論我國環境稅定位與改革

聶秀萍 李齊云

摘要：近年來消費稅、資源稅改革及《環境保護稅法》的實施，體現了我國堅持構建綠色稅制的決心，黨的十九大也再次強調了我國堅定踐行綠色發展的理念。文章通過分析國外發達國家環境稅改革的經驗，探析我國現行環境稅存在的缺陷，重點探索現行體制下我國環境稅制的改革方向與定位。

關鍵詞：環境稅;綠色稅制;地方收入;定位與改革

一、我國環境稅定位

十九大報告再次明確了我國環境與經濟協調發展的重要性，堅定了踐行綠色發展的理念。我國未來經濟社會發展都將秉承生態文明理念，力推綠色發展，關注經濟可持續性與環境保護的統一，這也表現在我國稅制綠色化改革上。環境保護稅的順利實施即是我國堅持構建綠色稅制的實例，已在2018年1月1日正式實施，同時確定了其地方稅收入的定位。雖然，李克強總理于2018年3月20日，在十三屆全國人大一次會議閉幕后，明確了我國國地稅合并的方向。但是國地稅的合并只是征管方式及機構的合并，按稅種劃分中央與地方收入的制度不會改變。同時，營改增政策的全面落實，給地方收入帶來了巨大的沖擊，因此針對地方稅收入來源的研究仍然非常重要。

我國對于地方稅收入體系的研究源于分稅制度，20世紀80年代，我國開始了分稅稅制的探索和研究，1994年正式進行了分稅制改革，研究成果集中在分稅制改革、營改增、環境保護改費立稅、地方稅體系主體稅種構建上。近年來，我國的研究開始集中于國地稅機構及征管方式的合并上，但是對于收入的歸屬的界定，仍然延續原來制度。目前我國現行的環境稅是由原來排污費以“稅費平移”原則，專門針對環境而設立，在開征初期其收入規模與排污費征收額不會有太大差異。短期來看，環境稅的收入作用不明顯。然而，國外通過多年的環境稅改革表明，完善的環境稅體系應該囊括與資源、環境相關的所有稅種，它既包括2016年我國通過的環境保護稅這樣的單項專門稅種，也應包含對環境有影響的其他稅種。因此，長遠來看，我國環境稅未來定位與改革方向是整合現行的與資源、環境相關的所有稅目脫種，理順各種稅費在環境保護中各自的功能定位，明確各種稅費在環境中的調控范圍，構建一個全面、綜合的環境稅體系，以地方主要收入來源的角色發揮作用。

二、環境稅作為地方主要收入來源的可能性分析

（一）從稅源上看

環境稅可追溯到20世紀20年代的庇古稅，其稅源最初僅涉及能源領域，到20世紀90年代以北歐國家為代表，各國開始實施全面、綜合的綠色稅制改革，其稅源拓展至一切與環境相關的稅收活動，既有資源的合理使用與保護，也有環境污染的各個領域，稅源充足。同時，環境資源的稀缺與經濟發展的矛盾不斷加劇，地方政府越來越重視環境質量，環境保護稅的開征促進了其職能定位與財源建設的一致性，能體現地方政府導向。OECD國家環境稅收入占整體稅收收入的比重處于5%-8%之間，環境稅在OECD國家已形成了較為穩定的稅源，環境污染能有效的抑制，值得我國借鑒。整理我國2016年與資源、環境相關稅種的收入情況如圖1所示，其占全國稅收收入比重合計為17.57%，具有成為地方收入穩定的、可持續性的稅源條件。

（二）從稅基上看

環境稅主要是針對自然資源、環境污染物等具有明顯地域特色的要素課稅，且不同地區的地理環境、氣候等自然條件不同.各地區對環境質量的要求也有差異.具有明顯的地方特征，且其受短期經濟走勢和通脹的影響較小，與商品稅、所得稅相比，稅基穩定，具有成為地方主要收入的稅基優勢。

（三）從受益性上看

環境稅體現了受益性原則，根據庇古稅理論，環境是一種準公共物品，環境稅對自然資源和生態環境的負外部性征稅，使市場扭曲減少，使資源配置優化。

綜上所述，環境稅在稅源、稅基、受益性上具有成為地方主要收入來源的可能性，但目前我國現行的環境稅只是我國排污費改稅后的單一稅種，范圍過于狹窄。結合國際經驗，本文所構建的環境稅是與資源、保護環境、防治環境污染有關的所有的稅收活動。

三、國外環境稅開征的經驗借鑒

（一）環境稅不是單一稅種，是綜合的稅收體系

英國、荷蘭、法國、美國、北歐等許多發達國家為環境保護設計的稅收政策實踐較早，積累了許多先進經驗。各國環境稅經過多次改革，目前主要針對能源的開采、消耗、處理，污染類產品的生產、消費、處理，環境污染排放物的控制等內容設置，對于不可再生資源、稀缺資源的利用或在污染形成的所有環節即污染產生的源頭到最終污染物的排放，利用稅收手段進行調控。國外發達國家在設置環境稅時，大多不只是單一的一個環境稅種，而是與環境相關的若干稅種的組合。

