責任成本管理提升企業價值創造力的實踐探索
——以ABC設計院為例

●周仲華

一、企業責任成本管理概述

當前，經濟環境發生劇變，市場競爭愈發激烈，成本優勢已變成企業生存發展的重要競爭法寶。責任成本管理是結合西方國家責任會計的先進管理理論和具有中國特色的社會主義市場經濟改革實踐的現代化管理方法。責任成本管理一般是通過制定科學合理的目標，明確責任與成本掛鉤的形式，完善成本考核與收入分配的方法，促進企業加強成本管理，從而提高企業經濟效益。

（一）企業實施責任成本管理的基本程序

圖1 責任成本管理流程圖

1、責任單位。責任單位獨立存在于企業內部，可以在相對確定的權責范圍內來自行控制成本費用的發生、收益利潤的實現以及獨立決定資金使用。責任成本管理的起點就是根據行政管理體制和企業經營管理工作的需要，確定對所轄生產經營活動承擔完全經濟責任的責任層次，明確劃分若干責任單位。該責任單位劃定后，必須在企業整個生產經營活動中，保持相對獨立的地位，擁有一定時期內明確、具體的生產經營目標，獨立完成上級所賦予業務經營任務，能夠對自己的生產經營活動獨立管理和獨立決策，獨立承擔其應負的經濟責任，并由上級部門對其經濟責任進行獨立考評。

2、權責范圍。責任單位劃定后，擁有了獨立的經濟利益。企業在生產經營管理中，為了切實維護各該責任單位的特定經濟利益，必須對其各自所必然擁有的經濟權利和所應承擔的經濟責任進行明確規定。唯有如此，才能真正落實經濟責任和切實行使控制職能，做到“責、權、利”有機結合，充分調動責任單位生產經營的積極性和主動性，保障企業的各項生產經營活動沿著預定目標前行。

3、責任目標。責任目標一般是對企業未來一定期間經營總目標進行分解，向各責任單位明確的權責范圍內，下達其應當完成的生產經營任務總和。責任成本目標是從上到下，層層分解、逐級落實，個體責任單位的具體責任目標之和構成企業的總體經營目標，個體責任單位責任目標完成與否直接影響企業總體目標的實現。

4、信息系統。信息系統的作用就是建立一整套數據與指標體系，用來記錄、計算、考核、評價責任目標，責任預算的執行情況。建立信息系統的目的就是搭建成本費用數值與經濟責任的橋梁，將經濟責任進行數量化、制度化，促進二者有機結合。一個健全科學的信息系統，最基本的功能就是對實施過程進行有效的跟蹤與控制，對于責任單位來說是及時提供實時的生產經營實際情況，對于企業來講就是為評價、考核各責任單位的績效提供可靠依據。

5、考核評價。考核評價是保證責任成本管理制度的有效貫徹實施的關鍵因素。考核評價的內容可以概括為有關責任單位預算實際執行情況，一般包括四大要素，缺一不可，即計量、分析、考核、評價。也就是說考核評價是在對有關責任單位預算實際執行情況進行計量和分析的基礎上，通過科學的方法對責任單位的工作業績和經營成果進行嚴格考核和適當評價。考核評價的目的是充分展示責任單位的經營績效，及時發現生產經營中存在的問題，促進責任單位采取針對性的措施進行修正，進一步強化成本控制，促進責任目標的實現。

6、管理報告。管理報告是對責任單位的責任成本管理績效的報告，其作用在于集中反映有關責任單位在一定期間內生產經營活動的真實情況，對各責任單位的預算執行過程以及執行結果進行概括說明。責任成本績效報告的編制，核心內容是對責任單位責任成本管理情況進行總結，揭示其責任成本管理活動中存在的不足，可以促進各責任單根據自身的特點和外在條件，揚長避短，改進和完善自身權責范圍內的生產經營活動，提高經濟效益，實現自己的責任目標。其最終目的仍然是服務于企業總體目標，促進企業各責任單位齊心協力推動企業總體目標的實現。

