政府投資建設項目實行結算審計的困境及對策

李妍

摘要：為了更好地發揮審計機關對國家財政資金的審計監督職能，全國多地相繼出臺地方法規，即“要求對政府投資和以政府投資為主的建設項目須以審計結果作為建設工程竣工結算依據”。對于此條地方法規，施工方企業反應強烈并呼吁撤銷。2017年6月，經全國人大常委會法工委充分調研并征求相關部門意見認為：該規定限制了民事權利，超越了地方立法權限，應當予以糾正。本文從“以審計結果作為工程的竣工結算依據”給審計工作帶來的困難，結合工作實際，從法律法規和審計工作需要對相關規定作進一步分析，并就該規定糾正后如何進一步做好政府投資審計提出建議。

關鍵詞：政府投資審計；審計結果；工程竣工結算；困境；建議

中圖分類號：F239 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2018）012-0187-02

政府投資審計是指審計機關依法對政府投資和以政府投資為主的項目實施審計或專項審計調查。政府投資審計從完成政府交辦的少量任務，發展到提出重點項目的問題以及保障建設范疇的秩序，進一步主動關注國計民生和國家經濟安全的重大發展問題。但是近期，先后有不少地方出臺了地方性審計條例或審計監督條例，即本文討論的該條地方法規，還有部分地方政府相關部門直接以地方文件規章的形式做出類似的規定，甚至個別地方對于國有資金投資項目很多相關建設單位在與施工單位簽訂合同時，為了避免將來出現的潛在審計風險，直接在合同中進行類似的約定。

一、“以審計結果作為工程竣工結算依據”帶來的困境

對此條地方性法規進行立法審查結果，雖然解決了施工企業的工程結算問題。但這一立法審查結果在一些基層審計部門和審計人員中還有不同的意見，認為糾正此做法就意味著削弱了審計權力。

對此，本文以為，該條地方法規實際上就是對政府投資項目的結算價由審計部門來確定，這無疑將審計部門置身于建設單位、施工單位的矛盾之中，弱化審計權威和監督職能，而且也給審計工作帶來諸多困難。

（一）實施建設工程竣工結算審計，審計監督的職能弱化

審計機關對政府投資項目審計監督除了查明工程建設的進展并提出問題，還應深層分析對產生問題的原因，提出針對性意見，其目的是加強對政府投資的建設項目進行相對有效控制，降低投資者濫用職權截留、轉移資金的可能性，減少建設資金流失以及違法違規行為的產生。因此，基于審計“免疫系統”的本質和監督職能，政府投資項目審計不應將重點放在工程價款的結算，使其從監督者的身份去充當建設單位的合同審計機構，從而弱化了審計監督職能。

（二）實施建設工程竣工結算審計，審計工作的風險增大

《政府投資項目審計規定》第九條規定“審計機關對列入年度審計計劃的竣工決算審計項目，一般應當在審計通知書確定的審計實施日起3個月內出具審計報告”，但卻未對通知書的下達時間明確說明，對于何時完成審計約束性不強。一旦將審計結論訂入建設工程合同，則工程款的結算與審計的期限密切相關。如果審計工作不能按時完成，就使建設單位因此而長期拖欠施工單位工程款，由此可能給施工單位造成損失的風險。另外，由于建設項目技術性強，工程造價又具有不確定性，要求審計人員有較強的專業知識，加之建設單位、施工單位、監理單位追求經濟利益最大化，可能會惡意串通提供虛假工程資料，審計人員難以分辨真偽，更有甚者隱蔽工程項目的計量簽證，造成審計人員難以查證核實，出現較高的審計質量風險。

另一方面，針對量大、面廣的政府投資審計，僅靠審計部門自身的力量完成是比較困難的，這就需要通過有償購買社會中介機構服務來完成。但對于聘請社會中介機構參與政府投資審計，這種模式尚處于探索階段，不論是將項目工程造價委托給社會中介機構，還是由審計機關組成審計組，將相關審計事項委托給社會中介機構參與審計，相應的管理制度、監督制約機制還未完善，審計機關難以對社會中介機構及從業人員實行有效的監督和管理。

