自媒體時(shí)代“打賞”所得法律性質(zhì)及征稅管理研究

摘 要 本文所述“打賞”所得是指通過自媒體平臺發(fā)布個(gè)人原創(chuàng)知識成果方式所獲取的平臺用戶的一定給付。近年來“互聯(lián)網(wǎng)+”發(fā)展迅猛，用戶群體龐大，“打賞”模式呈現(xiàn)出愈發(fā)強(qiáng)勁的獲利能力。基于可稅性原理，“打賞”所得具有可稅性，但其難以適用現(xiàn)行稅法。本文旨在對理論界主流三種觀點(diǎn)進(jìn)行分析，厘清“打賞”所得法律性質(zhì)，并提出可操作性的征稅管理方案，以期在實(shí)踐中可以更好的運(yùn)用，從而平衡經(jīng)營者、自媒體平臺和國家三方利益，推動我國自媒體行業(yè)稅收制度發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)稅收福利社會共享。

關(guān)鍵詞 微信贊賞 可稅性 稿酬所得 征稅管理

作者簡介：龍秋羽，中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)2015級法學(xué)本科生。

中圖分類號：D922.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.05.033

自媒體經(jīng)濟(jì)時(shí)代，平臺為了鼓勵原創(chuàng)，出現(xiàn)了諸如微信贊賞、微博打賞等功能。以微信贊賞為例，“微信贊賞”是指用戶基于微信公眾號發(fā)布的原創(chuàng)性內(nèi)容等自愿給付金錢等經(jīng)濟(jì)利益的活動。隨著自媒體的不斷發(fā)展，這種鼓勵內(nèi)容創(chuàng)作的方式越來越得到大眾的認(rèn)可與接受，甚至出現(xiàn)了有人以此為業(yè)的現(xiàn)象。

一、贊賞所得可稅性分析

我國現(xiàn)行法律并沒有明確規(guī)定“可稅性”的含義，“可稅性”一詞首次由張守文教授提出，并且成為判定是否征稅的重要方法。可稅性理論要求從主體、客體和稅收優(yōu)惠三個(gè)方面進(jìn)行初步考量。

從征稅主體上來看，“微信贊賞”所得擬規(guī)定由財(cái)政部門委托微信平帶依法進(jìn)行代扣代繳，征稅權(quán)行使主體具有經(jīng)濟(jì)上的可行性、可能性和法律上的合理性、合法性。

從征稅客體上來看，收益性是征稅的基礎(chǔ)，無收益不征稅。影響收益可稅性的主要因素包括效率性、公平性、可確定性和既存性。其一，打賞所得的效率性體現(xiàn)在虛擬貨幣方便征稅、成本低廉；其二，公平性是稅收公平原則的體現(xiàn)，贊賞所得來自于用戶個(gè)人財(cái)產(chǎn)，目前贊賞功能只對個(gè)人開放，絕大多數(shù)是營利性收入，用于非公益事業(yè)，對其征稅不違背公平原則；其三，贊賞所得直接存入運(yùn)營者的電子錢包，電子賬戶流水明細(xì)十分詳盡，若將運(yùn)營者贊賞所得與其個(gè)人賬戶分離，計(jì)算稅基就更加簡單明確；其四，一經(jīng)用戶打賞，運(yùn)營者即獲得相當(dāng)?shù)氖找妫瑢儆诩鹊檬找妗Ｒ虼顺醪脚袛啵澷p收益具有可稅性。

從稅收優(yōu)惠上來看，國家往往基于對經(jīng)濟(jì)和政策的考量，給予納稅人不同程度的稅收減免等優(yōu)惠。前文提到只有個(gè)人公眾號才能以自身名義獲得打賞收入，特殊群體、公益組織和社會團(tuán)體等都不能以組織名義獲得贊賞收入。但是，對于將打賞所得用于公益性事業(yè)的個(gè)人，國家應(yīng)依據(jù)法律給予稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠雖然會使可稅性主體范圍和客體范圍有所縮減，但符合稅收公平原則。

二、贊賞所得法律性質(zhì)分析

微信公眾號按照主體不同分為政府、媒體、企業(yè)、其他組織以及個(gè)人公眾號共五大類，但是由于目前微信“贊賞”功能僅對個(gè)人類型的公眾號開放，因此接下來我們將以個(gè)人公眾號及非個(gè)人公眾號這一維度對其此種各種所得的定性進(jìn)行分別討論。

