管理會計在中小型國有軍工企業中的應用探究

鄧郭艷

（四川泛華航空儀表電器有限公司，成都 610500）

引言

國有軍工企業以保家衛國為最崇高的使命，中國航天、中國兵器、中國核工業和航空工業等大型中央企業更是發揮著國民經濟重要支柱和推進改革生力軍的作用，但由于長期處于壟斷地位和封閉環境等多種原因，我國軍工企業沉積了資產運營效率低、生產能力閑置、成本費用居高不下和價值創造弱等矛盾。黨的十九大報告提出必須進一步深化國有企業改革，培育具有全球競爭力的世界一流企業。國務院在2017年印發《關于推動國防科技工業軍民融合深度融合發展的意見》，向社會開放三千余項軍工重大實驗設施和大型科研儀器，標志著“民參軍”層級已經由一般配套產品提升至總體及分系統。軍工行業壁壘逐漸被打破，國企軍工企業在技術、質量、設備上的優勢不斷弱化，許多實力不凡的民營企業正積極進入武器裝備科研生產行業，不同的軍工集團公司之間、甚至同一軍工集團公司不同子企業也互相競爭進入對方業務領域，產品市場的搶奪在不斷加劇。處于行業低端的中小型國有軍工企業數量眾多，存在地域偏遠、人才及物資設備等資源匱乏和管理水平落后等問題，日益有激烈的行業競爭環境中面臨著巨大的生存發展壓力。如何將財務會計和企業管理相融合，為中小型國有軍工企業制定科學的發展戰略，加強運營管理，打造企業核心競爭力，實現企業價值穩步增長已成為亟待解決的問題。

一、中小型國有軍工企業加強管理會計應用的意義

管理會計起源于財務管理，是一項現代化企業管理的重要工具，將各項重要業務活動與財務信息有效融合，運用各項工具與方法，通過戰略規劃、投融資決策、成本管控和績效評價等推動企業經營管理升級，實現經濟效益提高和價值提升。中小型國有軍工企業多為大型軍工企業的原材料、配件供應商，與軍方、國際市場直接接觸較少，主動性低，反應不敏銳，且缺乏危機意識，成本意識薄弱，經營管理水平和效率亟待提高。面對國企深化改革和民資進入軍工產業的嚴峻外部環境，迫切需要從以下幾個方面運用管理會計進行管理改革升級，提升核心競爭力。一是通過應用戰略地圖、SWOT分析、五力模型和產品生命周期理論等管理方法及工具分析行業環境因素，結合企業優劣勢進行準確戰略定位，科學預測未來發展，為企業制定發展方向及途徑提供借鑒作用；二是通過在企業營運過程中實施成本預測、控制、核算、分析和考核等一系列活動，采用目標成本法、標準成本法和作業成本法等工具方法準確分析出企業各項產品成本高低，有效評價各項業務活動的價值，達到降低成本費用，提高企業經濟效益的目的；三是通過實施運營管理對生產銷售整個過程各個環節的投入產出比、效益、效率進行分析評價與考核，為企業管理層科學決策提供有效信息，加強企業管理層對各部門的監督和控制，提高企業經營管理效率；四是建立相關責任會計制度，發揮績效管理考核評價經營業績和引導行為導向的職能，公正客觀地對企業各部門與員工的績效考核指標執行情況進行評價和獎懲考核，為未來工作提出改進措施。

二、管理會計在中小型國有軍工企業運用的現狀與問題

近年來，國家財政部陸續發布了全面推進管理會計體系建設、管理會計基本指引和管理會計應用指引等通知文件，要求各單位參照執行。國有中小型軍工企業對管理會計的應用目前普遍還處在初級階段，沒有形成體系，存在諸多制約因素和問題，難以發揮出管理會計應有的功能。

