關于會計與稅務處理對于資產減值的差異分析

朱嘉融

[摘 要]提出會計資產減值的經濟背景基礎是宏觀和微觀的經濟變化，比如行業經濟形勢變化、市場利率變化、行業技術變化等。會計身處不同狀況的經濟環境中，對于期末資產減值的測試、確認、計量都必須要秉著客觀謹慎的態度。下文將描述會計準則和稅務準則中對資產減值的處理差異，并分析差異化處理的原因，最后提出建議完善會計上的資產減值。

[關鍵詞]資產減值；處理差異；準則差異原因及完善

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A

我國的企業會計準則是要與時俱進的，它要隨著經濟環境的變化、稅務準則的調整而不斷更新發展的。目前我國最新企業會計準則中對于資產減值的解釋，是在最新稅法和稅務準則的大方向的指引下進一步定義的。稅務準則是統領一切生產經營的標準。所以僅從會計準則的角度分析資產減值，是不夠深刻完整的，還得從與稅務準則對比處理差異的角度分析資產減值，達到深入理解并完善資產減值準則的目的。

1 資產減值的會計處理方法

1.1 資產減值的范圍

為了客觀反映資產價值，財政部制定的第8號企業準則中，規范了資產減值范圍包括固定資產、無形資產、成本模式計量的投資性房地產、生產性生物資產、長期股權投資、商譽等在內的長期資產，該部分資產提取的資產減值一經確認不允許隨意轉回，除遇到資產處置、資產對外投資、在債務重組中抵償債務等符合資產終止確認條件的情況，方可轉回。

其余流動資產的計提減值要求在各自的資產規范中表述，提取的資產減值在減值證據變化時允許在原已計提的減值準備金額內轉回。

1.2 資產減值測試與減值確認

在資產負債表日，當資產或資產組的可收回金額低于其賬面價值，就可確認為資產減值。在資產負債表日資產如有減值跡象，要進行減值測試，減值跡象包括資產被處置或用途變更、資產市場價格快速回落、所處行業經濟政策利空等。部分特殊資產無論是否有減值跡象，在資產負債表日必須進行減值測試，包括企業合并中的商譽、使用壽命不確定的和尚未達到可使用狀態的無形資產。

1.3 資產減值損失的計量

首先要確認資產或資產組的可收回金額，取資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產未來現金流量的現值中較高者作為可收回金額，再與其賬面價值比較，若低于賬面價值即可確認資產的減值損失。如果是資產組進行減值測試，確認可收回金額前要劃分業務資產組，即該最小資產組通過有效組合能獨立產生現金流量。如不能估計公允價值減去處置費用后的凈額，那么直接用未來現金流量的現值與其公允價值做比較來確認資產減值損失。

2 資產減值的稅務處理方法

根據稅法的規定，企業計提的各項資產減值準備，在減值轉化為實質性損失前，不允許稅前扣除，這就造成資產賬面價值與計稅基礎的暫時性差異。資產賬面價值與計稅基礎的暫時性差異，符合企業會計準則規定的，要確認遞延所得稅資產，在納稅前對要當期納稅所得額進行調整并確認所得稅影響。

實務中資產減值差異化處理舉例：公司在2015年末購入一臺價值120萬的固定資產，財務人員估計該固定資產的預計使用期限是5年，零殘值，會計上采用直線法計提折舊。2017年末由于該資產市場價格急速下跌，估計目前該資產的可回收金額僅有48萬。在稅務上，該資產也采取直線法計提折舊，不允許固定資產減值于稅前扣除。首先確定固定資產在2017年末是否發生減值，年末時，固定資產的賬面價值是72萬，可回收金額48萬，可確認資產減值損失24萬；在匯算清繳時，稅務上認可的該固定資產的計稅基礎是72萬，于是產生了可抵扣暫時性差異余額24萬，遞延所得稅資產余額6萬。

3 雙方存在差異化處理原因的分析

通過上述介紹會計上和稅務上對資產減值的不同處理方法，可以得出出現差異的最核心的原因是雙方所處立場的不同。雖然雙方處在同一個經濟市場中，會計方是企業的財務人員，代表的僅是本企業的利益訴求，而稅務方是國家的執法機關，代表的是國家利益和微觀市場管理的訴求。

3.1 稅務機關的管理需求

稅務機關是整個經濟市場中企業的稅務管理者，它會站在國家的高度去把控稅收來源，穩定財政稅收規模，管理各大企業的財務稅款繳納事項：傳達并嚴格執行國家對于企業交納稅金的各種法律法規、解決企業經營中關于交納稅金的疑問，最終以達到維護國家利益的目的。稅務機關代表的是國家性、強制性、權力性，所以企業和企業會計準則與稅務之間的關系是不對等的，企業會計準則就是要去按照稅務規定執行，盡可能地靠近稅法規定，服從稅法規定。