責任成本管理通過“責、權、利”相結合，可以充分調動企業各環節積極參與到成本管理當中，實現企業全員管理、全過程管理、全環節管理和全方位管理，促進企業經濟和技術結合。目前責任成本管理在大型建筑企業中得到了廣泛的應用，在挖掘企業成本管理潛力，促進企業提質增效方面發揮了積極的作用，其在企業管理中的重要性也逐漸為其他行業，特別是勘察設計行業所重視。

二、勘察設計企業責任成本管理面臨的問題

由于勘察設計項目大多具有點多、線長、面廣的特點，其成本管理有別于一般工業企業，其特點可以概括為：一是產品的無形性，即企業提供的產品為文本、圖紙等智力勞動成果，其成本構成中人工成本占較大比重；二是產品的周期長，從預可研、初步設計到施工圖設計，最后到配合施工直至項目完工，項目跨度時間長，變化因素多，項目總成本合理估計難度較大；三是產品的不同質性，各個勘察設計項目特點各異，造價各不相同，投入的技術和人力資源也不盡相同；四是多專業共同配合，一個大型的勘察設計項目往往涉及上十個不同專業協同完成，不同專業的成本計量難度大；五是項目成本邊界不清晰，人力資源交叉使用頻繁，項目人工時統計難度大。具體來說，勘察設計企業責任成本管理存在以下難點：

（一）責任單位的確定存在難題

選取責任單位，其實就是確定責任中心。責任中心在企業的生產和經營活動中，地位相對獨立，是一個責權利相結合的實體。它擁有自己可以調配的資源，并對產生的經濟責任獨立負責，責任和權利都可控；它獨立進行經營業務和財務收支活動并可以進行責任會計核算。一般而言，責任中心的確定與企業生產經營的組織形式密切相關。勘察設計企業的生產組織一般都采取兩種方式：項目部制和專業處制。

項目部制是按經濟合同成立項目部，選派不同專業的人在項目部的統一組織下開展生產活動。這種情況下，項目部就是一個天然的責任中心，獨立組織生產，承擔項目全部的生產經營責任并對項目的經營成果負責。項目部制的優點是：生產經營相對獨立封閉，方便管理；責權利相對簡單明確，易于控制；項目部承擔詳實所有生產經營工作，受企業內部轉移定價影響小，有利于考核激勵機制作用的發揮；能夠直觀反映項目盈虧。項目制的缺點主要是人力資源相對固化，不利于勞動生產率的提高。項目部制下，設計人員相對固定，一名設計人員一段時間只參與一個項目的設計工作，在生產任務飽滿，人手相對不足的情況下，人力資源不能靈活調配，對生產經營會產生不利影響。

專業處制是項目的生產由集團組織，集團向各生產單位（專業處）下達生產指令，各生產單位在集團的統一指揮下，協作完成各個不同的生產任務。這種情況下，可以把生產單位定位為責任中心，對自身的生產經營活動和生產經營成果負責。專業處制的優點主要體現在生產組織更能體現專業分工協作，人員調配靈活，有利于勞動生產率的提高。專業處制的缺點也很明顯：生產組織上升到集團層面，管理級次增加，管理難度加大；責權利相對不夠清晰，需要進一步理順內部管理機制；受內部轉移定價影響比較大，人為因素比較突出，有可能導致責任成本管理失效；項目被分解成若干細小單元，不容易直觀反映項目盈虧。

項目部制和專業處制各有優缺點，在實踐中，勘察設計企業往往采取二者結合的方式。對生產邊界比較固定、人員相對固定的城市軌道交通項目采用項目部制，通過加強人員調配，改進項目人工時統計，提高勞動生產率。對一些長大干線、專業配合要求突出的項目采用專業處制，加強生產組織協調，完善內部定價機制，制定清晰明確的責任考核機制，充分調動生產積極性。

