，導致企業對環保投資不積極。同時，披露環境會計信息也會有比較高的成本，很多企業考慮到短期的經濟效益，缺乏對環境信息披露的主動性。

目前，除了被強制性要求披露環境信息的污染企業，主動披露環境信息的企業很少。披露出來的環境信息內容也是五花八門，范圍窄，缺乏對比信息與實用性。一些披露內容沒有規范的科目設置，簡單計入“管理費用”，不但無法體現配比原則，也無法對決策提供幫助。雜亂的披露內容也導致信息完整性和信息之間缺乏可比性。

3 西安市環境會計發展現狀

近幾年西安市空氣質量嚴重下降。2018年前半年，生態環境部發布74個主要城市空氣質量情況，西安市倒數第三。霧霾天氣經常出現，社會公眾的身體健康和工作生活面臨著極大的威脅。陜西省出臺了大氣污染防治條例，西安市出臺了機動車和非道路移動機械排氣防治條例、企業事業單位環境信息公開辦法等政策，開展了“治霾、保藍天三年行動”。根據環保部對西安市大氣問題的調查報告，工業大氣污染是西安市大氣污染形成的主要動因。面對這個境況，環境成本披露和環境成本控制應該提上議程。

從西安市環保局2018年的環境治理舉措來看，大量舉措圍繞環境治理展開。西安市在環境治理耗費了大量的人力、物力和財力，但是缺乏從源頭上對環境進行控制，對環境成本控制的操作和認知不足。

根據西安市環境的問卷調查數據，發現西安市環境會計制度非常不完善，90%的企業對環境成本沒有認知，很多企業不曾聽說環境會計這一學科。

4 西安市環境成本信息披露情況

目前西安市環境成本信息披露的現狀是，企業環境會計信息披露工作處于較低的發展水平，公眾對環境會計認知淡薄，環境會計認知水平還需不斷提升。

企業環境意識不強，一方面是因為國內的環境會計成本理論還處在前期發展階段，缺乏有效的理論指導，研究人員理論基礎薄弱，缺乏會計、環境、監督等更方面知識體系的融會貫通，對環境會計執行的重視程度不夠；另一方面是由于公眾認知不足，企業的投資者、債權人以及社會大眾，對如何借助環境會計信息開展投資、決策以及未來款項處理策略缺乏判斷。兩方面原因導致了西安市環境成本信息披露的發展緩慢、水平較低。

個別被強制進行環境成本信息披露的企業，其公布的數據也非常分散，查找起來耗時耗力，且公布內容局限于和環境保護有關的資產、負債、支出、收入等有限的內容，缺乏詳細的說明，實質性內容偏少。

5 推行環境會計的必要性

隨著污染問題越來越嚴重和資源越發匱乏，政府、企業以及投資者對環境治理的意識慢慢增強，開始關注環境成本披露，注重環境成本控制。盡管環境成本控制和披露需要耗費一定的成本，但根據調查發現，企業的環境信息披露質量越高，外部投資者對其披露信息可信度越認可。同時，環境管理強度越高，企業對環境信息披露的可靠性和透明度越高，披露的環境成本信息質量越發可靠。由此形成良性循環，使得市場和投資者對企業的信任進一步加強，增加了企業的商譽，使企業的市場收益率產生正向波動。

企業的環境財務信息不是獨立的，是和經營財務信息相輔相成的。只有兩方面結合才能客觀的反映企業完整的環境信息，提升可比性和完整性。一些信息的披露會影響企業的發展，但是積極、客觀的信息披露會體現企業的綠色經營、健康發展的形象，增加投資者的信心，吸引更多的投資，也有助于經營者了解企業的真實經營情況，及時調整經營方向，合理利用資源，優化產業結構。例如：醫藥行業產生的大量廢料、廢渣造成污染，在面臨公關危機時，有的企業主動披露環境問題，正面反映環境成本，可以提升企業形象，形成良性循環。

環境會計是解決環境問題的重要舉措之一。環境會計可以利用貨幣對環境污染、環境防治的成本進行計量以及記錄，使企業直接面對環境的經濟價值，將環境問題對企業經濟利益所產生的影響進行綜合分析，幫助企業合理利用環境資源和承擔必要的企業責任，走一條可持續發展道路[2]。

隨著全球環境保護意識的不斷增強，環境管制標準越來越嚴格，充分考慮環境成本，不能簡單地將國家稀有資源低價出口，也避免綠色貿易壁壘的影響，為貿易發展提供可靠成本數據。

6 實施環境會計的建議

6.1 完善相關制度

環保部、財政部和證監會應通力合作，將環境會計信息的核算、披露和監督等納入《會計法》、《證券法》等現有的法律條文中，完善相關制度，加強協調和合作機制，保證環境會計的順利實施。同時，可以參考日本發布環境信息披露指南供企業學習參考的做法，開發“環境會計披露軟件”，推動企業進行環境會計信息披露。根據調查，在制定環境報告指南后，57.2%的日本企業引入了環境會計。

