中型會計師事務所發展管理會計咨詢業務之探討

□（福建華興會計師事務所（特殊普通合伙）福建福州350003）

在推進經濟結構調整和發展方式轉變的宏觀經濟環境下，財政部提出大力發展管理會計，以實現會計行業的轉型升級，服務國家經濟發展。財政部《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（財會[2014]27號）明確指出：要積極培育管理會計咨詢服務市場，支持、指導、規范包括注冊會計師行業在內的會計服務機構開展管理會計咨詢服務業務，將其納入現代會計服務市場體系整體推進，引導會計服務機構加強自身建設和管理會計研發投入力度、拓展會計服務領域、提升會計服務層次，滿足市場對管理會計咨詢服務的需要，營造良好的管理會計咨詢服務市場環境。在這一大背景下，會計師事務所，特別是具有證券期貨審計資格的中型會計師事務所（以下簡稱“中型所”），如何發展管理會計咨詢業務，抓住機遇實現戰略轉型升級，是一個需要認真思考和面對的現實課題。

一、中型所開展管理會計咨詢業務的現狀及問題

（一）管理會計咨詢業務收入占比低

財政部會計司發布的《中國注冊會計師行業發展報告——基于會計師事務所2010—2014年度報備信息的數據分析》顯示：28家中型證券所2014年度的收入結構中，審計收入占比64%，稅務收入占比5%，咨詢收入占比7%，其他收入占比24%；全國百強所中，排名前60名的非證券所2014年度咨詢收入占比8%，與中型證券所大致相同。筆者未能獲取近兩年中型證券所的收入結構中咨詢業務的收入情況，僅從筆者所在的事務所（中型所）狀況分析，咨詢業務收入占整體收入的比重并未得到較大提升，占比依然不超過10%，與國際“四大”（其中德勤的咨詢業務收入已超過了50%）相比差距甚遠。由此可見，中型會計師事務所的管理會計咨詢業務所占的市場份額還很低，還屬于待開發階段。

（二）管理會計咨詢業務人才缺乏

人才是業務發展的基礎，會計師事務所作為智力服務單位，特別是開展管理會計咨詢業務，寬領域、復合型的專業人才不可或缺。但現狀是：首先，會計師事務所由于勞動強度大，人員流動頻繁、人才短缺現象普遍存在。其次，現有人員的綜合素質能力與管理會計咨詢業務要求的復合型人才有一定的差距，事務所的人員由于長期做審計及其他鑒證業務，更重視會計審計理財等與審計有關的專業知識，對企業管理、經濟金融、社會文化等方面的知識重視不夠；平時埋頭苦干，忽略溝通技能、管理技能的培養，思維模式相對固化。再次，現有人員的管理會計咨詢業務經驗不足，受業務服務范圍窄的影響，會計師事務所人員普遍缺乏管理會計咨詢經驗，而豐富的經驗有助于把握咨詢項目的運作步驟和關鍵環節并使項目順利實施。高素質的管理會計咨詢業務人才缺乏，是各事務所開展管理會計咨詢業務的瓶頸。

（三）管理會計咨詢業務服務品種少

管理會計服務于單位內部管理需要，是通過利用相關信息，有機融合財務與業務活動，在單位規劃、決策、控制和評價等方面發揮重要作用的管理活動。由此可知，管理會計咨詢服務內容廣泛，涉及單位管理活動的各個方面，有高端的戰略管理咨詢、信息化咨詢等，也有傳統的財務管理咨詢等。目前國內中型會計師事務所管理會計咨詢業務范圍窄，一般局限于傳統的財務咨詢業務及其他一些相對簡單的業務。以筆者所在的中型所為例，咨詢收入大部分系由審計鑒證業務衍生而來，如被收購企業及擬上市企業的財務盡職調查業務、國有企業的財務管理咨詢業務；還有一部分是由企業自身需要提出的，如銀行不良債權的價值分析業務等。國內中型會計師事務所管理會計咨詢業務市場開發及產品研發投入不足，服務品種有待開發。

（四）開展管理會計咨詢業務的管理機制未完善

1.部分合伙人沒有轉變發展理念。部分事務所尚未把發展管理會計咨詢業務提到戰略高度，有部分合伙人甚至管理合伙人的發展理念還沒更新轉變，還未意識到開展管理會計咨詢業務的重要性，還沒把管理會計咨詢業務納入事務所發展戰略中。

2.組織架構不完善。部分事務所尚未設立專門的管理會計咨詢部門，或即使設有咨詢部門或咨詢公司也形同虛設，這些事務所咨詢業務由審計業務部門各自承接開展，服務質量參差不齊，未形成專業的咨詢顧問團隊。

3.缺乏標準服務程序。開展管理會計咨詢業務缺乏完善的標準服務程序，沒有統一的服務流程和信息化系統（包括收費標準、難度評估、業務承接、工作流程、人員分配等），大多時候是項目咨詢人員在現場臨時根據客戶需求定方案做項目出報告，沒有系統和標準，給客戶感覺不夠專業，從而降低了客戶對咨詢顧問的信任程度。另外，由于沒有標準服務程序和信息化系統，項目的進度及效率難以得到有效的掌控和提升。