（二）解決環境問題不能只依賴于環境稅，它還需要與其他環境保護配套措施相互輔助、補充

環境稅具有一定的懲罰性，它的目的是利用稅收手段，讓排污者為其污染行為付出代價，主動加強環境保護。但是，如果排污者在繳納了環境稅后，認為其已經購買了排污權，不再關注環境治理，這就偏離了環境稅設計的初衷。因此，我國要解決資源、環境問題，必須在不斷完善環境稅體系的基礎上，強調與其他措施、相關部門的相互配合、協調。在國外環境稅的改革過程中，強調與環保部門等多部門的信息共享與合作。如日本的“環保積分制度”將保護環境、鼓勵節能的理念與日常消費相融合，引導使用者對環保能源的消費;美國的《綜合環境反應補償與責任法》，其嚴格的責任機制提高了環境污染問題的反應及治理速度，丹麥的車輛購置稅減稅改革，配合車輛環保標準的提高等等措施，其最終目的是利用綜合各種措施，取長補短、相互補充、制約，共同提高環境治理效果。所以，解決環境問題不能只依賴于環境稅，更不能只關注于環境稅收入，它在某些環節或領域可能具有局限性，要重視資源、環境治理的綜合效益。

四、環境稅改革路徑研究

（一）我國現行環境稅問題反思

雖然，近年來我國越來越重視節能環保，綠色理念也在不斷影響著我國的稅制改革，如我國第一部專門針對環境保護的稅法的頒布及實施，成品油、涂料、鉛蓄電池的消費稅改革，資源稅從價計征的改革及水資源稅的開征等，都突出了我國提高資源利用效率、保護環境的目的，我國環境稅體系正在不斷優化，但與發達國家相比扔存在很多缺陷。

1.現行環境保護稅平移了排污費標準，其收入規模尚小，環境治理激勵作用有限。《環境保護稅法》的稅目及稅額設置，基于平移原則，參照2014年的排污費標準設置，只針對于大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲等四類污染物征稅，稅額設置較低。以廣東省為例，2016年大氣污染物二氧化硫、氮氧化物及水污染物化學需氧量、氨氮的平均治理成本分別為3.6元/當量、20.9元/當量、7.4元/當量、31.4元/當量，而2017年公布的環境保護稅征稅標準：大氣污染物每當量為1.8元，水污染物每當量為2.8元，與企業治污成本比相差甚遠。同時，我國環境保護稅雖然考慮到了各省市的地區差異，但卻未考慮行業差異，特別是治污成本較高的行業，現有的稅額標準遠遠起不到促進企業污染治理的效果，有些企業仍傾向于交稅而不治污，與費改稅前的排污費政策效果相似，排污減排激勵作用有限。但目前我國環境保護稅剛剛開征，考慮到企業的承受能力，稅額設置不宜與排污費差異過大，以保證費改稅的平穩過渡，但長遠來看，其需進一步完善。

2.消費稅不能將節能環保與消費理念有效結合，難以發揮其綠色消費的引導作用。我國消費稅是一種特別調整稅，它是選擇出部分需要進行特別調整的產品或行為，利用稅收手段引導其消費方向的特殊稅種。目前我國現行的消費稅采用列舉式稅目，征稅覆蓋面較小，特別是對污染產品的征稅較少，如農藥、化肥、不可降解的塑料袋及電子產品等，更沒有按照污染程度設置稅額或稅率，不能體現稅收對保護環境、降低污染所帶來的積極影響。此外，消費稅屬于價內稅，除了需要對消費稅征收增值稅，具有重復計稅的弊端外，其稅額也不夠直觀，稅負在價格中轉嫁給了最終消費者，但是消費者卻不知道具體承擔了多少稅款，難以發揮其綠色消費的引導作用。

3.資源稅難以發揮其杠桿調節作用，不能有效刺激資源的有效利用。資源稅最初以調節國有資源有償開采和級差收入的目的而設立，但隨著資源消耗需求與資源有限性的矛盾日益嚴重，資源稅更多地被賦予了利用稅收手段引導和調節納稅人開采資源及節約利用資源的期望。現行資源稅只對部分初級礦產品或者原礦征稅，加工后的資源產品不征稅。而對于水資源2016年7月1日才在河北省試點，2017年12月1日才擴大到北京等9省市，但像森林、地熱、海洋、草場、灘涂等生態自然資源還未開征，資源保護范圍及力度都較小。資源稅的從價計征改革后，在一定程度上促進了資源節約集約利用，但是目前開征的資源稅稅費標準偏低，資源開采、使用成本較低，不能有效刺激納稅人資源的有效利用，考慮保護環境的政策還較少，如資源開采過程中的污染處理，資源消耗產生的污染等問題都未涉及，這都限制了資源稅在資源有效利用及保護環境上的作用，并不能正確引導資源的可持續利用。同時，資源稅以費擠稅問題普遍存在，更加重了納稅人負擔，資源稅難以發揮其稅收杠桿調節作用。

