個人所得稅改革草案要點分析

胡利平

[提要] 2018年個人所得稅第7次進行修改，修改草案主要內容為提高起征點、低稅率擴圍、綜合征稅及專項扣除等4個方面，中低收入者稅負將明顯降低。

關鍵詞：個人所得稅；稅率；稅負

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

收錄日期：2018年7月10日

備受關注的個人所得稅法修正草案于2018年6月19日提請十三屆全國人大常委會第三次會議審議，6月29日《中華人民共和國個人所得稅法修正案（草案）》在中國人大網公布，向社會公開征集意見。本次修改不僅體現在提高起征點上，更重要體現在優化稅率結構、擴大較低檔稅率的級距，工資薪金與稿酬、勞務報酬、特許權適用費綜合征稅，子女教育支出、繼續教育支出、大病醫療支出、住房貸款利息和住房租金等專項附加扣除，改革的力度超過此前的每一次修改。

一、提高起征點、調整納稅計算方式

當前，我國個人所得稅起征點為每月3，500元，本次個稅修改從每月3，500元提高至每月5，000元，納稅計算方法由按月計算調整成按年計算。調整后，多了1，500元免稅額度，更多人將免交個人所得稅。

現行個人所得稅計算方式為按月計算，并按月納稅申報，對于年收入超過12萬人，按年進行自主申報，這對于收入不穩定的納稅人而言，可能導致某些月份達不到納稅標準不納稅，而某些月份收入畸高導致繳納高額的個稅；而調整后按年計算，能平衡月度間稅負的差異，但是納稅申報是每月預繳年末匯算清繳還是年底一次性繳納？是個人自主申報還是單位代扣代繳？這有待進一步落實。

以武漢市某納稅人月平均收入10，000元為例，按照“五險一金”的繳納標準，“五險一金”扣除標準為1，837元，扣除“五險一金”后的稅前收入為8，163元。調整前，該納稅人的應納稅所得額為4，663元（10000-1837-3500），對應稅率為20%，應納個人所得稅為377.60元（4663×20%-555）；而調整后，該納稅人的應納稅所得額為3，163元（10000-1837-5000），對應稅率為10%，應納個人所得稅為106.30元（3163×10%-210）。可見，起征點調整后每月個稅減少271.30元，年應繳納個稅減少3，255.60元，對于中低收入者而言，是實實在在的增加了稅后年收入3，255.60元。

本次個人所得稅改革草案起征點提高至5，000元仍然低于許多人的預期，甚至對于個人所得稅起征點的統一設置一直較具爭議，不同城市、不同收入階層的看法并不一致，根據經濟發展水平的差異在不同地區實行不同起征點的呼聲一直很高，有專家提出，將起征點調整設定為一個自動調整機制并與物價掛鉤，實行指數化機制，未來修改起征點，“不用每次提出法案，征管部門根據消費物價指數的變化自動地去調整”，這不失為一個好的方向。

二、低稅率擴圍

本次個人所得稅的調整擴大3%、10%、20%三檔低稅率的級距，其中3%稅率的級距擴大一倍，現行稅率為10%的部分所得稅率將為3%；大幅擴大10%稅率的級距，現行稅率為20%的所得，以及現行稅率為25%的部分所得的稅率降為10%；現行稅率為25%的部分所得的稅率降為20%，還有一部分將為10%；30%、35%、45%這3檔的稅率的級距保持不變。調整后各檔稅率所對應的速算扣除數也相應的按照計算方法進行調整。以武漢市某納稅人月平均收入10，000元為例，在稅率結構優化后該納稅人的收入適應的稅率由調整前的20%降為10%，這也是導致該納稅人應納稅額降低的重要原因。

