我國公立醫院單位層面的內部控制探究

●張海斌 穆家樂 馬曉利

一、引言

我國公立醫院作為公益性事業單位，是滿足人民群眾求醫問診需求的主力軍，隨著國家事業單位改革和公立醫院綜合改革的深入推進，公立醫院的事業地位和公益屬性凸顯。與此同時，隨著國家醫療衛生體制改革的不斷深入，公立醫院管理的難度也不斷增加。內控管理作為醫院管理的重要內容，在保障風險可控、提升運營效率等方面起著關鍵作用。

如何建立有效適度的內部控制評價與管理體系，是公立醫院管理的一個重要課題。針對公立醫院單位層面內部控制的實施現狀及存在的問題，本文在深入分析原因的基礎上，探討如何更好地健全完善公立醫院內控體系，做到內控管理規范化、制度化、程序化，并提出相應的對策建議，旨在推動公立醫院加強單位層面的內部控制建設。

二、我國公立醫院的發展現狀與特點

我國公立醫院屬于公益性事業單位，是我國特有的組織形式。根據1998年國務院發布的《事業單位登記管理暫行條例》的定義，事業單位是指為了社會公益目的，由國家機關舉辦或者其他組織利用國有資產舉辦的，從事教育、文化、衛生等活動的社會服務組織。根據2011年3月中共中央、國務院《關于分類推進事業單位改革的指導意見》中對我國事業單位的科學分類，我國公立醫院可歸屬于公益二類事業單位，即承擔高等教育、非營利醫療等公益服務，可部分由市場配置資源的事業單位。

據 《2016年全國衛生計生財務年報資料》顯示，2016年全國公立醫院總數為12708家，占全國醫院總數29140家的43.61%。2016年公立醫院門急診人次數達到27.6億人次，占全國醫院2016年門急診人次的85%，比2015年增加1.6億人次，增長6.2%；出院人數達到14431萬人，占全國醫院2016年出院人次的82%，比2015年增加1137萬人，增長8.6%，具體如表1、表2所示。

2016年，公立醫院財政補助收入為2148億元，占公立醫院總收入的9.5%。2016年公立醫院流動負債總額為9082.2億元，占比76.8%；非流動負債為2747億元，占比23.2%。非流動負債中長期借款2156億元、長期應付款591億元，具體如表3所示。

表1 2016年門急診人次及流向

表2 2016年公立醫院出院人次及流向

表3 公立醫院負債總額及其結構分析

截至2016年底，我國公立醫院業務收支結余為負數的達2428家，且近幾年呈加速增長的態勢，具體如表4所示。

表4 2013-2016年業務收支結余為負數的公立醫院情況

根據2017年4月國家衛計委、發改委、國家醫改辦等7部委聯合下發的《關于全面推開公立醫院綜合改革工作的通知》要求，2017年全國公立醫院醫療費用平均增長幅度控制在10%以下；9月30日前，全面推開公立醫院綜合改革，取消藥品加成；到2017年底，前4批試點城市公立醫院藥占比（不含中藥飲片）總體下降到30%左右；百元醫療收入（不含藥品收入）中消耗的衛生材料降到20元以下。結合國家政策及相關統計數據，可以歸納我國公立醫院具備以下特點：

（一）主導性

2010年2月國務院發布的《關于公立醫院改革試點的指導意見》明確了公立醫院改革的根本方向，即堅持公立醫院的公益性質和主導地位。盡管公立醫院的數量占全國醫院數量總額不到一半，但其提供的門急診服務量和住院服務量分別達到了全國醫院服務量的85%和82%，毫無疑問公立醫院是我國滿足人民群眾日益增長求醫問診需求的主力軍。

（二）公益性

近幾年，國家對于我國公立醫院的事業地位和屬性日益凸顯。藥品加成的取消，結余率的降低無不體現了公立醫院的公益性特點。2016年公立醫院藥品收入7583億元，占醫藥收入總額的38.11%，為1979年以來的最低值。地市級及以上醫院藥品收入占比為38.4%，其中藥品收入占比30%以下的醫院數量達21.3%。2016年公立醫院藥品加成率為8.05%，同比降低2.49個百分點，比2012年（15.31%）下降了7.26個百分點，并且五年來基本呈逐年下降趨勢，為歷史最低水平，具體如圖1所示。

（三）財政補償率偏低

圖1 2012-2016年公立醫院藥品加成率與藥品收入占比

我國現階段經濟發展水平決定了財政補償尚無法覆蓋公立醫院的運營成本，需要公立醫院通過提高自身運營績效來保障醫院可持續發展。2016年，公立醫院財政補助收入為2148億元，占公立醫院總收入的9.5%（如表5所示）。隨著改革的深入，公立醫院面臨結構調整，運營壓力逐年增長，表現為資產負債率逐年增長，收不抵支的公立醫院數量逐年增加（如表 3、表 4 所示）。