4.沒有建立或完善人才培養機制。人才培養是一項長期的工程，但部分事務所沒有建立或完善人才培養機制。除了后續繼續教育按規定執行外，其他的選撥和晉升機制缺乏或不透明，讓中層員工看不到希望或覺得前途有限，沒有前進的動力；在這種機制下，除非個人有強烈學習奮斗的意愿和目標，否則就會隨波逐流。久而久之，優秀人才流失，團隊的勝任能力和戰斗力就會被削弱。因此如何建立和完善人才選撥培訓機制是事務所各項工作的重中之重。

5.薪酬分配機制不健全。管理會計咨詢業務相對而言還是新興業務，在實際開展過程中將遇到市場開拓、人才培養或引進、標準規范等一系列難題，會計師事務所如何在發展初期，平衡各方利益，建立一套科學的合伙人和員工收益分配比例及方法以激發管理會計咨詢團隊戰斗力，也是目前開展管理會計咨詢業務直接面對的一個重要問題。

（五）信息化程度不高

與大型事務所相比，中型事務所普遍存在信息化程度不高的問題，對內，沒有對歷年的審計數據、工具、案例形成數據庫、知識庫和案例庫；對外，由于懂IT的復合型人才缺乏，對客戶的信息化建設如ERP、SAP等系統了解不夠；這無論是對審計業務還是咨詢業務的發展都是瓶頸，如果不能與時俱進，中型事務所業務可能會停滯不前，甚至萎縮。

二、中型所發展管理會計咨詢業務的優勢

盡管中型會計師事務所發展管理會計咨詢業務面臨著諸多問題，但要肯定的是，中型會計師事務所歷經多年的市場拓展和業務沉淀，在發展管理會計咨詢業務方面仍然具備一定的優勢，集中體現在：

（一）業務資源優勢

中型會計師事務所，特別是具有證券期貨審計業務資格的中型會計師事務所服務的客戶主要集中在上市公司、擬上市公司、大中型國有企業的財務報表審計及內部控制審計等業務。不論是報表審計還是內控審計，都要求注冊會計師先了解被審計單位，包括內部控制設計及執行情況，以評估風險；在內控審計中，需要了解企業的風險控制點以進一步測試企業內控執行情況并發現內控缺陷；在財務報表審計過程中，要根據存貨、應收賬款的周轉率等財務指標分析是否符合企業實際業務情況；在IPO項目輔導過程中注冊會計師要對企業進行財務盡職調查、審計、財務培訓服務等。這些服務需求、業務過程和人脈積累以及中型所良好的品牌，都可為今后開展管理會計咨詢業務奠定資源優勢。

（二）人才資源優勢

雖然目前中型所的管理會計咨詢業務人才有所欠缺，且人才培養機制尚不夠完善，但在嚴格的注冊會計師考試機制、注冊會計師強制性后續教育、眾多審計案例經驗積累與沉淀等一系列因素作用下，會計師事務所部分人員已具備了開展管理會計咨詢業務所需的大部分專業知識和技能，有此基礎，經過后期系統培訓與實踐，成長速度更快，這是中型事務所相對于小所及其他外部機構的人才資源優勢。

三、中型所發展管理會計咨詢業務的建議

（一）完善開展管理會計咨詢業務的管理機制

會計師事務所合伙人特別是管理合伙人要更新理念，把發展管理會計咨詢業務提到戰略高度，納入事務所發展的目標，以指導具體行動。完善組織架構，建立或啟用專門管理會計咨詢部門或咨詢公司并形成專業咨詢團隊。探索建立管理會計咨詢業務標準服務流程，引進管理會計咨詢信息系統。建立或完善管理會計咨詢人才培養機制及薪酬分配機制，構建或提煉適合優秀人才奮斗的企業文化。完善的管理機制是事務所大力發展管理會計咨詢業務的基礎和保障。

（二）培養或引進符合管理會計人才能力框架的人才

綜合管理會計咨詢人員的角度定位、專業知識技能、個人形象管理、人際合作關系等要素以及借鑒中國注冊會計師勝任能力指南，管理會計咨詢人才應具備的能力（即管理會計人才能力框架）如下：（1）專業知識：具備系統的專業結構與知識體系。不僅需要具備會計、審計、財務、稅務、經濟法、公司戰略等注冊會計師應有的專業知識結構，還需要具備財務管理、信息技術、企業經營管理、經濟金融、社會文化等與管理咨詢相關的綜合理論體系。（2）職業技能：具備五類綜合職業技能。包括面對復雜性和需求多樣化的職業環境所必需的智力技能、技術和應用技能、個人技能、人際和溝通技能、組織和企業管理技能等五類職業技能。（3）職業價值觀：具備能夠明顯表現職業行為和特征的道德原則。包括恪守獨立、客觀、公正的原則，對執業過程中獲知的客戶信息保密，職業行為恰當，良好的做人風范等。（4）實務經驗：具備足以證明已具備以上專業知識、職業技能、職業價值觀的相關實務經驗，一般是兩年以上。

