營改增對企業(yè)會計核算的影響研究

孫凡

摘 要：會計核算是企業(yè)工作的核心內容之一，本文就會計核算作為分析重點，首先論述營改增的背景和價值，之后分別就營改增對成本核算、發(fā)票業(yè)務、流轉稅、所得稅四個方面的影響進行分析，在此基礎上，論述上述影響的應對措施，包括優(yōu)化內部控制、做好業(yè)務評估、加強稅務籌劃等方面內容，并結合S企業(yè)的會計核算工作對上述理論進行具體說明，為后續(xù)企業(yè)相關工作提供借鑒和參考。

關鍵詞：營改增；會計核算；發(fā)票業(yè)務；成本核算；會計工作

營改增也即營業(yè)稅改增值稅，是指以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改成繳納增值稅，營改增的最大特點是減少重復征稅，可以促使社會形成更好的良性循環(huán)。由于稅率方面的變化，營改增對企業(yè)稅負的影響并不是單一的降低或者增加，需要企業(yè)結合自身情況，做好會計核算，擬定科學合理的納稅方案，一方面保證自身獲取最大經濟效益，另一方面也能提升管理水平，有助于企業(yè)長期發(fā)展。

一、營改增的背景和價值

1.營改增的背景

我國營業(yè)稅和增值稅并行始于1979年，可以看作是商業(yè)經濟發(fā)展的結果，改革開放的到來使我國社會經濟十分活躍，增值稅的出現(xiàn)有利于管理市場、控制物價。隨著國家經濟環(huán)境的持續(xù)完善，市場價值規(guī)律開始在經濟管理活動中發(fā)揮作用，經濟發(fā)展對國家宏觀調控的依賴出現(xiàn)了一些非典型變化，增值稅和營業(yè)稅并行的情況雖然沒有阻礙經濟發(fā)展，但企業(yè)需要針對增值部分和營業(yè)所的重復納稅，對經營已經形成負擔。2012年1月1日，我國開始推行營改增，并于次年進行全面試點，到2016年，營改增已經全面在全國范圍內推行，本質上看，營改增是稅制、管理兩個方面的改革，對我國經濟發(fā)展、對企業(yè)的長期發(fā)展均有一定的積極作用。

2.營改增的價值

營改增的核心價值體現(xiàn)在三個方面，一是避免重復納稅，二是有利于推動企業(yè)的現(xiàn)代化發(fā)展，三是完善我國經濟環(huán)境。在2015年-2017年度的統(tǒng)計報告中，營改增的推行累積實現(xiàn)節(jié)稅分別為：6412億元（2015年）、8289億元（2016年）、10106億元（2017年），企業(yè)不再進行重復納稅，節(jié)稅效果突出。營改增推行后，企業(yè)的了解成本與收入之間的差額（凈利潤），不再單單關注收入總額（毛收入），工作更加精細化、規(guī)范化，對企業(yè)的長期發(fā)展、現(xiàn)代化發(fā)展助力良多。營改增的核心作用之一是總體完善我國的經濟環(huán)境，自20世紀后期我國引入市場經濟體制后，在缺乏經驗和參考的情況下，我國經濟工作在摸索中前進，獲取了重大成就，市場經濟體制的作用也越發(fā)突出，營改增是市場經濟發(fā)展的具體需要，作為管理手段則有利于提高效率，價值突出。

二、營改增對企業(yè)會計核算的影響

1.成本核算方面

企業(yè)會計核算的重要內容之一是成本核算，該項工作直接決定應稅項目總額（增值部分），在營改增前，成本核算已經得到企業(yè)廣泛重視，營改增后，應稅項目的變化使成本核算也出現(xiàn)了新的改變，這種影響體現(xiàn)在多個方面。最基本是材料稅率，其次是人工費用，最后是設備費用，上述三個項目的稅率都出現(xiàn)了變化，要求在會計核算中予以重視，獲取科學的成本數值。材料稅率上，鋼筋稅基適用于增值稅率的比例為17%，不含稅成本減少了14.5%；木材適用于增值稅率的比重為13%，不含稅成本減少11.5%。此前增值稅和營業(yè)稅并行時期，材料稅率較低，其在總成本中的比例也較小，核算簡單，營改增后則應給予詳細計算，使其保持在合適的比例上，避免成本過低、稅務負擔重的問題。

