政府會計(jì)制度下醫(yī)院基本建設(shè)賬務(wù)處理探討

鄧素玲

（武漢大學(xué)口腔醫(yī)院，武漢 430079）

基本建設(shè)是固定資產(chǎn)投資的重要內(nèi)容，在國民經(jīng)濟(jì)中起著非常重要的作用，是擴(kuò)大再生產(chǎn)，增加社會物質(zhì)財(cái)富，推進(jìn)技術(shù)進(jìn)步，調(diào)整國民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和實(shí)施宏觀調(diào)控的重要手段。醫(yī)療行業(yè)是國家基本建設(shè)投資的重點(diǎn)投放領(lǐng)域。基本建設(shè)投資的管理，與醫(yī)院常規(guī)的醫(yī)療活動相比，存在著明顯不同的特點(diǎn)。本文從醫(yī)院基建會計(jì)核算制度沿革及現(xiàn)狀出發(fā)，對新的政府會計(jì)制度下，醫(yī)院如何進(jìn)行基建項(xiàng)目的核算，進(jìn)行探討。

一、醫(yī)院基本建設(shè)會計(jì)核算制度沿革

在早期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代，基建會計(jì)核算的依據(jù)是《國營建設(shè)單位會計(jì)制度》，后來實(shí)行市場經(jīng)濟(jì)和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)結(jié)合的《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》。醫(yī)院基建會計(jì)一直獨(dú)立于醫(yī)院財(cái)務(wù)核算之外，單獨(dú)建賬，單獨(dú)核算。

2012年開始執(zhí)行的《醫(yī)院會計(jì)制度》與傳統(tǒng)會計(jì)制度相比，在基建并賬方面上實(shí)現(xiàn)了突破。不僅要求基建按照原有規(guī)定單獨(dú)核算，單獨(dú)建賬，同時要求基建賬定期納入醫(yī)院會計(jì)核算賬套，在財(cái)務(wù)報(bào)表中對這一部分?jǐn)?shù)據(jù)進(jìn)行反映，達(dá)到財(cái)務(wù)信息的完整性和全面性。但具體如何并賬，新的醫(yī)院會計(jì)制度沒有提出具體的實(shí)施細(xì)則。

為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革需要，規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)核算，財(cái)政部于2017年10月24日印發(fā)了《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會[2017]25號），該制度自2019年1月1日起施行。在政府會計(jì)制度的適用范圍中，明確規(guī)定醫(yī)院執(zhí)行政府會計(jì)制度。政府會計(jì)制度明確要求單位對基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照該制度規(guī)定統(tǒng)一進(jìn)行會計(jì)核算，不再單獨(dú)建賬，但是應(yīng)當(dāng)按項(xiàng)目單獨(dú)核算，并保證項(xiàng)目資料完整。這一制度要求，無疑給醫(yī)院的基建會計(jì)核算提出了新的要求，以適應(yīng)新的政府會計(jì)制度的要求，以及基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則及基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算管理的要求。

二、醫(yī)院基建會計(jì)核算現(xiàn)狀

在現(xiàn)有的醫(yī)院會計(jì)制度下，經(jīng)筆者調(diào)查，各醫(yī)院主要采用以下兩種方法進(jìn)行基建會計(jì)的并賬核算。

1.獨(dú)立核算，定期并賬。具體做法是，在基建核算系統(tǒng)中，根據(jù)工程進(jìn)度，按照實(shí)際業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)核算，按月或者按季將各科目借貸發(fā)生額記入醫(yī)院會計(jì)核算系統(tǒng)，從而達(dá)到并賬的目的。此方法的優(yōu)點(diǎn)是，醫(yī)院只需要月末或季末操作，增加工作量較小，醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表卻可以將醫(yī)院基建項(xiàng)目的情況反映在內(nèi)。但是，該種方法只是簡單的數(shù)字的合并。

2.在兩套會計(jì)核算系統(tǒng)中單獨(dú)進(jìn)行核算。具體做法是，在業(yè)務(wù)發(fā)生時，同步在基建核算系統(tǒng)中和醫(yī)院核算系統(tǒng)中進(jìn)行賬務(wù)處理。在醫(yī)院核算系統(tǒng)中，用原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理；在基建核算系統(tǒng)中，復(fù)印原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理。該種核算方式的優(yōu)點(diǎn)是，不僅僅是單純的數(shù)字的合并，而是把基本建設(shè)賬務(wù)處理作為醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一部分，是真實(shí)業(yè)務(wù)的表現(xiàn)。其缺點(diǎn)也是顯而易見的，增加了醫(yī)院會計(jì)核算的工作量，同時醫(yī)院在接受審計(jì)部門審計(jì)時，雖然基建核算系統(tǒng)中，有對應(yīng)的賬務(wù)處理，但由于是使用復(fù)印的原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理，審計(jì)部門往往對原始單據(jù)的真實(shí)性持保留的態(tài)度。