表5 2016年公立醫院收入情況

三、我國公立醫院單位層面內部控制現狀及原因分析

（一）我國公立醫院實施內部控制的必要性

從公立醫院外部環境來看，行政事業單位改革正逐步深化，相關改革文件陸續出臺實施，中央巡查監督力度空前，并不斷強化廉潔從業風險防控，公立醫院作為公益性事業單位，須通過不斷加強自身內控建設，抵御防范各方面的風險。

從公立醫院內部環境來看，隨著我國醫改進入 “深水區”，對公立醫院的績效考核也提出了更高的要求。國家財政補償短時間可能還無法全面落實到位，且在同樣比例的財政補助率下，不同醫院管理水平的差異，表現出了不同的績效結果，醫院必須通過不斷提高內部管理水平來改善自身運營績效，才能實現在保障公益性的前提下，維持醫院的可持續發展的目標。內控管理作為醫院管理的重要組成部分，在保障風險可控、提升運營效率等方面是起決定性作用的關鍵環節。

（二）我國公立醫院單位層面內部控制實施現狀及存在的問題

為了進一步規范行政事業單位的行為，提高行政事業單位內部管理水平，財政部從2012年起，相繼發布了《行政事業單位內部控制規范 （試行）》《關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》《關于開展行政事業單位內部控制基礎性評價工作的通知》《行政事業單位內部控制報告管理制度（試行）》等一系列行政事業單位內部控制規范，對行政事業單位內部控制及基礎性評價等工作提出了明確要求。2015年12月財政部發布了 《關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》，要求全國各級行政事業單位2016年年底前完成內部控制的建立和實施工作。

具體到單位層面，首先，在公立醫院內部控制政策制度方面，為了加強醫療機構的財務管理水平，促進各醫療機構財務會計內部控制制度建設，提高醫療機構財務管理水平，衛生部于2006年印發了 《醫療機構財務會計內部控制規定（試行）》。但此規定規范的內部控制是狹義的財務會計范疇的內部控制，其控制范圍和深度相對局限。目前，公立醫院基本依據財政部對行政事業單位內部控制建設的指導意見和要求實施，而未建立適合我國公立醫院現狀和特點的內部控制政策制度體系。

其次，在公立醫院內部控制環境方面，實施現狀也并不理想。2017年筆者對全國22個省市各級公立醫院財務負責人與醫院管理者發放內部控制成效調查問卷，本次調查共計發出問卷129份，回收129份，有效率100%。調查結果顯示，公立醫院基本完成了單位內部控制的“建立”和“實施”。但公立醫院單位層面的內部控制成效與要求尚存在一定距離，大部分醫院負責人不清楚為什么要搞內部控制，內部控制的目標是什么，應該如何建設，存在著諸多盲區，沒有構建運行內部控制的良好環境，詳見表6。

表6 公立醫院內控環境現狀調查表

（三）公立醫院單位層面內部控制現狀的原因分析

1、公立醫院委托代理關系方面。我國公立醫院委托代理關系方面存在委托代理關系多頭、治理結構體系繁雜、缺乏激勵與約束機制的問題。

從委托方來看，我國政府舉辦公立醫院涉及衛生部門、教育部門、部隊、國企等諸多部門，不同部門委托舉辦公立醫院的運營目標不同，社會責任不明晰，且缺乏對作為代理人公立醫院院長的激勵和約束機制。目前公立醫院的運營目標主要包括：

（1）提供基礎醫療服務。作為國有非營利性醫院，提供基礎性醫療服務，滿足人民群眾基本醫療需求是公立醫院的基本辦醫目標。在此基礎上通過提高醫療服務效率和提高服務質量，不斷提高我國基礎醫療服務的廣度和深度。

（2）應對公共醫療事件。公立醫院承擔了應對公共突發事件，維護社會穩定的重要作用，在各種自然災害，突發公共事件發生時，公立醫院是國家調動解決醫療防疫問題的首要選擇和主力軍。

（3）科研教學任務。目前我國國有公立醫院大多數是集醫、教、研一體化的臨床教學型公立醫院。科研、教學的成果作為公立醫院績效考核與等級評定的主要指標也成為公立醫院運營的主要目標。

（4）資產的保值增值目標。改革開放以來，政府對公立醫院的投入逐漸減少，通過對公立醫院的逐步放權，促使公立醫院通過事業經營活動能夠自給自足，因此醫院資產的保值增值自然成為公立醫院的運營目標之一。

從受托方來看，我國公立醫院院長的任命情況較為復雜，既有出資方代表任命的情況，如通過各級政府衛生主管部門、部隊或辦院企業任命；也有非出資方代表任命的情況，如高校附屬醫院的院長一般由高校任命，而出資方代表一般為各級政府衛生主管部門。此外，我國公立醫院院長一般是由醫療領域的資深專家擔任，這些醫學專業人士一般沒有經歷系統的醫院管理知識學習，主要是通過管理實踐以及后期培訓來提高管理能力和水平。