所以，當企業面對資產賬面價值和計稅基礎的差異時，要通過會計的賬務處理調整應納稅所得額、做納稅調增，達到稅法中對資產減值的規定。稅法中對資產減值不允許稅前扣除的規定，只要目的是為了防止企業通過人為的確認和轉回資產減值來惡意控制利潤、控制稅費，比如上市公司可能利用人為打造特定資產的處置或用途變更，使資產減值“合理”轉回調增利潤、粉飾報表，中小企業可能超額提取資產減值來遞減利潤和稅金。

3.2 企業會計的協同作用

雖然稅務機關對企業的收入、費用、稅費和利潤等進行管理，但不代表企業會計只能被動接受管理，不能發揮主觀能動性，企業會計完全可以與稅務機關管理活動相協同，會計人員可以促進企業會計準則向稅法的接近，也可以在資產減值跡象的觀察中、資產減值價值測試中、差異處理中、選取合適的計量方法中保持高度的謹慎性，這樣才能提高會計信息質量，向稅務機關報出真實可靠的財務信息，起到企業會計的協同作用。

4 規范會計資產減值處理的建議

在規避企業利用資產減值操縱利潤時，稅法的規定比會計準則顯得更有效。所以我們從中可以提出若干可行的建議，以求更規范的處理會計資產減值業務。

4.1 合理選擇會計計量方法，提高從業人員職業判斷力

資產減值在會計處理中，涉及很多處會計人員的主觀判斷，比如計算資產的可收回金額時，判斷是否產生減值跡象、活躍市場中資產公允價值的判斷、預計資產未來現金流量上選用的方法、依據市場判斷的折現率、測試資產組減值時選用的方法，都會不同程度地影響可收回金額、資產減值金額及當期損益。

會計人員也要努力提高職業素養和業務水平，認真學習企業會計準則和稅法，提高職業判斷力，提高對企業各種類型資產的認知，提高對外界經濟變動的敏感性。使會計人員主觀判斷偏差帶來的風險降到可接納水平。

4.2 設立企業內部控制，提高信息披露度

為了減少主觀判斷對資產減值的影響，可以在企業中設立獨立的內審體系，將核算會計對減值跡象、測試減值選用的方法、資產公允價值和可收回金額的預測工作進行二次審核，以提高會計信息的可行度。二次內審的人員聘用、審計流程、審批流程和首次核算時完全不同，通過各層次人員的反復多次審批，以提高資產減值數據的可靠性。并且把資產減值的金額在會計報表中充分完整地披露，包括資產減值的原因、計量方法、轉回情況等，全方位地提高會計信息的可靠性和客觀性，以引起諸多市場投資者對減值部分進行關注。

4.3 會計準則提供更科學的計量方法

改變企業會計準則中對于資產減值確認、計量相關數據時采用的人為判斷方法，減少主觀性選擇和測試方法的使用，盡量采用更科學客觀的計量方法，比如采用數據統計、加權平均市場數據、概率分布、逐步測試等，以大量客觀數據為基礎，使推算出的可回收金額、資產減值金額更可信。企業會計準則也要隨著稅法改革的腳步，及時修訂規范不盡如人意之處，減少會計準則與稅法的處理差距。

綜合上文，先介紹了會計準則中關于資產減值的范圍、計量、確認，再介紹稅法中關于資產減值的確認，以實務例子中演示差異及處理方法；再針對資產減值存在差異化處理的現狀，從雙方的立場分析了產生差異的原因；最后為了規范會計上資產減值的處理，多角度提出建議以期改進會計信息質量。只有從最基礎的會計信息質量提高開始逐步探索，到達完善我國企業會計準則和維護市場經濟秩序的目的。

[參考文獻]

[1] 孫玥.會計稅務處理對于資產減值的差異分析[J].財會學習，2017（02）.

[2] 戴禹堯.企業資產減值會計信息中的問題與決策研究[J].中國注冊會計師，2017（04）.

[3] 徐莎.我國上市公司資產減值會計存在的問題及對策分析[J].中國鄉鎮企業會計，2016（08）.

[4] 張密化.分析會計稅務處理對于資產減值的差異[J].經貿實踐，2016（14）.

[5] 伍小飛.淺談新準則下資產減值的會計與稅務處理差異[J].現代經濟信息，2013，（17）.