1.企業領導對管理會計缺乏了解，應用積極性低。長期以來，國有軍工企業處于壟斷市場地位、資源相對較為充足，所有工作都是以任務為導向，把填補產品項目技術性能空白作為最高目標，按照時間節點和質量要求向軍方或配套單位交付產品是衡量國有軍工企業及其領導最關鍵的考核指標，形成了確保任務完成不計成本和其他因素，犧牲經濟效益保障武器裝備任務完成的運營模式。因此，企業領導把主要精力投入到科研任務的完成和產品的交付等具體業務上，完全不了解管理會計理論概念及價值作用，對管理會計工作支持力度不夠，特別是中小型企業，受其自身規模的制約，所具備的人力、物資設備和政府政策支持力度、市場影響力等內外部資源更加有限，對于企業經營管理關注與投入更少。管理會計的內容復雜，工作開展花費大量時間、人力、物力，需要各部門互相配合提供大量基礎數據資料，無論是對企業的管理層或會計人員而言都是一種挑戰。大多數中小型國有軍工企業的財務管理水平僅僅停留于會計做賬、核算和形成財務報表的程度，研發、生產等其他職能部門也普遍認為管理會計工作只是財務部門的職責，應用管理會計會增加其工作量，因此積極性不高，不愿意配合財務部門開展工作，使得管理會計在企業內部的推廣實施困難重重。

2.缺乏經濟效益意識，阻礙先進管理會計方法工具的運用。一直以來，國家把“裝備經費可承受性”作為武器裝備科研生產的管理原則，傾向于使軍工企業“保本微利”，上級管理單位對軍工科研企業的業績考核指標主要是企業產值，而對利潤、周轉率等經濟指標不夠重視，導致國有軍工企業文化普遍缺乏經濟效益和運營效率意識，不注重產品成本管控和全面預算管理等工作。迄今為止，大部分軍工科研型號項目產品的定價仍然采用成本加固定費率的方法，成本費用越高，企業利潤額反而越大，導致國有軍工企業成本控制的思想十分淡薄，完全沒有限價設計概念，不惜成本進行研發和技改投入。成本核算本身工作量較大、難度高，而多數中小型國有軍工企業甚至連最基本的成本核算工作也沒有做好，采用變動成本法、目標成本法和作業成本法等先進成本管理方法的企業更是鳳毛麟角，成本管理的范圍也還局限于內部生產過程，忽略對產品全生命周期成本行為的管理。另一方面，企業普遍把預算管理定義為一項財務部工作，多流于制度性文件及報表、報告等形式，制定發展規劃與預算的隨意性大，與實際經營管理預算相脫離，不少企業均出現過大幅調整規劃預算目標值情況，加之缺少有效的分析、控制和考核，預算未起到計劃安排、資源優化配置和支撐發展戰略的作用。

3.未建立完整的管理會計體系，管理會計發揮作用有限。管理會計自身具備靈活性和非強制性，各企業應用與否、如何進行實務操作完全取決于內在意愿。現階段，我國國有軍工企業管理會計工作僅僅停留在表面，實務仍然聚焦在日常財務管理領域，在預測分析、績效考核、決策分析、成本控制等某一個方面或幾個方面采用零打碎敲的方法對具體業務進行會計管理，覆蓋不全面，尚未形成一套完整有效的管理會計體系。如國資委要求上報年度預算并使用經濟增加值進行業績考核，企業就普遍采用了全面預算管理和經濟增加值兩項管理會計方法。因為對管理會計的了解不夠深入，戰略地圖、目標成本法、生命周期成本法、本量利分析、關鍵績效指標、平衡計分卡和價值鏈管理等管理會計方法及工具在中小型國有軍工企業中沒有得到應用。此外，大多數企業管理會計主要職能機構為財務部門，沒有建立一個專門機構或安排專門人員來負責管理會計工作，也未設置專職的管理會計崗位與傳統財務會計崗位進行區分，職責不清晰明確。企業會計人員大量時間用在進行日常賬務處理和稅務、資金籌集等工作上，僅有極少數財務人員承擔預算管理、產品價格制定等管理會計方面的工作，工作重點仍然是對經濟業務進行合規地確認、記錄、計量、報告，缺乏對企業戰略目標實現和價值提升的考慮。因此，管理會計應用效果也并不理想，發揮效用十分有限。