（一）非個(gè)人公眾號

非個(gè)人公眾號即為包括政府、媒體、企業(yè)、其他組織類型的公眾號，非個(gè)人公眾號盡管無法通過注冊主體為個(gè)人的微信公眾號來獲得微信贊賞所得，但卻可以通過其員工認(rèn)證創(chuàng)建屬于企業(yè)的公眾號或者個(gè)人所有但為企業(yè)服務(wù)和擁有的個(gè)人類型賬號。這一類型所得性質(zhì)認(rèn)定清晰，實(shí)際操作中處理也較為簡單。對于注冊主體為非個(gè)人類型的公眾號的微信所得，以企業(yè)為例，應(yīng)當(dāng)直接按照稅法有關(guān)規(guī)定將贊賞收入納入經(jīng)營所得中再進(jìn)行分別處理即可。

（二）個(gè)人公眾號

我國對“微信贊賞”所得的法律性質(zhì)沒有統(tǒng)一觀點(diǎn)，理論界以贈與所得說、勞務(wù)報(bào)酬所得說和稿酬所得說這三種為主流。下面逐一分析，明確利弊，以期得到最合適的定性。

1.贈與所得說

在現(xiàn)有研究成果的基礎(chǔ)之上，總結(jié)出現(xiàn)有支持這一觀點(diǎn)的論據(jù)。首先，根據(jù)《中華人民共和國合同法》第一百八十五條規(guī)定贈與是一種基于雙方意思表示一致的單務(wù)行為。微信贊賞行為與之類似，公眾號平臺運(yùn)營者發(fā)布文章后，用戶基于對文章的贊賞或者喜愛而作出的單方面的意思表示。其次，根據(jù)《中華人民共和國合同法》第一百八十六條，“贈與人在贈與財(cái)產(chǎn)的權(quán)利轉(zhuǎn)移之前可以撤銷贈與。”微信贊賞也有類似的任意撤銷權(quán)，即在贊賞金額轉(zhuǎn)賬成功前用戶可以任意選擇取消贊賞；再次，從進(jìn)行贊賞的人的主觀態(tài)度來看，贊賞行為人往往基于贈與的意思進(jìn)行實(shí)際的表示；最后，當(dāng)贊賞人進(jìn)行贊賞時(shí)，微信官方對贊賞的定義為“贊賞時(shí)為表示鼓勵而對文章內(nèi)容的無償贈與”，可見，贊賞功能的設(shè)計(jì)本意是對給用戶提供一個(gè)鼓勵文章內(nèi)容的贈與通道。

綜合以上幾點(diǎn)，許多學(xué)者認(rèn)為應(yīng)該將微信贊賞所得納入贈與所得范疇，根據(jù)我國《個(gè)人所得稅法》以及《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》，贈與所得并未納入個(gè)人所得稅的征稅項(xiàng)目中，因此微信贊賞所得也就不需要稅務(wù)部門的介入。

但此種理論并非完善，仍然存在諸多理論上的矛盾。首先，微信贊賞行為并不是真正意義上的單務(wù)行為，在公眾號發(fā)布文章時(shí)作者對文章的原創(chuàng)性負(fù)有保證義務(wù)，因此贊賞行為實(shí)際并不符合贈與行為的構(gòu)成要件。從經(jīng)濟(jì)法的角度來說，微信贊賞已經(jīng)具有了形成較大市場的潛力，以羅爾事件為例，羅爾的文章在發(fā)布后短時(shí)間內(nèi)獲得了200多萬元，雖然此時(shí)經(jīng)過輿論以及有關(guān)部門的介入資金均被原路退回，但這也從側(cè)面反映出了微信贊賞的潛在的巨大市場。如前所述，微信行為實(shí)際上是一個(gè)交易行為，國家有必要對其進(jìn)行一定的管控，因此稅法也就有必要對此進(jìn)行一定稅務(wù)處理。

2.勞務(wù)報(bào)酬所得說

根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條可以看出，勞務(wù)報(bào)酬所得是個(gè)人獨(dú)立從事某種技藝或者獨(dú)立提供某種勞務(wù)而取得的報(bào)酬。勞務(wù)報(bào)酬具有以下三個(gè)特點(diǎn)：（1）基于合同關(guān)系而產(chǎn)生的報(bào)酬；（2）報(bào)酬獲得者與報(bào)酬支付者相對獨(dú)立，不存在從屬性；（3）報(bào)酬獲得者具有提供某種勞務(wù)的義務(wù)。

