“營改增”政策對銀行業的政策效應分析—以湘潭市銀行機構為例

杜鵑 湖南農業大學

一、湘潭市“營改增”實行的情況

根據國務院統一安排，按照《營業稅改征增值稅試點方案》（財稅[2011]110號）和《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）文件的要求，湘潭市于2013年8月1日期正式實施“營改增”試點，2015年底，全市共有“營改增”試點納稅人3271戶，主要涵蓋交通運輸業、郵政業、電信業、現代服務業四大行業，試點納稅人3271戶，其中一般納稅人491戶，小規模納稅人2780戶。2016年5月1日起開始實施全面營改增，內容涵蓋建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，涉及全市近1.5萬戶納稅人。改革后建筑業和房地產業適用11%稅率，金融業和生活服務業適用6%稅率，計稅方法從營業收入全額征稅變為差額征稅。2015年、2016年、2017年全市改征增值稅入庫分別入庫2.16億元、12.18億元和28.56億元。

二、“營改增”對湘潭市銀行業的影響

（一）政策的主要調整

1.征收方法的調整

按照改革要求，金融業增值稅采用一般計稅法：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額，以及簡易計稅法：應納稅額=銷售額*征收率。在改革之前，營業稅的計稅依據是營業額和稅率，即應納稅額=計稅營業額*稅率。改革后簡易計稅法與營業稅期間相似，但采用一般計稅法的需要抵扣進項稅。

2.征稅原則的調整

銀行業在營業稅時期按照銷售收入在本地全額繳納稅款，遵循的是稅收屬地原則。此次營改增后，增值稅管理變為匯總繳納方式，在湘潭本地入庫的增值稅由總機構湖南省行按照一定的口徑進行分配。

3.納稅人分類的調整

營改增后納稅人實行分類管理，根據營業額的大小和賬務是否健全分為一般納稅人和小規模納稅人。其中，一般納稅人以一般計稅法繳稅，年應稅額低于500萬元的納稅人列為小規模納稅人，按3%征收率繳納增值稅。

4.會計核算的調整

在營業稅期間，銀行會計及核算的處理只需在計提和繳納緩解進行核算，核算方法相對簡便，但在改革之后，會計核算的處理將變復雜。如：根據《增值稅會計處理規定》（財稅[2016]22號），一般計稅法必須分別確認銷項和進項，必須通過“應交增值稅”二級科目處理；用“待轉銷項稅金”來核算未確認的銷項。

5.發票管理的調整

按照《湖南省國家稅務局關于營業稅該征增值稅試點有關發票事項的通知》（湘國稅函[2013]138號）的要求，全省營改增試點納稅人提供增值稅應稅服務應開具國稅發票。

（二）對稅負的影響—以一般計稅法的A銀行為例

為了解“營改增”實施后對銀行業金融機構稅負的影響情況，本文以湘潭市地方法人金融機構（簡稱A銀行）為典型調查對象，著重分析一般計稅法下A銀行稅負上升的原因。

1.營改增以后稅負增加

2015年、2016年和2017年A銀行總營業收入8.09億元、8.22億元和9.22億元。因2015年12月31日前享受營業稅稅收優惠政策，2015年入庫營業稅額為0.22億元，營業稅稅率3.0%。2016年起，執行5%的營業稅稅率，1-4月入庫營業稅額0.14億元。營改增后，執行的增值稅稅率實際為5.66%(增值稅為價外稅，實際負稅計算公式為6%/(1+6%)=5.66%)，5-12月入庫增值稅額0.24億元，稅率微增0.66個百分點。隨著營改增抵扣外溢效應擴大，銀行實際稅負較2016年下半年略有下降，2017年入庫增值稅額0.33億元，實際稅率5.5%。

表1 近三年營業收入統計表 單位：萬元

表2 近三年營業成本費用統計表 單位;萬元

2.一般計稅法下A銀行稅負上升的原因分析

（1）直接原因是使用稅率提高。營改增后，實際稅率由之前的5%提高到6%，加之A銀行“營改增”之前享受農村金融機構減征2%，實際執行3%的營業稅稅率優惠，而“營改增”之后不再執行此政策，實際稅率有所提升。舉例而言，假設A銀行取得100元應稅收入，應交營業稅=100*5%=5元；“營改增”后應交增值稅銷售稅額=100/（1+6%）*6%=5.66元，增加0.66元。如果進一步考慮與營業稅和增值稅相關的附加稅（教育費附加稅3%、地方教育費附加稅2%、城市維護建設稅7%），營業稅時需要繳納附加稅0.6元，而增值稅時需要繳納附加稅有0.68元。假設其他條件不變，“營改增”后每百元應稅收入稅賦增加0.74元（0.66+0.08）。

（2）營改增后管理費用增加。營業稅和增值稅計稅原理不同，兩者的會計核算原理差異也較大，為解決如何在全流程中對增值稅銷項專用發票的領用、保管等環節進行管理，如何實現增值稅進項抵扣的繁雜鏈條，如何派發和安全保管數量龐大的發票等問題，滿足增值稅納稅申報管理要求及數據采集，銀行不得不在現有人員中進行“再培訓”，或者以高薪引進人才，這些都將增加企業開支，提高稅收成本。2017年A銀行管理費用支出1.94億元，同比增長6.7%、提高1.8個百分點。