（二）標準成本難以引入

責任成本管理內部責任的確定往往需要引入標準成本的概念。標準成本是對產品或作業未來成本的理性預期，在責任成本管理中主要應用于責任成本預算的編制，責任成本預算是明確各責任中心責成本管理責任的關鍵要素。標準成本還用于發現和分析實際成本對標準成本的偏離度等方面，也是責任成本考核評價的參考依據。

標準成本的確定有很多前提條件，它要求：第一，產品相對穩定，企業生產模式一般為少品種、大批量。反觀勘察設計企業，產品的非同質性非常明顯，基本上每一個生產項目都有自己的特殊性和復雜性，大批量復制完全不可能。第二，BOM（物料清單）規范管理，成本要素相對穩定。物料清單BOM和成本要素穩定，導致產品成本相對穩定，即使產生波動，也比較容易分析波動原因，從而確定成本管理責任。反觀勘察設計企業，產品成本構成中，人力成本占（職工薪酬、差旅費等）絕對比重，物料消耗所占的比重基本可以忽略不計。人力成本的標準化也非常困難，一方面，不同的項目設計難度和技術要求不同，人力成本難以設定相對固定的標準成本要素不穩定，導致事先的成本模擬變得非常困難，責任成本預算難以細化。

（三）內部轉移價格難以合理確定

所謂內部轉移價格，是指集團企業內部各關聯方在內部交易中所采用的價格。內部轉移價格直接關系到集團企業內部各關聯方的盈利水平和資金流向。因此轉移價格的實施，既會影響影響集團內部各方的業績和利益，對集團的整體戰略也會產生很大的影響。對于責任成本管理而言，內部轉移價格直接影響責任中心的權責。

一般而言，集團母公司在制定內部轉移價格時，應遵循“激勵、自主、公正”的原則，服從于集團整體目標，綜合考慮內部各關聯方利益訴求，來綜合確定內部轉移價格制定機制。在企業管理實務中，集團企業一般采用兩種方法制定內部轉移價格：以成本為基礎和以市價為基礎。

反觀勘察設計企業，上述兩種定價模式均難以實施。一方面，標準成本難以引入，以成本為基礎定價無法實現；另一方面，在專業處制下，生產被分割成若干細小單位，這些細小單元沒有可比的市場定價。在實務中，勘察設計企業集團一般根據各個利益主體的參與程度來制定恰當的轉移定價管理制度，采取共同協商內部轉移產品和勞務的價格來平衡各方利益關系，這種定價模式受人為因素干擾較大，實際操作中往往爭議不斷。

三、ABC設計院責任成本管理實踐

近年來，面對勘察設計市場日趨激烈的競爭局面，ABC設計院以集團戰略為引領，緊密結合勘察設計企業業務特點和管理要求，著力構建工效掛鉤、勘察設計一體化和人工時管理系統三位一體的責任成本管理體系，以管理制度為核心、信息化平臺為支撐、技術創新和精益管理為抓手，實現技術領先、管理領先、成本領先，企業經濟運行質量持續提升的戰略目標。

（一）構建“一個體系”

構建適合勘察設計業務生產流程，以生產單位為責任單位、以責任預算為主線、以“雙掛雙提”為抓手的工效掛鉤經濟責任制度體系，其本質就是把“目標成本”與“管理責任”連鎖起來，使成本管理成為全員自覺自發的行動。

1、破解準確劃分責任成本單元的難題。與工程施工項目相比，勘察設計業務具有項目和人員交叉的特點，項目責任成本邊界不清晰。集團公司以生產單位為基本責任成本單位，將年度合同、收入、成本、利潤、收款等指標細化分解，編制下達年度方針目標任務分解表；各生產單位結合自身生產組織體系，進行二次細化分解，把成本責任分解落實到下屬各設計科室，并將科室職工工資收入與責任成本控制掛鉤。科室責任成本控制的好，完成營業產值高，職工收入自然就高；反之職工收入就低。實踐證明，通過細化成本中心，壓力層層傳導，使職工效益與責任成本控制實現有機統一，責任成本控制真正轉化為了全員的自覺行動。