改革開放以后，隨著委托方的放權，加之院長在醫療專業領域內的權威地位，公立醫院院長或者院長團隊（含副院長）的權利越來越大，對公立醫院資源配置的決定權也隨之增強。由于委托代理關系多頭復雜，極易造成委托方因信息不對稱無法有效監管代理人的問題。此外，目前公立醫院委托代理關系中，委托人與代理人的效用函數經常不一致。作為代理人的院長及其領導班子，一般比較關注其任期內醫院的可量化產出，包括醫院規模發展、科研教學產出、經濟增長比例、專科特色擴展等等，以體現其管理者價值和管理水平的提升。而作為委托方則可能更關注有限出資帶來的醫療服務的普及性、公益性和可持續性，但這些目標須通過較長一段時期的考量才能得到相對客觀的評價，所以很難作為任期責任之下院長的核心運營目標。

2、部門崗位設置與權責配置方面。公立醫院部門崗位設置與權責配置是單位層面內部控制的重要組成部分，須實現“決策、執行、監督”三權分離。一般來說，決策部門決定了內控體系整體運行的效果；執行部門作為具體承辦部門直接影響內控的執行情況；監督部門則是約束決策部門和執行部門行為的關鍵部門，是醫院內控有效實施的重要保障。目前盡管公立醫院基本建立了內控制度，但在部門崗位設置與權責配置上存在部分機構缺失，崗位安排不合理，一人多崗、不相容崗位兼職，內控牽頭部門不明確，制度流于形式、沒有認真執行與及時更新等問題。例如：

（1）由于公立醫院的院長或副院長多為臨床專家擔任，一般情況下專家型院領導會兼任臨床科室的主任或者學科帶頭人，在此情況下醫院的決策會帶有比較明顯的主觀傾向性，同時由于臨床專家在醫院的權威地位，即使決策有失公平，內部監督機構作為醫院的一個部門，也無法監督層級比其更高的權力決策機構，容易造成權力運行失控，作出不當決策的問題。

（2）公立醫院醫療設備、藥品、耗材的采購存在信息不對稱問題，采購流程形式化、內部控制失效等，極易滋生貪腐。醫療設備、藥品、耗材的采購過程中，院內臨床使用部門、專家往往自主確定購買設備、藥品、耗材的廠商、型號等，根據經費預算與供應商議定價格，再由院內采購部門會同紀檢審計部門履行競爭性談判或者公開招標的流程，由于臨床部門、專家與具體執行采購的職能部門、監督部門之間的信息不對稱，導致執行部門、監督部門權利弱化，職責履行不到位。

（3）部分公立醫院根據上級主管部門的要求，通過聘請第三方咨詢機構的方式，幫助醫院制訂了內控手冊，但由于醫院內部始終未成立獨立的內控職能機構或者未明確內控的牽頭部門，院內職能部門也沒有熟悉內控建設的專業團隊和人員，繼而使內控手冊成為形式擺設，既沒有按手冊貫徹執行，也沒有對內控體系進行評價與更新。

3、會計信息化系統方面。公立醫院屬于人才聚集型、專業技術聚集型事業單位，會計人員地位普遍較低，財務工作受重視程度有限，無法勝任內部控制這一涉及醫院全局的綜合性管理工作。與企業相比，醫院的會計人員在學歷、職稱、專業等方面無法與臨床相比，人員專業素質和工作積極性不高直接導致了會計信息質量不佳，記賬隨意性大，預決算報告編制不嚴謹、不合規等問題普遍存在。隨著近年來信息化浪潮的興起， 醫院的信息化程度越來越高，HIS、LIS、PACS、OA、財務軟件等都在實際應用中發揮各自的作用，但由于會計人員地位低、整體素質不高且缺乏溝通機制等一系列原因，使醫院內部控制在會計和信息系統方面產生了諸多問題。

（1）財務軟件使用不平衡不充分。基于企業會計研發的財務軟件，如用友、金蝶等在醫院沒有得到充分應用，有的醫院僅僅使用了總賬記賬功能，能夠輸出憑證、打印賬簿即可；有的甚至存在離開公司軟件維護人員，醫院財務部門對新技術、新知識完全不掌握，工作無法開展的局面。

（2）財務軟件與其他業務部門系統完全隔離，長期單機運行，缺乏數據信息化的交互。由于公立醫院財務人員對信息化的接受程度較低，又缺乏相關的專業知識，會計人員不清楚怎樣與信息技術人員溝通，經常存在溝通困難的情況，在涉及與院內其他信息系統數據交互的環節往往處于被動保守的態勢。