（三）實施建設工程竣工結算審計，審計隊伍的力量和人才不足

與愈加繁重政府投資審計工作任務相比之下，政府投資審計力量愈加不足。近年來，地方政府為加強投資審計工作，基層審計機關成立起了政府投資審計機構，數據顯示，市級政府投資審計人員一般為10人左右，縣級政府投資審計人員僅有3-5人。與此同時，從事政府投資審計工作的工程結算方面專業人才更短缺。政府投資審計涉及的審計內容復雜、專業性強，而困擾基層審計機關最大的難題和風險就是工程結算的審計，僅工程項目涉及土建、房屋、公路、橋梁、隧道、水利、裝飾裝潢等多項建設類別，還有房屋建筑、園林、水利、市政建設、道路橋梁等不同專業。工程結算審計已成為政府投資審計的軟肋，專業人才的缺乏是制約政府投資審計工作的主要因素。

二、對進一步搞好政府投資審計工作的幾點建議

從政府投資審計工作的當前現狀出發，要全方位的發揮審計的監督職能。對政府投資項目進行結算審計，從現行的法律法規上看，依據不充分；從審計隊伍的現狀上看，對政府投資項目實行工程結算審計力量有限；從審計實施的情況來看，開展工程結算審計的風險加重。為此，實行政府投資投資審計的全覆蓋，就要把政府投資審計的精力從結算審計中解放出來，加大跟蹤審計、專項審計、審計調查的力度、發揮國家以及社會審計的作用。為了規范投資審計行為，降低投資審計質量風險，政府投資審計應突出重點，依法做好以下政府投資項目審計工作。

（一）審計監督的關口前移，切實加強跟蹤審計的工作力度

結合投資的決策狀況，依據國家政策，尤其是宏觀層面的投資調控政策，利用審計前移的方式，提前介入投資決策階段，保證投資決策有效性，積極提升政府投資決策工作水平及審計成果。同時，通過審計調查，研究工程建設領域涉及的普遍性、宏觀性、政策性或者體制、機制問題，促進建立并完善有利于基本建設領域科學發展的體制機制。

（二）突出審計監督重點，切實加強對重大項目的專項審計

對政府投資的專項審計，要關注項目資金到位進度，是否存在滯留、截留、轉移、擠占、挪用建設資金，虛報冒領以及資金使用效益低等問題；關注項目程序和工程管理中審批手續是否合法、完整，項目施工條件是否具備，是否存在違規占地、招投標不規范、轉包掛靠等問題；關注建設項目在合同管理、工程質量、物資采購、工程結算以及建設、設計、監理、施工等方面是否存在問題；關注建設成本中是否存在高估冒算、擠占工程建設成本、決算編制不規范等問題。

（三）積極探索績效審計，切實加強對投資效益的審計調查

通過對項目的工程質量、節能降耗、資源利用以及社會效益和環境效益等審計監督，促進提高財政資金使用效益。同時，要建立健全投資項目績效管理制度，完善績效審計體系，把對資金使用績效與對政府行政效能的評價統一起來，努力提高政府投資管理水平和投資效益。

（四）從政府投資審計工作的力量需要出發，要發揮國家以及社會審計的作用

政府投資審計工作具有政策性、專業性、法規性等要求，各級審計機關儲備足夠的復合型人才的條件下，審計工作的需要才能夠滿足。一是抓好人才的引進。就政府投資審計來看，急需引進工程類、計算機類專業人才，為投資審計提供技術支撐；二是加強對現有人員的知識更新與培訓。既要培養提高審計人員政策法規水平、專業知識技能、綜合判斷分析能力，也要開展普及性操作培訓，確保審計人員熟練運用信息化工具，適應云時代大數據需要的“一專多能”的能力。

面對量大、面廣的審計需求，采取以審計機關為主導，通過購買服務的方式，發揮社會中介審計機構作用是當前比較可行的方法。對社會中介機構的選取，應堅持公開、公平、公正的原則，聘請的社會中介機構應具備國家規定資質和有良好的行業信譽和業績。審計機關一般不參與工程結算審計，其工作重點是要對社會中介機構審核的工程結算進行審計監督。同時，審計機關應積極與社會中介機構的行業監督和管理部門相互合作，共同建設起對社會中介機構的審計法規和行業執業規范培訓，增強社會中介機構的行業自律意識和社會責任意識。對于掛靠、借用資質，不按行業規范執業，與建設單位、施工單位相互勾結騙取國家資金等違紀違規違法行為，堅決查處和除名，構成犯罪的，應當及時移交司法機關追究刑事責任。