對于微信公眾號運(yùn)營者來說，發(fā)布者借助微信互聯(lián)網(wǎng)平臺，以高品質(zhì)的內(nèi)容取悅消費(fèi)者，換取報(bào)酬，即“贊賞”，公眾號運(yùn)營者獨(dú)立于平臺，不受平臺控制，具有極大的自主性。同時(shí)，受眾的“打賞”行為，對象多為專業(yè)化信息。在醫(yī)療、財(cái)經(jīng)、影視等方面，讀者的“贊賞”行為更加頻繁。從讀者獲取專業(yè)知識的角度而言，這類文章的服務(wù)性質(zhì)明顯，帶有明顯的差異化、個(gè)體化、特殊化性質(zhì)，被定義為勞務(wù)報(bào)酬所得中的某特定服務(wù)并無不妥。況且，在自媒體發(fā)達(dá)的“互聯(lián)網(wǎng)+打賞”模式下，新興收入模式無法對應(yīng)現(xiàn)有法規(guī)也屬正常，但勞務(wù)報(bào)酬所得中仍有一項(xiàng)“其他勞務(wù)所得”可以囊括此類收入。

倘若贊賞所得被定性為勞務(wù)報(bào)酬所得，《個(gè)人所得稅法》第8條規(guī)定：“個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。個(gè)人所得超過國務(wù)院規(guī)定數(shù)額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務(wù)人的，以及具有國務(wù)院規(guī)定的其他情形的，納稅義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定辦理納稅申報(bào)。扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定辦理全員全額扣繳申報(bào)。”由于目前微信平臺并不是法定的扣繳義務(wù)人，因此這種情況下的稅收征管應(yīng)由公眾號平臺運(yùn)營者在達(dá)到一定額度后自行納稅申報(bào)。

但仍由批評者認(rèn)為，此種說法缺乏合同法律關(guān)系基礎(chǔ)。微信平臺公眾號運(yùn)營者先發(fā)布文章，選擇是否接受贊賞，讀者再根據(jù)自身對相關(guān)內(nèi)容的滿意程度決定是否進(jìn)行贊賞以及贊賞的金額，在此過程中，公眾號運(yùn)營者與讀者沒有任何意思上的聯(lián)絡(luò)，也就無從訂立勞務(wù)合同，成立勞務(wù)合同關(guān)系。因此勞務(wù)報(bào)酬說亦存在一定的瑕疵。

3.稿酬所得說

依據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第8條第5項(xiàng)，“稿酬所得，是指個(gè)人因其作品以圖書、報(bào)刊形式出版、發(fā)表而取得的所得”。在該條款中，稿酬所得與勞務(wù)所得類似，均系提供特定勞務(wù)而獲取的報(bào)酬，而之所以將之從勞務(wù)所得中單列并適用優(yōu)惠稅率，僅系鼓勵創(chuàng)作和研究的原因而已。

微信贊賞，是發(fā)表在微信公眾平臺上自由創(chuàng)作者的文章，得到閱讀者欣賞從而得到的收入，目前學(xué)界對稿酬所得一般定義為以圖書和報(bào)刊形式出版發(fā)表所取得的酬勞。二者在諸多方面存在一致性。首先，二者支付的對象的表現(xiàn)形式都是文章，只是傳統(tǒng)稿酬支付的，主要是以紙質(zhì)形式展現(xiàn)的文章，而微信贊賞支付的都是自媒體平臺上發(fā)表的文章。其次，作者的主觀目的中都有獲取利益的意思，微信公眾號進(jìn)行文章推送時(shí)會有是否接受贊賞的選項(xiàng)，該選項(xiàng)已經(jīng)勾選，即表明作者有獲取利益的意思，這與傳統(tǒng)稿酬的特點(diǎn)不謀而合。從結(jié)果上看，倘若這一所得被定性為稿酬所得，不僅能夠更好地保護(hù)原作者的版權(quán)，同時(shí)也符合國家將稿酬所得從勞務(wù)報(bào)酬所得中單列出來給與一定的照顧和優(yōu)惠的政策，更能鼓勵和支持原創(chuàng)。

但認(rèn)定為“稿酬所得”仍有缺陷。按照傳統(tǒng)的稿酬所得的征收管理方法，稿酬所得由支付稿酬的單位即出版社代扣代繳。但在新時(shí)代自媒體越來越發(fā)達(dá)的情況下，微信贊賞卻是由讀者進(jìn)行支付，這也是二者最大的區(qū)別所在，若仍然按照傳統(tǒng)方法，勢必會給自媒體的發(fā)展帶來極大的不便。

但筆者認(rèn)為，讀者加入給與文章作者一定對價(jià)的行列是由平臺媒體向自媒體時(shí)代轉(zhuǎn)變的必然結(jié)果，將其歸類于稿酬所得實(shí)際上更加符合紙質(zhì)媒體向網(wǎng)絡(luò)媒體轉(zhuǎn)變的發(fā)展趨勢。因此，并不能因新時(shí)代的這種變化就必然地否定稿酬所得的說法。

