探討房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的清算

劉肖

[摘 要] 土地增值稅在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)構(gòu)成中，占有較大比重。本文根據(jù)國家相關(guān)土地增值稅清算的規(guī)定，在梳理土地增值稅的概念及征收管理辦法的基礎(chǔ)上，結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算辦法，指出現(xiàn)行房地產(chǎn)業(yè)土地增值稅清算管理過程中存在的一些問題，提出相應(yīng)的改進(jìn)建議，以增強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展實力。

[關(guān)鍵詞] 房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；清算

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 13. 001

[中圖分類號] F293.33；F234 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2018）13- 0004- 02

0 引 言

黨的十九大報告指出，實現(xiàn)兩個一百年奮斗目標(biāo)，實現(xiàn)中華民族偉大復(fù)興的中國夢，必須堅持社會主義市場經(jīng)濟(jì)改革方向，推動經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展，要健全金融監(jiān)管體制，守住不發(fā)生系統(tǒng)性金融風(fēng)險的底線。房地產(chǎn)行業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)，在促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展、保持市場的平穩(wěn)運(yùn)行方面起著舉足輕重的作用，因此，政府對房地產(chǎn)市場進(jìn)行了一系列的宏觀調(diào)控，土地增值稅也從緩征、預(yù)征的政策轉(zhuǎn)變?yōu)榍逅阒啤Ｍ恋卦鲋刀愂菍D(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的單位和個人，就其所取得的增值額而征收的一種稅。客觀并準(zhǔn)確地深入探討房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅清算，有助于房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅等相關(guān)理論的進(jìn)一步發(fā)展，也有利于調(diào)節(jié)土地增值收益，維護(hù)房地產(chǎn)市場交易秩序及國家權(quán)益。

1 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算流程

土地增值稅清算是指在納稅人滿足相應(yīng)的清算條件后，要結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)，對房產(chǎn)開發(fā)項目的整體應(yīng)繳土地增值稅稅額進(jìn)行全面的核算，并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)上交必要的材料，辦理相關(guān)手續(xù)，結(jié)清稅款，具體清算流程如下：

（1）搜集與房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)的信息證件復(fù)印件。①營業(yè)執(zhí)照（機(jī)構(gòu)信用代碼證）、銀行開戶許可證、開發(fā)資質(zhì)證書、法定代表人身份證；②公司章程、驗資報告、工商局信用公示報告、公司簡介、項目簡介、法定代表人簡介；③公司征信查詢報告（獲取關(guān)聯(lián)方關(guān)系信息）；④其他相關(guān)資料。

（2）搜集與房地產(chǎn)清算項目相關(guān)的信息證件復(fù)印件。①清算項目土地出讓公告、拍賣成交確認(rèn)書、土地使用權(quán)出讓合同；②清算項目五證：土地使用權(quán)證、用地規(guī)劃許可證、工程規(guī)劃許可證、工程施工許可證、預(yù)售許可證；③項目竣工驗收備案表；④其他相關(guān)資料，如發(fā)改委備案文件等。

（3）制定與清算項目狀態(tài)相適應(yīng)的銷售情況明細(xì)表及匯總表。明細(xì)表及匯總表需綜合反映與收入相關(guān)的如下數(shù)據(jù)信息：①預(yù)測繪面積、確權(quán)測繪面積；②銷售合同信息，包括房號、業(yè)主姓名、合同面積、合同金額、合同訂立時間等信息；③稅務(wù)發(fā)票開具信息，包括發(fā)票開具日期、發(fā)票號碼、發(fā)票金額等信息；④財務(wù)收款及退補(bǔ)款信息，需獲取到以下資料復(fù)印件：預(yù)測繪報告、確權(quán)測繪報告、抽取的銷售合同復(fù)印件、抽取的銷售發(fā)票復(fù)印件、抽取5-10戶業(yè)主繳款憑證復(fù)印件，如產(chǎn)品構(gòu)成較為復(fù)雜，根據(jù)需要，可要求房地產(chǎn)企業(yè)做出書面的關(guān)于可售開發(fā)產(chǎn)品構(gòu)成情況的說明在房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入項目中，會計師事務(wù)所應(yīng)具體審核銷售合同信息、報表、總賬、明細(xì)賬及相關(guān)資料。