（3）進項稅額抵扣不足。一是抵扣范圍窄金額低。按照財稅〔2016〕36號文規定①，除作為主要支出項目的員工工資及福利、貸款業務支出相關費用等不可抵扣外，存款利息支出、資產減值損失準備分別約占營業成本的50%、20%也不能抵扣，過高的占比使銀行可抵扣的業務管理費比重較低。從調查情況來看，可抵扣費用局限于水電費、保安費、住宿費、通信費、租賃費、固定資產購置等18項費用，2016年5-12月、2017年可抵扣費用占營業成本的比例分別為6.4%、7.5%；不可抵用費用包括利息支出、資產減值損失準備、員工費用、業務招待費等11項費用，2016年5-12月、2017年可抵扣費用占營業成本的比例分別為93.6%、92.5%。二是部分可抵扣項目難以取得專用發票。A銀行70%以上的銀行營業網點甚至城區分行，都是采用租賃房屋形式，其租賃的房屋80%左右是“個人房主”，由此帶來房屋租賃、水電氣費等諸多項目難以取得進項抵扣發票。

表3 不可抵扣項目費用表 單位;萬元

表4 可抵扣項目費用表 單位;萬元

（三）對銀行經營管理方面的影響

1.財務管理難度加大。一是稅務申報難度明顯加大。中國銀行湘潭分行反映，該行原來計稅較為簡單，繳稅集中在分行，以營業收入乘以稅率即可，分行只需1-2名財務人員就能完成此工作。“營改增”之后，工作量涉及每個支行（目前該行在全市有28家下屬支行）；二是現有采購模式影響各級稅負結構。目前多數大行的采購都是省行或者總行統一采購，稅票的開具都在采購單位，而地市級分行無法用這部分增值稅發票來抵扣稅額。三是財務系統亟需改造。價稅分離系統的開發改造是當前各銀行面臨的突出問題，這對村鎮銀行這類小型法人機構而言，是個不小的難題。

2.抵扣項太少且不易操作。華融湘江銀行湘潭分行反映，該行可用于進項抵扣的支出項目有限，利息支出、人員費用（不含外購勞務）均不允許進項抵扣，業務管理費中進項稅占比測算僅為2.62%，成本中進項稅額占比測算僅為0.44%。中國銀行湘潭分行反映，關于抵扣項的細則還有待和稅務部門協商認定，就目前而言，對抵扣項的把握及運用，都還存在較大難度，銀行有待適應，未來能進行多少抵扣還不確定。

3.銀行盈利短期內承壓。華融湘江銀行湘潭分行表示，“營改增”后，該行實際稅負率預計將比原營業稅提高0.5百分點，稅額預計將不會下降；而且，該行的相關財務系統等要進行相應調整，系統改造將耗費不少人力物力。湘潭農商行如果不能爭取到原有稅收優惠的話，稅負水平將會大幅上升。中國銀行湘潭分行認為“可免稅的金融機構間資金往來業務范圍收窄”、“金融商品轉讓征稅范圍擴大”、“票據貼現利息收入全額納稅”、“貸款服務直接相關手續費等進項不得抵扣”將對該行稅負造成較大壓力。當前，在銀行盈利逐漸下滑的趨勢下，“營改增”在短期內將會讓銀行承擔更大的壓力。

三、政策建議

（一）強化政策支持。借鑒國外成熟經驗，進一步完善計稅方式，體現增值稅征稅原則；采用核心業務免稅方法，為資金價格下降創造空間，促進實體經濟發展。注重政策出臺的延續性和穩定性，避免由于政策頻繁變更對銀行業務發展和系統改造帶來操作難度和成本壓力。合理安排稅收優惠政策，避免實行增值稅后環節免稅帶來的負面影響。

（二）梳理征稅項目。避免稅負增加對銀行經營行為的不良引導；同時，密切關注銀行業稅負水平的變化，實行彈性稅負補償機制，保持行業稅負穩定。合理界定與貸款服務相關的利息性質收入，將90天轉表外的應收利息從當期應稅銷售額中抵減，以實收利息繳納增值稅，避免銀行因不良貸款而墊款繳稅，實現稅收公平，也可以增加下游企業的進項稅抵扣。

（三）結合實際創新發票管理模式。在銀行業開票數量龐大、開票次數頻繁、涉及類別廣泛等實際情況下，稅務部門要創新增值稅發票管理模式，將現有稅控系統改造升級為支持電子發票的方式，并對銀行不同業務種類采取適合的開票辦法。比如，對同業往來業務，可按季或年開具匯總發票匯算清繳，以降低銀行機構核算成本和發票管理成本。

（四）擴大進項抵扣范圍，提升實際抵扣率。對銀行新增不良貸款產生的逾期應收未收利息允許扣除，以實收利息發票開具數繳納增值稅，避免銀行因不良貸款而墊款繳稅，實現稅收公平。同時，無法取得專用發票的支出項目可參照農產品銷售抵扣模式，按照一定比率予以進項抵扣。

（五）提高營改增后稅務管理水平。銀行對內應采取措施提高稅源管理人員的素質，建立銀行業管理人才庫，建設專業性更強的人才隊伍。

注釋：

①金融業可以抵扣的進項稅只包括購進的部分服務、企業客戶和金融同業支付的各類手續費或類手續費性質（除與貸款服務直接相關）的費用以及符合規定的不動產等。