人工費用同樣如此，舊稅制下，分包項目中按照相關的勞務合同中純勞務分包費用的3%繳納建筑業(yè)的營業(yè)稅，非分包模式下根據合同中服務費的5%進行繳納服務業(yè)的營業(yè)稅，營改增之后，建筑服務類的增值稅稅率提升到了11%。設備費用上，企業(yè)的設備費用分為自有設備維修費用和設備租賃費用兩個方面，其中，設備租賃費用占到設備總使用費用的50%以上。在營改增之后，有形動產租賃的增值稅稅率提升到了17%，要求企業(yè)進行精細化成本核算。

2.發(fā)票業(yè)務方面

發(fā)票是重要的會計原始憑證，也是會計核算的主要依據，營改增前、后，企業(yè)對發(fā)票業(yè)務的重視程度均非常高，稅務新規(guī)出臺后，企業(yè)使用的發(fā)票類型出現(xiàn)變化，種類更多，流程也較為復雜。營改增前，企業(yè)使用的營業(yè)稅發(fā)票和增值稅發(fā)票，營改增后，營業(yè)稅發(fā)票取消，企業(yè)需要使用增值稅專用發(fā)票或者增值稅普通發(fā)票，兩類發(fā)票需要精準區(qū)分和分別處理、保存，為會計工作、內部審計和外部審計提供參考。發(fā)票種類增多后，要求企業(yè)工作人員有效進行處理，工作難度出現(xiàn)了增加，若會計人員的實際工作經驗不足，或責任心不強很有可能在票據的辨認、入賬等環(huán)節(jié)上出現(xiàn)失誤。此外，改革前后涉及稅款核算的發(fā)票變化較大，要求企業(yè)工作人員熟悉工作流程和處理方法，以保證工作效率和準確性。

3.流轉稅方面

流轉稅又稱流轉課稅、流通稅，是商品生產和商品交換的產物，營改增后，企業(yè)的流轉稅工作也受到影響，要求在會計核算方面給予應對。這種影響體現(xiàn)在兩個方面，即稅負水平和應稅項目范圍。在稅制改革前，企業(yè)流轉稅稅率存在差異，但總體水平均較低，一般在3%-5%之間，而在改革后，大部分應稅項目的稅率都達到11%以上，大規(guī)模納稅主體可以通過調整業(yè)務中心的方式控制流轉稅，小規(guī)模納稅主體的可調整空間不大，流轉稅高稅率一定程度上會影響其經濟效益和會計核算的積極性，甚至導致假賬問題。在進行改革之前，企業(yè)繳納的營業(yè)稅是直接劃分到損益類科目下的；在進行改革之后，這部分的稅款將納入增值稅的范疇內，應稅項目范圍實際上出現(xiàn)了一些變化，而且有可能減少企業(yè)的利潤空間。

4.所得稅方面

企業(yè)所得稅受到企業(yè)經營所得、成本情況以及利潤等多個因素的影響，其直接制約因素則是企業(yè)利潤水平。營改增改革之后，企業(yè)所得稅與利潤之間的關系更加明確，隨著利潤的上升而上升，也會隨著利潤的下降而下降。著眼于總體層面，可以發(fā)現(xiàn)營改增對企業(yè)所得稅的影響主要體現(xiàn)在兩個方面：一是營業(yè)稅的取消降低了所得稅的課稅范圍，在改革前，企業(yè)需繳納的營業(yè)稅可以在稅前進行全部扣除。在營改增后，企業(yè)應繳納的營業(yè)稅的稅款會改到增值稅中。這是因為按照營改增之后的制度要求，增值稅是不能在企業(yè)所得稅稅前進行扣除的，在這種情況下，企業(yè)要繳納的所得稅金額可能會有所增加，這也對企業(yè)會計核算的效率和質量提出了更高的要求。二是企業(yè)成本范圍縮小，如營改增后運輸費用不能在稅前扣除。最后，營改增的改革對企業(yè)購進固定資產的計稅基礎有所影響，當企業(yè)購進固定資產時，所發(fā)生的運輸費用按改革前制度需要負擔3%的營業(yè)稅可以抵扣了，在營改增后，這一部分稅款改為增值稅，原本的固定資產購置成本產生了結構性的改變，要求在會計核算中給予體現(xiàn)和合理的處置。

三、相關影響的應對措施

1.企業(yè)概況

S企業(yè)位于浙江省，成立于2006年，主要從事機床制造和機械零件的加工，此前企業(yè)已經適應了營業(yè)稅和增值稅并行的稅制，2016年全國范圍內推行營改增，企業(yè)的工作受到影響。經管理人員探討，擬針對會計核算做出調整滿足新時期的工作要求。措施包括三個方面，一是優(yōu)化內部控制使會計核算工作高效有序；二是加強稅務籌劃，針對各類涉稅項目進行統(tǒng)籌管理，實現(xiàn)合理避稅；三是做好業(yè)務評估，了解成本、利潤和收入的基本水平。