4.信息化水平落后制約管理會計工作的開展。受規模和資源限制，中小型國有軍工企業應用ERP軟件企業較少，整體信息化水平較低，財務信息化普遍停留在運用電子系統進行賬務處理生成賬表的水平上，財務部門無法直接掌握應用管理會計所需的大量非財務經營數據信息。各業務單位及上下級間的數據信息傳輸仍靠紙質單據或電子表，如不少企業的預算數據仍然需要手工輸入，預算的實際執行數由營銷、人力、生產等部門填報相關報表后手工算出，信息傳輸花費環節多、時間多、人為錯誤率高且無法追溯，極大增加了溝通成本，降低工作質量與效率。因為信息的匱乏，財務人員工作停留在管好公司賬表的水平，無法發揮經營管控和決策支持等職能。另一方面，目前我國對管理會計的軟件研究開發不夠重視，遠落后于會計核算軟件推陳出新的速度，大多管理會計僅能利用財務會計軟件中的輔助核算等模塊為自身工作獲取數據信息，信息數據量十分有限，大大制約管理會計多樣性和靈活性的應用。管理會計需要應用投入產出、運籌學、線性規劃、非線性回歸等模型等計量模型及分析方法，復雜程度較高，輔助核算模塊所提供的簡單初級數據信息無法完全滿足管理會計工具運算建模需要，大幅降低了管理會計分析決策功能，制約了管理會計工作的實施開展。

5.會計人員素質與管理會計的要求相差甚遠。企業終端人員負責進行各項管理會計工作的具體操作，人員素質能力的高低、對理論知識理解與各項方法工具的掌握在很大程度上決定了企業應用管理會計的效果。因大型廠所吸引了絕大多數頂尖人才，中小型國有軍工企業的會計人員素質整體偏低，擁有中高級會計師職業資格或CPA、ACCA、CMA等證書的人數較少，普遍停留在熟練進行憑證制作、審核和報表編制的水平上，僅具備基礎的會計核算能力。管理會計涉及會計學、經濟學、法學、行為管理學等知識領域，包括企業的采購、生產、銷售等各項經營活動，運用計量模型、運籌學以及信息技術對數據信息進行測算分析，因此要求從業人員既有扎實的財務基礎、較高知識儲備，又要了解企業的整個業務流程。中小型國有軍工企業缺少綜合性的管理會計人才，擔任管理會計職責的人員大多是由財務會計人員兼任，而會計人員知識結構單一、思維局限嚴重，在日常的工作學習中多把重心放在會計核算和賬務處理上，不重視對其他學科知識的研究探索，缺乏充足的管理會計理論知識和實踐經驗，無法結合科研生產經營的具體需求有效地運用各項管理會計方法及工具。

三、加強中小型國有軍工企業應用管理會計的措施與方法

1.營造良好的應用環境，強化企業領導的管理會計意識。領導作為企業的大腦，對企業員工的工作行為有著指引性的作用，只有提高企業領導的重視程度，營造良好的應用環境，管理會計工作開展才能得到公司全體人員的支持和共同努力。建議從以下四個方面入手：一是加大國資委和各大軍工集團公司對管理會計的宣傳推廣力度，制定相關政策規定，總結先進國家及企業運用管理會計的經驗，建立案例庫，硬性要求所屬企業單位樹立管理會計意識，建立管理會計體系，讓企業員工特別是管理層從心理上接受和重視管理會計。二是通過開展管理會計專門業務培訓和企業課題研究、論文評比或實踐競賽等方式積極推廣管理會計相關理論知識和具體的工具方法，讓會計人員熟悉管理會計的知識理論并掌握操作技巧。三是通過組織召開管理會計專題會議或參觀應用先進企業等方式加強企業領導對管理會計的了解，促使其做好物力、人力、財力上的保障，并在經營管理中積極應用本量利、作業成本法等方法工具。四是將管理會計應用程度及效果作為企業領導和員工的一項績效考核指標，實施有效的激勵政策，以激發企業員工參與管理會計工作的積極性和創造力。