三、贊賞所得定性建議——稿酬所得

基于上述三種學(xué)說之利弊分析，將“微信贊賞”所得定性為稿酬所得在概念、要件以及征收管理等方面均具有一定優(yōu)勢，理由如下：

（一）漢語言溯源

從漢語言角度，稿酬在《現(xiàn)代漢語詞典》中被定義為“出版機(jī)構(gòu)在發(fā)表著作、譯稿、圖畫、照片等的時(shí)候付給作者的報(bào)酬。”這是傳統(tǒng)觀念上的稿酬的定義。但隨著科技的日益發(fā)展，作者與讀者之間的知識傳播不再需要出版機(jī)構(gòu)這一傳統(tǒng)媒介，而是出現(xiàn)了微信公眾號這種提供直接發(fā)表機(jī)會的平臺。我們不能僅僅因?yàn)榇蛸p所得缺少了出版機(jī)構(gòu)這一主體而否認(rèn)稿酬所得定性的正當(dāng)性與合理性。

（二）立法定義

根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》的定義，“稿酬所得，是指個(gè)人因其作品以圖書、報(bào)刊形式出版、發(fā)表作品而取得的所得。”個(gè)稅將其單列將其單列是為了針對其報(bào)酬相對較低的情況單獨(dú)制定優(yōu)惠、照顧的征稅辦法。就微信公眾號中的原創(chuàng)文章而言，贊賞所得是讀者對其文章內(nèi)容的鼓勵而進(jìn)行的物質(zhì)給付，是因作品而產(chǎn)生的給付；此外，雖然目前微信公眾號平臺并未納入到圖書、報(bào)刊的范圍中來，但是從實(shí)際情況中的許多專家、學(xué)者的論文參考文獻(xiàn)中已經(jīng)引入了微信公眾號發(fā)布的文章，故實(shí)際上稿酬所得的定義并不與《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》中的有關(guān)概念相矛盾。究其原因，只是技術(shù)的進(jìn)步而使得發(fā)表方式發(fā)生了變化，但本質(zhì)是相同的。微信贊賞，并非簡單的贈與，而是因其創(chuàng)作并發(fā)表在微信公眾平臺上才取得的所得。因此，微信贊賞所得符合稅法意義上的稿酬所得的概念，稿酬所得的定性具有概念上的合理性。

（三）法律要件構(gòu)成分析

一方面，作者選擇開通接受贊賞的同時(shí)也就意味著作者的主觀意思中具有獲取一定物質(zhì)利益的目的。發(fā)布帶有贊賞通道的文章實(shí)質(zhì)上是作者向廣大讀者所進(jìn)行的要約邀請，讀者選擇贊賞并且進(jìn)行支付后，該合同即意味著成立，作者對文章的真實(shí)性、原創(chuàng)性負(fù)有一定的保證義務(wù)，并不屬于贈與合同的范疇。另一方面，贊賞的客體與傳統(tǒng)稿酬支付的客體都是受著作權(quán)法所保護(hù)的文章內(nèi)容，二者均受到著作權(quán)法的調(diào)整與保護(hù)。

（四）稅收征管優(yōu)勢分析

將這類所得定義為“稿酬所得”，是一種鼓勵原創(chuàng)與文化發(fā)展的行為。在目前研究領(lǐng)域傾向的幾種定性看法中，“稿酬所得”是需要承擔(dān)的納稅義務(wù)最輕的一種分類。首先，目前大多數(shù)受到贊賞的文章并未達(dá)到800元的稿酬稅收起征點(diǎn)，實(shí)際上也就不需要進(jìn)行征稅。其次，目前國務(wù)院對稿酬所得進(jìn)行減免百分之三十稅率征收，相對于個(gè)人所得稅中的其他稅種稅率相對較低。因此采用“稿酬所得”的定義，不僅能夠更好保護(hù)作者與讀者的權(quán)益，同時(shí)也與著作權(quán)法鼓勵原創(chuàng)與文化發(fā)展的初衷一致，對于我國文化的繁榮可以起到一定的促進(jìn)作用。

四、贊賞所得征稅管理分析

（一）現(xiàn)行稅收征收管理體制之適用

1.納稅義務(wù)人及應(yīng)納稅額的確定

在前述個(gè)人類型公眾號的條件下，此種所得的納稅義務(wù)人即為進(jìn)行自媒體平臺運(yùn)營的個(gè)人，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)納稅義務(wù)。