2、牽住責任成本預算管理的主線。每年初，集團公司根據年度方針目標，將生產經營指標（指令性產值指標、自攬外委收入指標）分解下達給生產單位。通過對各生產單位成本歷史數據的分析測算，確定 “非人工成本費用率”定額指標，明確規定“非人工成本費用率”作為對各責任單位的責任成本控制紅線。同時，用絕對數指標和相對數指標兩個維度，對各責任單位進行成本控制。

3、抓好源頭預控、動態調整和考核兌現三個環節。一是源頭控制，確保項目效益。各生產單位營業收入主要分為兩部分，一部分是完成集團公司名義承攬的指令性任務，按照內部計價辦法清算的產值收入（內部產值一般占全部合同收入的70%左右）；另一部分是利用自身專業優勢承攬的自攬外委任務，對自攬外委收入，集團公司規定按照合同收款一定比例上繳（一般為15%）。通過對收入的管理和控制，確保了集團公司在項目伊始，就留取了相當比例的責任利潤，從源頭上杜絕了虧損項目的出現，保證了利潤目標的實現。二是動態調整，引導戰略目標實現。根據集團公司發展戰略，結合市場生產經營形勢，每年及時調整工效掛鉤辦法，例如：通過提高或降低內部產值清算、自攬外委上交比例、產值工資和盈余工資計提比例等，引導生產單位調整生產要素投入方向，保證企業整體戰略目標實現。三是考核兌現，激發職工積極性。工效掛鉤經濟責任制度的核心是“雙掛雙提、不得虧損、超標調整”，各單位營業收入扣除責任成本后剩余部分，即為各單位可以計提工資總額的空間。完成產值高、實現自攬收入多、責任成本控制的好，最終工資總額的提取空間就大。各單位要想實現工資總額最大化，就必須一方面在高效完成集團公司指令性產值任務基礎上，積極發揮專業技術優勢開拓經營，增加自攬外委收入；另一方面通過強化內部管理，努力壓縮責任成本，以最大限度地增加提取盈余工資總額的空間。通過這項措施，實現了全員參與承攬、全員控制成本、全員努力創利機制。

（二）搭建“一個平臺”

依托企業信息化平臺，開發并運用生產經營管理系統，實現項目信息跟蹤、投標、簽訂合同、生產組織、委外分包、收款、項目清算等項目全生命周期的管控，做到管理流程化、職能模塊化、操作標準化，推進責任成本管理邁上新臺階。

在項目承攬階段，對集團公司所有單位跟蹤的項目信息在第一時間上傳到生產經營系統，由經營計劃部進行比對、分析、篩選。對擬參與投標的項目，根據項目性質、金額大小、重要程度，分別組織由集團公司層面或二級生產單位進行投標。經營一盤棋的做法，提高了信息的傳導速度、決策效率，降低了經營成本。

在項目生產階段，著力推進一體化設計、人工時管理系統。各生產單位領導、科室主任、總體、冊負責人可實時掌握項目進展和人員情況，根據項目任務量輕重緩急，及時調整人力資源配備，合理分配新任務，減少人員閑置，極大地提升了人力資源利用率，降低了單位人工成本。

在項目結算階段，嚴格控制增值稅發票開具的時間節點，避免長期墊付稅款；建立項目催收款分片包干、責任到人制度，將項目回款作為考核和計提工效掛鉤工資的依據，確保實現的每一分錢利潤都有充足的現金流支撐，提升了資金效益。

（三）落實“三項措施”