2.優(yōu)化內部控制

內部控制工作對于企業(yè)發(fā)展具有突出意義，S企業(yè)屬于民營企業(yè)，其內部控制的核心團隊包括企業(yè)產權所有人和總經理、各部門總監(jiān)，此前的內控工作多由產權所有人負責，其他成員給予執(zhí)行。營改增后，考慮到會計核算工作的內容更多、更復雜，成本以及收入計算相關工作對人員專業(yè)能力的要求也更高，企業(yè)對內部控制工作進行了優(yōu)化，產權所有人指提供框架性意見，由總經理、各部門總監(jiān)進行內控方案的完善和具體工作的管理執(zhí)行。如在進行某批次產品成本計算時，財務總監(jiān)與財務人員進行了交流，對企業(yè)成本進行了拆分，分為人員支出、行政支出、材料費用、附加支出等多個類別，并據此確定該批次生產的最佳工期為46天，可保證效益最理想。企業(yè)在此基礎上進行內控作業(yè)，有效應對了營改增的影響，提升了利潤水平。

3.加強稅務籌劃

稅務籌劃是指企業(yè)根據自身業(yè)務情況分析應稅項目，再根據應稅項目情況設法避稅，保持較高的經濟效益。S企業(yè)多年來的經營情況較為穩(wěn)定，應稅項目也沒有出現(xiàn)過多變化，企業(yè)管理人員針對性的進行了分析后，將所有應稅項目進行了拆分，并以拓撲學原理進行羅列、以權重系數分析法對應稅項目和分項目進行排名，針對重點環(huán)節(jié)給予籌劃。如企業(yè)在第一季度購進一批貨物，但該批貨物在第二季度運抵企業(yè)倉庫，如果將購貨款計入第二季度會計報告中進行核算，將導致第一季度的增值額度過大，由于貨款已經于第一季度支出，因此企業(yè)將其計入第一季度財務報告中，在不違法的情況下，降低了毛利潤，提升了經濟效益。

4.做好業(yè)務評估

S企業(yè)的業(yè)務規(guī)模和范圍較大，面向當地市場、省內市場甚至省外部分市場進行營銷活動，但不同市場的效益情況存在差異，在營改增背景下，為求合理應對稅制變化，保證經濟效益，企業(yè)針對業(yè)務進行了評估。以市場細分作為原則，以凈利潤（稅后）作為基本標準，將市場分為四個級別，第一類為優(yōu)質市場，該類市場的凈利潤最高，主要是省內市場；第二類為良性市場，該類市場的凈利潤尚可，主要是市內市場；第三類為普通市場，該類市場的凈利潤一般，但需求帶有持續(xù)性，價值可靠，主要是省外市場；第四類為較差市場，該類市場的凈利潤不足，而且需求不穩(wěn)定，主要是新開拓的市場。完成業(yè)務評估后，S企業(yè)擬定了后續(xù)工作方案，了解不同市場的價值，針對性的開展工作，使企業(yè)業(yè)務規(guī)模不變的情況下，利潤率更高，間接應對營改增帶給會計核算的負面影響。

5.結果分析

S企業(yè)的針對營改增擬定的各項措施，實施一年后，管理人員針對納稅情況以及利潤情況進行了分析，結果上看，與2013年、2014年、2015年三年相比，企業(yè)2016年、2017年在經營總收入（毛收入）相近的情況，納稅額有所下降，凈利潤實現(xiàn)提升，數據信息如下表所示。

結果上看，S企業(yè)的各項舉措發(fā)揮了積極作用，提高了企業(yè)利潤，可以作為經驗供其他企業(yè)參考。

綜上所述，營改增是我國社會主義市場經濟發(fā)展催生的重要管理舉措，能夠避免重復納稅，有利于管理環(huán)境的完善。營改增對企業(yè)會計核算的影響體現(xiàn)在成本核算、發(fā)票業(yè)務、流轉稅、所得稅等方面，可以通過優(yōu)化內部控制、做好業(yè)務評估、加強預結算和稅務籌劃等方式給予應對，針對S企業(yè)的分析證明了上述理論。后續(xù)工作中，各企業(yè)應重視營改增的影響并結合自身狀況做好工作，完善會計核算工作。

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