（4）與房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本相關(guān)的數(shù)據(jù)資料。①獲取清算項目開發(fā)成本憑證序時賬，并對成本憑證序時賬進(jìn)行數(shù)據(jù)處理分析；②對開發(fā)成本憑證后附票據(jù)進(jìn)行審核，審核其是否具備合規(guī)性、合法性、真實性，錄入票據(jù)單位信息，以便與合同協(xié)議、付款、決算等相關(guān)信息進(jìn)行關(guān)聯(lián)，主要解決項目成本完整性等問題；③獲取與清算項目相關(guān)的所有合同協(xié)議復(fù)印件，對合同協(xié)議及其結(jié)算情況進(jìn)行審核；④就成本完整性編制預(yù)提成本情況表；⑤編制核減事項匯總表、復(fù)印核減事項憑證；⑥會計師事務(wù)所與房地產(chǎn)企業(yè)溝通，要求其進(jìn)一步補(bǔ)充證據(jù)，并就是否接受成本核減方案做出書面答復(fù)。

（5）與已交稅金相關(guān)的信息資料。①編制已交稅金明細(xì)表，復(fù)印已交稅金完稅憑證；②審核房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)征環(huán)節(jié)的納稅遵從情況，計算企業(yè)增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅預(yù)征環(huán)節(jié)欠稅；③審核房地產(chǎn)企業(yè)營改增2016年4月30日前營業(yè)稅欠稅情況，計算營業(yè)稅欠稅金額；④審核房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳申報質(zhì)量及稅法遵從情況，計算企業(yè)匯算清繳應(yīng)補(bǔ)退稅款金額；⑤審核房地產(chǎn)企業(yè)土地使用稅、合同印花稅、契稅、基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)契稅等的稅法遵從情況，計算前述各稅需補(bǔ)稅金額。

（6）成本分配相關(guān)信息。①確定清算對象；②確定不同類型開發(fā)產(chǎn)品；③確定已售、未售、不可售情況；④確定成本分配方法以及成本分配基礎(chǔ)；⑤編制成本審核情況匯總表；⑥分配開發(fā)產(chǎn)品成本。

（7）稅款計算相關(guān)信息。①進(jìn)行土地增值稅應(yīng)補(bǔ)退稅的計算；②進(jìn)行其他各稅應(yīng)補(bǔ)退稅款的計算；③編制應(yīng)補(bǔ)退款計算匯總表。

（8）編制并出具土地增值稅清算等稅款納稅審核報告。

2 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算過程中存在的問題

2.1 房地產(chǎn)企業(yè)收入確認(rèn)不及時、不規(guī)范

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得收入是指取得的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，分為直接銷售開發(fā)產(chǎn)品和視同銷售收入兩種形式。房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅應(yīng)稅收入的實際操作審核時，往往會出現(xiàn)以下方面的問題：第一，部分房款收入存進(jìn)老板私人卡號，或者以部分房款抵償土地、拆遷補(bǔ)償款等，造成資金在賬外循環(huán)；第二，企業(yè)對需要視同銷售的開發(fā)產(chǎn)品不申報銷售收入，存在侵蝕土地增值稅稅基的行為；第三，部分房地產(chǎn)企業(yè)不及時結(jié)轉(zhuǎn)收入，延遲開具房地產(chǎn)銷售專用發(fā)票。