1.事務所內部選拔培訓人才。利用事務所人才優勢，在內部選撥專業素質及綜合能力強、有意愿從事管理會計咨詢業務的人員，創造條件為其進行管理會計咨詢業務方面的培訓；鼓勵優秀員工參加全國領軍管理會計咨詢方向或區域性管理型領軍人才的選拔考試及培訓學習，不斷提升專業勝任能力，使之基本符合管理會計人才能力框架所具備的各項能力。對優秀或進步快的人員要予以獎勵或晉升，讓他們在更大的平臺發揮專長，這是事務所留住優秀人才、培養優秀人才的關鍵。

2.從外部引進優秀人才。從外部引進優秀國內外管理會計咨詢顧問，將其充實到管理會計咨詢團隊，為會計師事務所發展注入新鮮血液，提升管理會計咨詢服務團隊的競爭優勢。

3.拓展其他人才培養途徑。如與高校合作，選拔素質良好的畢業生為其提供實習機會，根據實習考核情況擇優錄取，專業可不限于財會，事務所需充實IT、數學、工程、經濟、金融等非財會類的人才，建立知識結構復合型團隊，以滿足管理會計咨詢業務多樣性的需要。還可與高校應用型人才培養項目（如MPACC、MBA）進行合作，高校推薦有意向從事管理會計咨詢業務的人才。總之，人力資源部門要做好人才選拔、培養、考核等工作，為事務所拓展業務提供合格人才。

（三）積極開拓市場，擴大服務范圍

如前所述，中型會計師事務所管理會計咨詢業務收入占比低、服務品種少，還屬于發展的初級階段，因此事務所應結合自身定位和資源優勢積極開拓市場擴大服務范圍。

1.做好市場定位。中型會計師事務所的人員數量、業務規模都屬于行業中間水平。與之實力相對應的市場定位主要應為中型企業及部分大型企業（不含特大型企業）。一是中型所由于人才實力相對較強，有能力為大中型企業提供服務；二是大中型企業出于戰略或管理需要，有更多的管理會計咨詢需求；三是大中型企業有能力支付較高額的咨詢費用，與中型所投入的人力成本可相匹配。

2.開拓市場。由于中型所普遍參與上市公司、擬上市公司以及新三板等資本市場業務，可先利用現有客戶資源發掘管理咨詢業務。如，事務所在完成一個內控審計項目時，實際上已對企業的治理結構、業務流程等有了深入了解，可以再深層次地把握企業經營缺陷，引導客戶進一步解決問題，提升管理水平，由此產生管理會計咨詢項目。

事務所需要及時關注宏觀經濟環境的變化及行業政策的調整對各行業的影響，尋找管理咨詢業務的切入點；或適時地將有關信息傳遞給可能需要的客戶，借機發現并挖掘新的商機。如經濟下行期間，企業不景氣、銀行不良債權增加，銀行為了降低不良率，需要處置部分不良貸款。在處置之前，需要外部機構對不良債權進行多維度的價值分析。了解銀行這些需求，便可爭取相應的債權價值分析管理咨詢項目。

事務所還應加大宣傳力度，主動開拓面向大中型企業的管理咨詢服務市場。可根據當下熱點做專場推廣。

3.培育服務品種。目前國內會計師事務所管理咨詢業務一般局限于低端、傳統的咨詢業務。隨著經濟轉型升級，新事物新問題不斷涌現，事務所應關注當前熱點經濟問題、借力政府特別是財政部大力推動管理會計發展的東風，尋找商機、布局市場。針對新業務領域培育服務品種，如資產證券化咨詢業務、PPP項目咨詢業務以及行政事業單位的內控咨詢業務等，不至于在客戶有需求時咨詢顧問卻無法提供而錯過市場商機。

4.跟蹤服務成果，樹立經典案例。會計師事務所應建立管理會計咨詢案例數據庫，在做好每一個管理會計咨詢項目后還要對項目進行總結和跟蹤，向客戶了解實施管理改善情況或對其決策的參考價值，關注客戶的價值提升情況。選擇效果良好有推廣價值的經典案例，通過交流會的形式進行介紹分析，可起到市場營銷及品牌塑造的效果。

（四）提高信息化水平

人類社會已逐步進入自動化和智能化的大數據時代，IT和會計的邊界日益模糊，提高信息化水平，是開展管理會計咨詢業務的基礎和落腳點。中型事務所應加大對信息化建設的投資，建立或完善數據庫等，逐漸形成大數據完善業務工具；要引進更多的IT、數學等人才，或者為現有人員培訓IT知識，為IT和會計搭界，與客戶同步。

（五）需要關注的其他事項

會計師事務所在開展管理會計咨詢業務時，要注意咨詢業務對審計獨立性的影響以防范風險。另外事務所在承接管理咨詢業務時，要量力而行并遵守職業道德，對于自己不擅長、不能勝任的咨詢業務不應承接，以維護事務所專業形象、保持業務的可持續發展。