企業研發行為的財稅影響

文│宋福華

21世紀已進入知識經濟時代，科學技術的飛速發展，在逐漸改變人們生活方式的同時，也使得企業間的技術競爭日趨激烈。世界各國都在大力激發企業的技術革新熱情，中國面對復雜的全球市場競爭環境，一直大力提倡發展科學技術生產力，對企業的研發行為實施多項稅收鼓勵政策，這將使得境內企業研發行為對其財稅產生特殊影響，本文主要通過綜合梳理針對研發行為各項財稅政策，探討企業研發行為對自身財稅的影響，供企業經營財務參考。

一、研發行為支出費用化影響

針對企業的研發行為，國家政策在所得稅方面主要通過加計扣除的優惠政策進行鼓勵。2017年11月，國家稅務總局發布了《關于研發費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》（2017年第40號文），完善了研發加計扣除相關政策，對一般企業的研究開發費用延續執行50%的加計扣除政策，形成無形資產的，按照無形資產成本的150%稅前攤銷；同時新增了對科技型中小企業執行75%的加計扣除，并對其形成無形資產按成本175%稅前攤銷政策。

科技型中小企業一般指職工總數不超500人，年銷售收入及資產總額不超2億元境內（不包括港、澳、臺地區）注冊的居民企業。此類企業需按照《科技型中小企業評價辦法》進行評價，并在“全國科技型中小企業信息服務平臺”審批公示無異議方可。以上優惠政策將使研發行為的投入支出帶來企業的所得稅降低，同時使企業利潤產生同等金額變動。例如：某一般企業所得稅率25%，研發費用可享受50%加計扣除政策，2017年度實現利潤總額2000萬元，發生符合加計扣除政策的研發費用1000萬元，則該企業當年所得稅利潤情況如下：

納稅及利潤過程

根據計算過程可見企業所得稅費用可減少125萬元，同時當年凈利潤增加125萬元；若當年企業虧損，則加計扣除額并入企業虧損利潤在以后年度彌補。

二、研發行為支出資本化影響

事實上，與研發費用支出比較起來對企業利潤及稅負影響更為深遠的，是研發支出中資本化部分。企業的研發行為部分是研究探索，結果多是研究報告等基礎性成果，并不形成具體的研發技術或產品，此類研發行為支出予以費用化并影響當期稅負利潤，但同時也有部分可能形成具體的研究成果，最終會形成新技術、新工藝、新產品等能為企業帶來未來經濟利益的成果，針對此類研發行為支出企業可按規定進行資本化。在財務上一般通過資產類科目“開發支出”核算，形成符合規定成果后轉入“無形資產”并按規定年限攤銷處理。假設某一般企業1000萬元的研發支出當中，按規定應予費用化金額為500萬元，符合資本化條件的研發支出500萬元，于次年1月結項轉入無形資產500萬元；當年對企業的稅負及利潤影響情況如上表。

研發支出財稅影響

數據顯示費用化部分導致企業所得稅減少及凈利潤增加62.5萬元，而資本化部分導致企業當年所得稅增加125萬元，同時凈利潤增加375萬元；事實上，資本化部分從整個攤銷期來看，其形成無形資產后按期賬面價值150%攤銷并稅前列支，整個攤銷期所得稅減少及凈利潤增加金額為187.5萬元（500×150%×25%），減去當期125萬元影響，整體影響金額仍為稅收優惠產生的62.5萬元。雖然從整體研發及攤銷期看凈利影響仍是50%所得稅加計扣除部分，但過程中導致了企業當期凈利潤增加375萬，會使企業利潤當期增長較大。另外從會計報表角度看，形成資本化部分的研發支出，因其形成企業的一項資產，在現金流量表核算中，相關研發支出現金流出也應該計入投資活動產生的現金流出而非經營活動產生的現金流出。

需要注意的是，企業研發行為發生的支出必須符合企業會計準則及稅法的相關規定，保持核算政策的一慣性；應該區分研發項目進行歸集，且項目立項應在科技部門審批備案，建立清晰的研發項目支出輔助賬，各項支出也必須符合稅法中的相關規定。

對于符合要求的研發行為支出，應該何時可予以資本化和費用化？企業會計準則將研發支出區分為研究階段和開發階段處理，研究階段相關支出按費用化核算處理，開發階段在符合一定條件的情況下，進行資本化處理，否則仍然需要計入當期損益；對于開發階段是否可資本化，《企業會計準則第6號-無形資產》規定了五項判斷條件：第一、完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；第二、具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。第三、無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；第四、有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；第五、歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠計量。企業的研發行為支出，在開發階段必須同時滿足以上五項條件才可進行資本化處理。

三、研發成果轉讓的財稅影響

對于企業研發行為形成的研發結果，稅收政策在其流轉環節也有一定的優惠鼓勵政策。增值稅法規定了納稅人提供技術轉讓、技術開發和與之相關的技術咨詢、技術服務享受免稅政策，這對企業的研發技術成果轉讓和針對性的技術開發行為非常有利，減免流轉環節稅金的同時有利于收入的增加。實操中此項免稅申請時，須將相關合同到所在地省級科技科技主管部門審批認定并報稅務備案。另外對于企業符合條件的技術轉讓所得，企業所得稅法中規定一個納稅年度內不超500萬元的部分，享受免征企業所得稅政策，超過500萬元部分減半征收，具體可參見企業所得稅法免征與減征優惠第（四）項。

四、企業層面的長期規劃

對于擁有自主知識產權、且主要產品（服務）發揮核心支持作用的技術屬于《國家重點支持的高新技術領域》范圍的企業，在滿足條件的情況下可申請成為國家高新技術企業，成為國家高新技術企業后可享受所得稅減按15%的稅率征收的政策，此項政策可以使達標企業較一般企業持續享受到10%的所得稅優惠。

想要達到高新技術企業標準，需要滿足多項要求，其中比較剛性的關鍵要求包括:企業科技人員占職工總人數需滿足10%占比，同時財務指標上研發投入規模需分三檔達標：

最近一年銷售收入規模 研發費用總額占銷售收入總額比重小于5000萬元（含） 不低于5%5000萬元至2億元（含） 不低于4%大于2億元 不低于3%

其中企業在中國境內的研發費用總額占全部研發費用總額比例不低于60%。財務指標上還要求近一年高新技術產品（服務）收入同期占收入比例比低于60%；另外對企業的基本要求、創新能力、安全違法行為等也有相應規定，企業可參見企業所得稅法中高新技術企業優惠相關規定。

總之，在當前技術飛速發展革新的時代，企業應該順應趨勢，將宏觀政策與企業自身的發展有機結合起來，扎實做好內部的財務核算工作，創造良性的內外生存環境，以便在激烈的市場競爭中立于不敗之地。