根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第六條第一款第四項(xiàng)規(guī)定“勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得，每次收入不超過四千元的，減除費(fèi)用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費(fèi)用，其余額為應(yīng)納稅所得額。”因此，對于微信贊賞所得可以篇為單位，單篇贊賞額低于800元的不必繳稅，單篇贊賞額高于八百元的，在按照稅法相關(guān)規(guī)定計(jì)稅。

2.自行申報(bào)納稅管理

根據(jù)國務(wù)院頒布的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定年所得12萬元以上的納稅義務(wù)人，在年度終了后3個(gè)月內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。因此在本研究項(xiàng)目討論的問題中，若微信平臺運(yùn)營者贊賞所得收入與個(gè)人其他所得收入合計(jì)超過12萬元時(shí)應(yīng)該自行去稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理申報(bào)納稅。

3.扣繳義務(wù)人的法律責(zé)任及激勵

對于此類所得存在代扣代繳義務(wù)的扣繳義務(wù)人應(yīng)按照《稅收征收管理辦法》及時(shí)進(jìn)行代扣代繳，不得應(yīng)扣而不扣，應(yīng)收而不收（是否存在扣繳義務(wù)人暫且不論）。對于拒絕履行扣繳義務(wù)人可按照相關(guān)規(guī)定對平臺進(jìn)行相應(yīng)處罰，且責(zé)成扣繳義務(wù)人限期內(nèi)將應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收的稅款補(bǔ)扣或者補(bǔ)收。

同時(shí)為了使扣繳義務(wù)人積極進(jìn)行代扣代繳活動，可以沿用現(xiàn)行稅收征管體系中原有的做法，付給扣繳義務(wù)人所扣繳稅款總額2%的手續(xù)費(fèi)，且對這一收入進(jìn)行免稅處理。

（二）現(xiàn)行稅收征收管理體制之發(fā)展與突破

1.扣繳義務(wù)人范圍的擴(kuò)大——自媒體平臺代扣代繳

無論從實(shí)際操作上的可行性還是便利性來看，微信等自媒體平臺都是進(jìn)行代扣代繳行為的最佳“人選”。但微信等自媒體平臺目前還不是法定的扣繳義務(wù)人，但從扣繳義務(wù)人的功能來看，傳統(tǒng)的出版單位與微信平臺實(shí)際上都只是為文章的發(fā)表提供了一個(gè)的良好的載體，并無其他本質(zhì)區(qū)別，因此在后續(xù)的相關(guān)政策制定時(shí)，可以考慮將該類平臺納入扣繳義務(wù)人的范圍中，并且規(guī)定公眾號經(jīng)營者在對其贊賞所得進(jìn)行提現(xiàn)時(shí)由平臺予以代扣，從而降低征收成本，也可以避免一些不必要的實(shí)際操作問題。

2.平臺賬戶與個(gè)人賬戶分離

微信平臺目前采取公眾號與個(gè)人微信號綁定收款的做法，如若用戶不進(jìn)行提現(xiàn)，將此所得當(dāng)做微信零錢用于日常的生活中，則可能導(dǎo)致微信平臺失去進(jìn)行代扣最有利的時(shí)機(jī)；而微博平臺上，發(fā)布原創(chuàng)文章的則是實(shí)際就是個(gè)人微博賬號，其打賞所得直接轉(zhuǎn)入個(gè)人賬戶錢包。因此，平臺在代扣代繳過程中，可以考慮將公眾號余額與個(gè)人微信錢包余額相分離，在運(yùn)營者對公眾號余額進(jìn)行提現(xiàn)或者轉(zhuǎn)移時(shí)即由微信平臺扣除相應(yīng)稅款，即可達(dá)到最理想的扣繳效果。

五、結(jié)語

除微信贊賞外，微博、知乎和得到等各大自媒體平臺相繼推出“打賞”模式，培養(yǎng)用戶的打賞習(xí)慣，未來打賞是否將會改變自媒體平臺盈利模式，付費(fèi)閱讀是否將成為主流都是值得期待的。本文正是希望在“打賞”模式發(fā)展初期，將理論界存在的頗具爭議的三種學(xué)說作以系統(tǒng)分析，在利弊衡量中給出筆者的選擇，即更加傾向于將“打賞”所得定性為“稿酬所得”，并且結(jié)合現(xiàn)行的個(gè)人所得稅法提出具體的征管建議，以期在實(shí)踐中可以更好的運(yùn)用，從而平衡經(jīng)營者、自媒體平臺和國家三方利益，推動我國自媒體行業(yè)稅收制度發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)稅收福利社會共享。

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