2.培養高素質的管理會計人才，加強管理會計團隊建設。管理會計涉及多學科綜合運用，加之其工作開展的靈活性和實踐性，對從業人員的綜合素質提出了更高的要求，擁有一支高素質的管理會計團隊對于發揮管理會計對企業經營管理的促進作用有著重要意義。一是加強管理會計職能。要求各企業設置管理會計職能機構和崗位，并明確其職責及執業能力要求。管理會計崗位的從業人員應接受管理會計的系統學習和后續教育，具備管理會計師等專業職業資格，并定期對會計人員和其他業務部門管理人員進行管理會計方面的培訓，補充所欠缺的統計、運籌學等知識，提升數據建模分析等業務能力，便于各項管理會計方法工具的有效運用，優化財務管理團隊建設。二是著手建立財務業務一體化的管理會計團隊模式。大力開展業財融合的教育培訓及推廣，打破部門界限，聯合不同部門合作開展預算管理、績效考核和成本管控等各項管理會計項目，并將項目開展應用作為相關部門及員工的日常工作，保證管理行為的統一協調，實現業務、財務信息通暢流通，提高整個管理會計隊伍的工作效率，從而更好地為企業服務。

3.提高整體信息化水平，建立管理會計信息系統。管理會計利用數學方法和計算機電子技術，通過數據收集、運算分析得出最優方案，所以充分發揮管理會計工具作用首先需要大量來自不同渠道的信息，既涵蓋企業內部產品研發、物資采購、生產運輸交付以及質量問題等整個業務活動的各項內部信息，還應包括資金流和行業市場環境及政府政策等多種外部信息。傳統的財務軟件輔助核算模塊既無法提供管理會計所需各種信息，也無法對企業的各項經濟活動進行定量與定性分析。因此，必須提高中小型國有軍工企業整體信息化水平，應在企業統一組織謀劃的基礎上加強不同業務環節及流程的信息化建設，實現信息數據高效準確傳遞。此外，應加強管理會計應用操作軟件開發，建設統一的信息化平臺，實現財務業務管理信息化的集成統一，將管理會計信息化系統與財務會計核算系統、物資采購系統、研發生產系統以及倉庫管理、銷售管理等企業經營管理模塊進行無縫鏈接，對管理會計中能夠固化的流程都交給信息系統來完成，實現數據信息傳輸、提取和簡單分析的自動化，減輕員工工作強度，提高工作質量及效率。

4.加強業財融合，完善企業管理會計體系。管理會計以企業業務流程為基礎，嵌入相關經營管理領域各環節，實現財務和業務有機融合，保障管理會計部門與財務部門、業務部門之間及時有效地進行信息溝通是管理會計在中小型國有軍工企業中得以有效應用的先決條件。一是建議企業建立長效部門信息溝通及協調機制，便于企業管理所需的相關信息在管理會計部門、財務部門、業務部門之間溝通和反饋，實現業務與財務信息同源，避免不必要的工作重復和時間精力浪費，有利于各部門充分發揮各自作用相互補充，使管理會計部門能及時得到相關信息并提供管理決策支持。二是建議健全完善管理會計體系保障企業管理會計工作的規范性和高效性，積極吸取已實施管理會計國家和企業的經驗，結合軍工行業和國有企業自身的特點，對照各項管理會計基本和應用指引的要求，建立一套統一標準且適合中小企業國有軍工企業的管理會計應用體系，規范管理會計工作機構及崗位設置，明確不同業務部門及人員在管理會計工作中擔任的角色和相應職責，梳理管理層次，科學有效地推動管理會計工作的實施開展。

結語

中小型國有軍工企業面臨越發激烈的市場競爭和復雜環境變化，要實現管理轉型升級，提升競爭力，就必須重視管理會計的運用，充分發揮管理會計在戰略規劃、成本管控和運營管理等方面的作用，克服目前應用中存在的種種困難與問題，提高企業管理水平，實現可持續健康發展。