4.其他與資源、環境保護相關稅種存在的問題。車輛購置稅是為籌集資金用于我國交通基礎設施建設而設立，隨著我國交通事業的不斷發展，車輛購置稅收入規模有了較大發展，2002年至2016年車輛購置稅增長了6.67倍，由348.8億元增長至2674億元，但擁堵問題及環境問題也日漸嚴峻。車輛購置稅為中央稅由國稅征收，而地方道路的維護和修繕大多由地方政府監管，且制度設計為單一的比例稅率，雖然計算簡便，卻不區分排量，不能對高污染、高能耗車輛進行有效限制。

車船稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅采用從量計征的方式，其征收簡便、征稅成本較低，但也忽視了其價值及污染程度的影響，也違背了稅收公平原則。

（二）我國環境稅構建思路

1.短期內，優化現有與環境相關的稅種。環境保護稅在費改稅平穩過渡后，需要繼續調整征稅范圍，適時調整與環境保護密切相關的稅目，在充分考慮地區、行業差異，結合企業治污成本降低的同時，設置匹配的差別稅額。深化從價稅改革，擴大資源稅及消費稅的征稅范圍，逐步將森林、草原、地熱、海洋、土地等自然資源囊括到資源稅的征收中，并盡快開展“費改稅”，減少稅費并存的亂象;將不可再生資源、稀缺資源及嚴重污染環境的消費品納入消費稅的征稅范圍，積極發揮差別稅率的作用，設置多檔稅率，體現不同污染程度的調節力度。加快消費稅價外稅計征模式的轉變，減少重復征稅問題。

2.長期內，整合現有與環境相關的稅種，并人我國環境稅體系。具體構想如表1所示。

我國環境稅體系將最終由資源稅、消費污染稅、環境保護稅三大稅種構成。資源稅主要是針對自然資源使用及礦產資源的開采征稅，是為了提高資源的使用效率，減少不可再生及稀缺資源的使用及破壞，注重在源頭上治理，主要由資源稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅整合。消費污染稅主要是與現有消費稅區別，將與節能減排及環境保護相關的稅目獨立出來，注重其在消費使用過程中會造成環境污染或者資源浪費的宣傳，在消費環節征收，引導使用者減少此類產品的消費，主要由消費稅、車輛購置稅、車船稅整合。該環節的環境稅適合設置為價外稅，特別是針對于最終消費者的環境稅。環境保護稅是對直接造成環境污染的最終廢棄物征稅.無論是固體、水、大氣污染物還是噪聲都直接對環境造成損害，這是環境質量的末端治理，是環境保護的最后一道屏障，主要由現行環境保護稅及以后設置的單行治污稅種整合。而對于對環境造成污染的產品的生產環節即其投入市場并沒有設置專門的稅種，該環節利用增值稅及企業所得稅的稅收優惠政策來調節激勵效果會更明顯。理順各種稅費在環境保護中各自的功能，明確各種稅收在環境中的調控范圍。

3.做好環境稅改革的相關配套措施。

第一，建立健全環境稅法律體系。我國稅種的征稅依據大多為國務院制定的行政法規，如《中華人民共和國消費稅暫行條例》，法律級次相對較低。除了《環境保護稅法》之外，在其他與資源、環境相關稅種的改革過程中，要盡快利用法律手段強化環境稅稅收征管的執法規范。

第二，加強稅務機關與其他部門的協調配合。環境稅計稅依據的確定，與其他稅種的征收模式有很大的區別，需要與環保資源部門密切配合，這也加大了稅務機關的征管難度。環保機構必須確保第一手檢測數據的準確性，實現實時信息共享平臺，加大環境稅稅源監控力度。

第三，充分利用稅收優惠手段及財政補貼機制，注重環境治理資金的支出效率。加大資源節約及環境保護產品的研發、技術投入的稅收優惠力度及范圍，調整或取消對資源不合理利用的補貼，創新稅收優惠方式，探索生態補償長效機制的構建。

最后，提高納稅人的節約能源、保護環境的意識。除了充分發揮各種輿論媒體的宣傳導向作用、加強社會各界環保意識的培養之外，更需要納稅人看到其在環境污染上所承擔的成本。如可在企業的納稅申報表上體現其在資源使用及環境污染上的實際稅收負擔，為了減少企業財務人員及稅務部門的工作，該項內容適合自動匯總，由稅務機關統一設計附表，自動將企業所繳納的資源稅、消費污染稅、環境保護稅等相關稅種的稅額匯總到一張納稅申報表上，這樣納稅人更加清楚每期企業的實際支出，提高其激勵作用。

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