2.2 房地產(chǎn)企業(yè)成本費(fèi)用扣除任意虛增、混淆歸屬范圍

房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本是最難查實的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，目前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在成本費(fèi)用方面的違規(guī)行為主要表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，通過虛開發(fā)票、虛構(gòu)工程項目和工作量來虛列或高估成本。如：采取虛構(gòu)工程項目，編造虛假工程合同和決算書，到稅務(wù)機(jī)關(guān)套開建筑發(fā)票虛列成本；第二，混淆成本歸屬期、成本所屬項目，任意控制成本結(jié)轉(zhuǎn)。比如：在房地產(chǎn)開發(fā)項目中，項目招待費(fèi)計入了開發(fā)間接費(fèi)用，混淆了歸屬范圍，應(yīng)歸集期間費(fèi)用，也就是說，項目招待費(fèi)不屬于開發(fā)成本，應(yīng)該從開發(fā)成本中調(diào)整減少。

2.3 房地產(chǎn)企業(yè)逃避或拖延土地增值稅清算的現(xiàn)象普遍

在稅務(wù)部門通知房地產(chǎn)企業(yè)執(zhí)行土地增值稅清算的過程中，部分房地產(chǎn)業(yè)為了逃稅或拖延繳納增值稅， 在財務(wù)賬簿上動手腳，采取分期開發(fā)等方式，將項目銷售比例控制在一定的范圍之內(nèi)， 以逃避稅務(wù)部門的土地增值稅的清算征收。

3 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算問題的對應(yīng)解決建議

3.1 審核房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入的真實性

我國相關(guān)稅法規(guī)定，土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。首先，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)項目銷售發(fā)票、銷售合同，對外公開其銷售收入信息，對銷售合同所載商品房面積與“房產(chǎn)測繪技術(shù)報告（實測）”實際測量面積不一致的情況，核對發(fā)生補(bǔ)、退房款的收入調(diào)整；其次，對銷售價格進(jìn)行評估時，審核其真實性，區(qū)分住宅與非住宅，確認(rèn)對應(yīng)的可售面積、已售面積、剩余面積及收入金額，未售房面積，進(jìn)而順利確認(rèn)整個清算項目的收入。

3.2 審核房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅計稅扣除依據(jù)

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）的規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除問題，在財務(wù)費(fèi)用中的利息支出中，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額；第二，在房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金的審核方面，企業(yè)須提供合法有效憑證，不能提供合法有效憑證的，不予扣除；第三，檢查相應(yīng)的合同支付款明細(xì)及項目工程結(jié)算確認(rèn)書；第四，進(jìn)行發(fā)票真?zhèn)尾樵儯_認(rèn)公司賬上的明細(xì)與發(fā)票中是否一致，確認(rèn)費(fèi)用成本發(fā)生的真實性和準(zhǔn)確性。

3.3 遵守國家有關(guān)房地產(chǎn)業(yè)土地增值稅清算的規(guī)定，鼓勵企業(yè)及時納稅

一方面，房地產(chǎn)企業(yè)各部門應(yīng)該根據(jù)房地產(chǎn)的變化情況及時進(jìn)行調(diào)整，提前做好相關(guān)的土地增值稅清算的準(zhǔn)備，并且根據(jù)企業(yè)自身的實際情況，選擇科學(xué)合理的清算方法，來強(qiáng)化土地增值稅的管理，進(jìn)而實現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)的納稅行為規(guī)范化，避免逃避或拖延土地增值稅清算現(xiàn)象的發(fā)生；另一方面，國家及有關(guān)部門適時改進(jìn)土地增值稅的清算政策，保證房地產(chǎn)企業(yè)及時納稅，進(jìn)一步促進(jìn)土地增值稅清算工作的順利開展。

4 結(jié) 語

綜上所述，土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)需要交納的重要稅種之一，對規(guī)范土地和房地產(chǎn)交易市場具有非常重要的作用。但是，從現(xiàn)階段來看，房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅清算的過程中，還存在一些不足，本文針對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算過程中的主要問題展開了深入的研究， 并提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議以促進(jìn)土地增值稅清算工作的順利進(jìn)行，進(jìn)而增強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展實力。

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