三、綜合征稅

本次個人所得稅改革將稿酬、勞務報酬、特許權使用費與工資薪金合并綜合征稅，適用目前工資薪金采用的7級超額累進稅率。

（一）稿酬。稿酬所得是指個人因其作品以圖書、報刊形式出版、發表而取得的所得。適用20%的稅率，并按規定對應納稅額減征30%，即實際稅率是14%。本次個人所得稅改革將稿酬所得合并工資、薪金納稅，適用工資、薪金的7級超額累進稅率。以武漢高校某教授稿酬收入為例，該教授月均工資收入為10，000元，一次稿酬收入為20，000元，調整前，該納稅人工資薪金年應納個人所得稅為[（10000-1837-3500）×20%-555]×12=4531.20元，該納稅人稿酬收入應納個人所得稅為20000×（1-20%）×20%×（1-30%）=2240元，該納稅人年應納個人所得稅為6771.20元（4531.20+2240）；實行綜合納稅后，改納稅人年應按個人所得稅為{[（140000÷12）-1837-5000]×10%-210}×12=3275.64元。調整后該納稅人年應納個人所得稅減少3，495.56元，對于中低收入者而言，是實實在在的增加了稅后年收入3，495.56元。對于低稿酬收入者而言，改革后個稅會降低；對于高稿酬收入者而言，改革前享受稅收優惠后實際稅率為14%，總體而言是比較低的稅率，而改革后，適應7級超額累進稅率，稅率在3%～45%之間，極有可能其對應稅率超過14%，這樣年應納個稅就會大幅提高，這在一定程度上會打擊創作者創作的熱情。

（二）勞務報酬。勞務報酬所得指個人獨立從事各種非雇傭的勞務所取得的勞動報酬，適用20%的稅率，對勞務報酬所得一次收入畸高的，可以實行加成征收。本次個人所得稅改革將勞務報酬所得合并工資、薪金納稅，適用工資、薪金的7級超額累進稅率。以某自由職業者為例，該納稅人沒有固定收入，一年只有一筆收入50，000元，調整前，該納稅人年應納個人所得稅為[50000×（1-20%）]×30%-2000=10000元；調整后，該納稅人年收入低于6萬元，免交個人所得稅。由此可見，調整前后該納稅人應納個人所得稅差別非常大。若該納稅人年勞務報酬所得較高，其適用的稅率也會上升到最高邊際稅率45%，相比調整前的稅率，其稅負是明顯上升的。該納稅人由原來的多勞多征收，變成了多賺多征收，故本次調整被視為對綜合所得的中低收入者減稅效應更為明顯。

（三）特許權使用費。特許權使用費所得指個人提供專利權、商標權、著作權、非專利技術以及其他特許權的使用權取得的所得，適用稅率為20%。本次個人所得稅改革將特許使用權所得合并工資、薪金納稅，適用工資、薪金的7級超額累進稅率。與稿酬所得和勞務報酬所得一樣，特許權使用費綜合納稅后，同樣體現的是收入低，對應的稅率低，應納稅額低；收入越高，對應的稅率越高，應納稅額越高。

四、增加專項附加扣除

（一）子女教育支出

1、學前教育支出。學前教育支出扣除可能主要體現在幼兒園階段，但目前幼兒園分私立和公立幼兒園，二者經費支出差距很大，故扣除標準有待進一步明確。

2、九年義務教育階段。九年義務教育階段分公立學校與私立學校，公立學校免費教育，不涉及教育支出，而私立學校有高額教育經費支出，扣除標準有待進一步明確。

3、高等教育階段。目前，高等教育階段同樣分公立高校與民辦高校，扣除標準也有待進一步明確。

總之，從子女教育支出可以扣除而言，也是響應國家二胎政策，而能夠享受到的紅利部分主要表現在幼兒園、高中、大學等非義務教育階段，并且區域的不同，其教育支出差額也很大，是全國統一扣除標準，還是因地制宜，還有待實施細則進一步明確。

（二）繼續教育支出。成人語培、學歷教育及職業教育等繼續教育支出抵稅如何申報、如何認定，還需等待具體細則的出臺。

（三）大病醫療支出。大病醫療支出僅指納稅人的大病支出還是納稅人家庭的大病醫療支出？大病醫療支出的范圍也待具體細則的出臺。

（四）住房貸款利息支出。住房貸款分剛需住房貸款和改善性住房貸款，針對改善型住房貸款利息能否扣除也待具體細則的出臺。

（五）住房租金支出。對于租房族來說是絕對利好，對于有房但是仍然租房者是否也可以扣除租金？租金如何申報？如何認定？如果認定標準中有要求提供租房發票，則并沒有實際減輕租房者的負擔，原因在于當前個人租房基本沒有開具發票，若要求出租者開具發票，出租者一般會將開票稅金直接轉嫁給租房者，導致租金的上漲。

綜合以上分析，本次個人所得稅的調整若本年內開始實施，提高起征點并按年計算納稅、低稅率擴圍、綜合征稅這三項完全可以開始實施，廣大中低收入納稅人也是翹首以待。

主要參考文獻：

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[3]唐婧妮.兼顧公平與效率目標，改革個人所得稅制度[J].稅務研究，2018（1）.