完善環境會計制度的具體做法包括：①制定《環境會計準則》；②制定《環境會計報告指南》《環境會計報告披露指南》；③根據我國發展規劃，試點推廣環境會計。

6.2 確定環境成本披露框架

6.2.1 確定披露內容

應規范環境報告書的內容，在環境報告書中列示導言、環境管理體制、環境影響、治理措施、治理成果、環保活動等相關內容[3]。

6.2.2 分層次進行環境會計信息披露

明確了環境會計披露的具體方式和內容以后，可以結合企業自身特點，按企業的規模大小和性質采取分層次披露，逐步推進環境信息披露。對于重度污染和較重度污染的企業，無論規模大小都要進行詳細披露，定性、定量披露指標均要完整，并且進行跟進。對于中小企業、一般企業，可以逐步推廣，選一些典型企業進行試點，總結經驗，由點及面。

或者如表1所示，將環境信息披露按會計主體分為不同類別，對報告模式和披露內容作出規定。其中，獨立環境會計報告可以參考美國的做法，將環境會計報告分為兩個模塊，一個模塊披露與環境相關聯的財務會計信息，另一模塊披露與環境相關聯的非財務信息。兩者相互補充，提高信息的相關性和可靠性，全面完整地向信息使用人提供信息。

6.3 建立環境成本體系

傳統的會計核算體系中，沒有涉及到環境成本的內容，因此，即使進行信息披露，也無法得到精確的污染數據。要確定環境成本，就要建立一個準確的環境成本的計量方式，才能計量對環境的污染、防治和開發成本，方便政府了解環境遭遇破壞的程度，以及作出相應處罰的力度，也能讓企業為進行生態恢復做出合理補償。

一般情況下可以采用四要素披露法，即披露環境會計資產、環境會計費用、環境會計成本和環境會計負債要素。如需要更詳細的內容，披露內容可以參考美國財務會計準則委員會要求披露的內容，分為六部分：①為保護環境構建或投資的設施信息，生產過程符合環境會計準則的內容；②已經發生的環境支出信息；③未來可能發生的環境支出信息；④環境負債信息；⑤環境收入信息；⑥環境質量信息是否達到預定的節能減排標準。

如果實踐中需要獲得實物信息的總量，或對流入、流出進行記錄，可以對環境信息進行收集，編制物質流平衡表，從而清晰反映企業產生與投入的物質信息，有助于企業分析實際生產情況和改善材料利用率。

6.4 確定環境會計核算的科目及內容

科學設置環境會計科目，明確核算內容，如表2所示。一方面對宏觀核算提供環境會計數據，另一方面也可以對企業和企業經營管理者進行考核，量化企業生產經營活動對環境的影響。

6.5 提升公民的認知度、參與度

政府應將環境會計的實施作為一項系統的社會工程，加強對環境會計的宣傳的推廣。環境會計涉及到會計學、環境科學、環境經濟學等多學科，這就要求對企業管理層、相關財會人員進行全面培訓，提升其專業技能。

6.6 構建環境會計監督體系

環境會計的監督體系應由審計監督、財政監督、國資委監督共同構成。目前我國能夠對環境會計信息實施監督的只有審計機構。審計機構無法對違規的環境問題進行處理，只能對環境資產、環境負債、環境成本、環境費用等會計信息進行監督。這就要求在構建環境會計監督體系時，要將其他部門的監督形式考量在內，明確監督主體，以及涉及重大環境問題時責任的交接條款。

2018年4月16日，生態環境部公布了《環境影響評價公眾參與辦法》，對環境信息披露中的違規者可以進行處罰，從制度上解決了環境信息失真的處罰問題。

與此同時，還應該細化環境會計信息質量診斷評價體系，應包含以下方面：一是環保意識，包括環境保護方針的長期和短期目標，以及管理者的經營理念；二是環境財務，與環境相關的資產、負債、所有者權益、成本、收益等：三是環境績效，包括污染物排放標準、企業達標情況、固體廢棄物情況、廢水廢氣排放總量、總能源和單位能源消耗量等；四是環境管理，向企業反映環境問題的渠道、環境保護有關的培訓學習以及獲得的環境保護榮譽等。

參考文獻：

[1]章振東，李檢平.我國上市企業環境會計信息披露問題探討[J].財會研究，2015（12）：46-49.

[2]彭蓉，賀曲夫，徐習景.“十三五”規劃下開展環境會計對綠色生態發展的影響[J].河北地質大學學報，2017（4）：37-41.

[3]宋運澤.環境會計的現狀及對策建議[J].財會學習，2017（04）：5-6.