上述兩種方法，都是基于基建會計(jì)單獨(dú)核算的基礎(chǔ)上，但是在政府會計(jì)制度中基建會計(jì)被合并后，項(xiàng)目資金無法獲得有效的管理。而且，在合并之后，基建會計(jì)原本屬于總賬的科目，會降為三、四級明細(xì)科目，這會使會計(jì)核算變得更加復(fù)雜，工作量也會隨之增加，核算內(nèi)容規(guī)范難度隨之增大。基建會計(jì)核算憑證與醫(yī)院日常核算憑證相混雜，勢必會給基本建設(shè)項(xiàng)目后期的竣工財(cái)務(wù)決算審計(jì)帶來難度。

三、政府會計(jì)制度下的醫(yī)院基建會計(jì)核算

政府會計(jì)制度設(shè)置了“在建工程”科目，該科目的核算內(nèi)容與原醫(yī)院會計(jì)制度的“在建工程”科目的核算內(nèi)容基本相同。轉(zhuǎn)賬時，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將原賬的“在建工程”各明細(xì)科目余額（基建“并賬”后的金額，下同），轉(zhuǎn)入新賬的“在建工程”各明細(xì)科目。

需要注意的是，政府會計(jì)制度中，單獨(dú)設(shè)置了“工程物資”科目。醫(yī)院在原賬“在建工程”科目中核算了“工程物資”科目內(nèi)容的或者在“庫存物資”中核算了“工程物資”的，應(yīng)當(dāng)將原賬“在建工程”科目余額中屬于工程物資的金額或者“庫存物資”中屬于工程物資的金額，轉(zhuǎn)入新賬的“工程物資”科目。

醫(yī)院將原賬的“在建工程”科目余額包含有預(yù)付備料款、預(yù)付工程款金額的，應(yīng)當(dāng)將原賬“在建工程”科目余額中屬于預(yù)付備料款、預(yù)付工程款的金額，轉(zhuǎn)入新賬的“預(yù)付賬款”相關(guān)明細(xì)科目。

醫(yī)院原賬基建數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)入新賬的會計(jì)分錄如下：

借：在建工程——基建工程（建筑安裝工程）（新）

在建工程——基建工程（設(shè)備投資）（新）

在建工程——基建工程（待攤投資）（新）

工程物資（新）

預(yù)付賬款（新）

貸：在建工程——基建工程（建筑安裝工程）（舊）

在建工程——基建工程（設(shè)備投資）（舊）

在建工程——基建工程（待攤投資）（舊）

在建工程——基建工程（工程物資）（舊）或者

庫存物資——工程物資（舊）

在建工程——基建工程（預(yù)付備料款或者預(yù)付工程款）（舊）

四、政府會計(jì)制度下，醫(yī)院基建會計(jì)核算的幾點(diǎn)建議

醫(yī)院的基本建設(shè)項(xiàng)目一般都具有投資規(guī)模大、建設(shè)周期長和技術(shù)經(jīng)濟(jì)性強(qiáng)，以及會計(jì)核算專業(yè)性強(qiáng)的特點(diǎn)。2016年發(fā)布的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》明確規(guī)定，基本建設(shè)財(cái)務(wù)核算要納入單位賬簿和財(cái)務(wù)報(bào)表，同時要按照規(guī)定向財(cái)政部門、項(xiàng)目主管部門報(bào)送基本建設(shè)財(cái)務(wù)報(bào)表和資料。雖然新的政府會計(jì)制度基本建設(shè)投資不再單獨(dú)建賬，但是醫(yī)院可以根據(jù)項(xiàng)目的規(guī)模、建設(shè)周期的長短，考慮是否將基本建設(shè)單獨(dú)核算。

1.對于規(guī)模大、建設(shè)周期長的建設(shè)項(xiàng)目，可以參考文章第一部分中的第二種核算方式，同步在基建核算系統(tǒng)中和醫(yī)院核算系統(tǒng)中進(jìn)行賬務(wù)處理。此種方法雖然增加了核算的工作量，但是將大大減輕后期基本建設(shè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)工作量和竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)表編報(bào)和審計(jì)工作量。

2.對于規(guī)模小，建設(shè)周期短、業(yè)務(wù)比較簡單的建設(shè)項(xiàng)目，可以在醫(yī)院會計(jì)核算信息系統(tǒng)中定義相應(yīng)的基建報(bào)表，從會計(jì)核算系統(tǒng)中抓取相應(yīng)的基建報(bào)表數(shù)據(jù)，從而達(dá)到簡化基建核算工作的目的。