以勘察設計一體化為依托，優化生產組織；以技術創新為手段，拓展成本壓降空間；以責任預算為抓手，降低企業運營成本。通過落實上述三項措施，切實增強了責任成本管理效果。

1、全面推進勘察設計一體化進程，優化生產組織，再造設計流程，持續降低勘察設計成本。ABC設計院自主研發“設計院勘測設計一體化管理系統”，榮獲第十七屆全國管理創新成果一等獎。該系統專業全面地實現數據信息化、設計文件電子化以及、信息溝通網絡化，以網絡為支撐基礎，通過打通上下游專業設計工序之間信息通道，實現勘測設計信息及時、準確、充分、標準化地創建與傳遞，實現資料互提、協同作業、遠程及虛擬辦公，進一步優化了設計院生產組織、流程管理、作業方式，大幅提高了作業效率。據統計，鐵路測量工期大大縮短，工作效率成倍提高，極大降低了勘測設計成本。勘察設計生產組織一體化、信息化，已成為ABC設計院提高責任成本管理效能的重要途徑。

2、不斷提升技術手段，依靠科技創新降成本，增效益。一是加快勘測技術創新，廣泛采用航空攝影測量、衛星攝影測量、機載激光雷達測量、地面激光測量技術，促進外業人工作業向全自動三維地理信息作業轉變。目前，集團公司全面采用的地面激光三維掃描技術、CORS-RTK等技術，使測量工作效率提高30-40%,工期大幅縮短，測量人工成本節約50%左右。二是加快工程地質勘察技術革新，大力推進地質遙感、物探、原位測試及巖土試驗等技術發展，以及各類地質勘探手段綜合應用技術研究，多維度、全方位提高地質勘探的效率和準確性。三是推動智能化設計革新，以標準化設計為依托，加大輔助設計軟件開發力度，編制專業設計軟件400余項，實現了全部專業輔助設計。特別是站房設備設計軟件，構建了參數化模板，實現了智能化設計、參數化復核，極大提升了設計效率。技術創新已成為驅動集團公司勘察設計業務降低成本的強勁動力。

3、統籌兼顧，著力控制全集團公司的組織運行成本。一是在機關及后勤部門推行責任預算管理，根據部門工作職責和年度工作計劃，編制部門年度費用預算，審批下達后作為年度責任成本控制目標，年終由預算管理部門對各部門費用完成情況進行考核，考核結果與該部門年終領導績效考核及職工獎金掛鉤。二是調整集團公司、二級單位經營職責，整合經營資源，形成“五大片區”、十九個窗口分院的國內經營網絡格局，不僅提高了集團公司經營能力，而且有效降低了企業整體營銷成本和經營管理成本。三是嚴控非生產經營性的辦公費、差旅費、招待費、會議費等支出，各種管理費用按“八項規定”要求從嚴控制，取得了明顯成效。

四、成效及啟示

通過這些年來大力推動以科技創新和管理創新為核心的責任成本管理，近5年來，ABC設計院營業收入實現從3X億元到4X億元、5X億元、7X億元、8X億元的“5級跳”；2016年凈利潤突破1X億元，年均增長20%。成本費用平均增長16.7%，低于凈利潤3.4個百分點。可以看出，ABC設計院以責任成本管理為主要抓手，通過技術創新和管理手段創新，促進責任單位“責權利”有機結合，加強成本管控力度，提升責任成本管理的價值創造力，實現效益和規模的快速增長，企業管理水平和發展質量穩步提高。

下一步勘察設計企業責任成本管理發展的方向：第一，項目人工時系統的發展進步為項目管理提供了良好的基礎，要進一步完善生產組織形式，采用先進的管理手段，破解項目管理難題，逐步建立完善的項目管理體系。第二，進一步理順內部價格轉移機制，研究采用市場化的手段來對內部產品和服務的轉移進行定價。逐步推動條件成熟的各責任單位之間搭建成本模擬市場，實行費用橫向清算，進一步明確責任單位成本管理責任。第三，進一步細化責任成本預算，研究建立“差別化”的標準成本體系，細化責任單位成本管理的目標體系。加強責任成本執行分析，增強分析的針對性和實效性，及時發現執行偏離，實時預警。■