（3）傳統的公立醫院會計核算主要內容停留在經濟業務活動事后的記賬階段，隨著公立醫院事業發展與內控越來越強調經濟業務活動事前與事中的控制，隨之產生了公立醫院趨企業化的類ERP系統的建設需求，以期達到業財融合的管理目標。而當前公立醫院會計人員普遍缺乏管理會計以及信息數據思維，無法在系統建設過程中意識到潛在的內控風險，提供可行的解決方案，使得系統對接后經常產生數據與數據之間、報表與報表之間勾稽關系的邏輯錯誤，繼而影響內部控制的實施效果。

四、對策建議

針對公立醫院單位層面內部控制存在的問題及原因剖析，筆者建議從宏觀與微觀兩個方面推動公立醫院單位層面內部控制狀況的改善。

（一）宏觀層面

我國公立醫院亟需通過行政事業單位改革理順治理結構體系，真正實現管辦分離，做到公立醫院主要負責人、組織人事任免部門與醫院經濟運營主管部門的相互統一，通過頂層設計理順“人、財、物”關系與“責、權、利”關系，是公立醫院實現內部控制成效和設計目標的基礎和重要保障。實現管辦分離后的辦醫部門需要通過一套有效的醫院管理層績效考核體系，把政府的辦醫目標與醫院主要負責人的辦醫目標規劃保持一致，并朝同一個方向努力。在理順公立醫院治理結構，實現管辦分離方面，可借鑒上海申康醫院發展中心的成功經驗，即一次性下放公立醫院經營管理權，逐步回收國有資產所有權。通過12年的不懈努力，根據管辦分離的要求，堅持公立醫院國有資產所有權與經營管理權適度分離的原則，上海市級公立醫院在上海申康醫院發展中心領導下，積極探索出一種非行政化的靈活高效的管理體制與運行機制，實現了全面預算、院長績效考核、院內績效考核分配、醫聯工程等一系列管理飛躍。推進了市級醫院軟硬件建設，提升了醫院發展能級水平，改善了人民群眾就醫環境與條件，逐步建立起了專業化、精細化、規范化的現代醫院管理制度。

黨的十九大報告明確提出要重點建立和健全我國的醫療保障制度、現代醫院管理制度。內部控制制度作為現代醫院管理制度重要組成部分，從公立醫院服務患者，解決人民日益增長的健康需要高度出發，不應該僅局限在醫院經濟活動層面，建議充分借鑒企業內部控制管理經驗，把公立醫院內部控制拓展為包括醫院運營全過程的控制，這樣能夠有效加強內控與公立醫院業務的融合，推動醫院主要負責人從業務的角度思考如何加強內部控制，提高運營效率。

（二）微觀層面

公立醫院需要在主要負責人的直接領導下，做好以下幾方面的具體工作：

首先，醫院內的組織框架是否合理、職能是否明確，關系到醫院內部控制能否有效實施，是實現內部控制目標的基礎。因此，醫院有必要成立專門的內部控制職能部門或牽頭部門，以“決策、執行、監督”三權分離為原則，清晰劃分部門權責與具體崗位職責，并嚴格按照權責配置與崗位職責開展工作，做到管理目標、崗位職責、制度流程的一致協調。同時把內控評價結果作為部門管理績效的重要考評內容，建立并執行必要的獎懲制度，是醫院內控切實推行并得以持續改善的必要制度保障。

其次，公立醫院財務人員分工較細，每個財務人員長期從事某一崗位，對整個業務流程不完全了解，醫院亟需通過人才建設項目，尤其是財務人員的人才梯隊建設，培養一支具備內部控制思維的醫院管理人才隊伍。通過培訓、交流甚至人才引進的方式，讓原本處于比較封閉環境的醫院財務管理人員更多地了解醫院業務活動，在比較短的時間內提高現職財務人員隊伍素質，使財務人員能夠從業務開展的角度思考財務問題，通過優化財務流程來推動業務發展，實現財務核心團隊由核算型會計向管理型會計轉變。

最后，以“互聯網+”、大數據、人工智能、物聯網等信息化理念和手段為抓手，推動信息化與經濟管理、信息化與內部控制體系的深度融合，實現以“風險”管控為核心的流程再造。現代信息技術的發展，為公立醫院的內控管理提供了更多可能，原本由于空間、時間或者計算量級的局限而停留在理論上的控制方法，借助現代的信息技術已經可以具體實施。數據的采集、存儲、分析完全可以通過技術在很短的時間內完成。而現在缺少的恰恰是醫院內控的組織者能夠用信息化的思維來重新理解內部控制的思想，用信息化的思維來構建符合現代化醫院管理要求的內部控制流程。如何充分借助現代信息化技術手段來實現醫院內部控制的升級，將成為判斷公立醫院是否建立現代化醫院管理制度的核心標準之一。

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