鄧素玲
(武漢大學(xué)口腔醫(yī)院,武漢 430079)
基本建設(shè)是固定資產(chǎn)投資的重要內(nèi)容,在國民經(jīng)濟(jì)中起著非常重要的作用,是擴(kuò)大再生產(chǎn),增加社會物質(zhì)財(cái)富,推進(jìn)技術(shù)進(jìn)步,調(diào)整國民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和實(shí)施宏觀調(diào)控的重要手段。醫(yī)療行業(yè)是國家基本建設(shè)投資的重點(diǎn)投放領(lǐng)域。基本建設(shè)投資的管理,與醫(yī)院常規(guī)的醫(yī)療活動相比,存在著明顯不同的特點(diǎn)。本文從醫(yī)院基建會計(jì)核算制度沿革及現(xiàn)狀出發(fā),對新的政府會計(jì)制度下,醫(yī)院如何進(jìn)行基建項(xiàng)目的核算,進(jìn)行探討。
在早期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代,基建會計(jì)核算的依據(jù)是《國營建設(shè)單位會計(jì)制度》,后來實(shí)行市場經(jīng)濟(jì)和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)結(jié)合的《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》。醫(yī)院基建會計(jì)一直獨(dú)立于醫(yī)院財(cái)務(wù)核算之外,單獨(dú)建賬,單獨(dú)核算。
2012年開始執(zhí)行的《醫(yī)院會計(jì)制度》與傳統(tǒng)會計(jì)制度相比,在基建并賬方面上實(shí)現(xiàn)了突破。不僅要求基建按照原有規(guī)定單獨(dú)核算,單獨(dú)建賬,同時要求基建賬定期納入醫(yī)院會計(jì)核算賬套,在財(cái)務(wù)報(bào)表中對這一部分?jǐn)?shù)據(jù)進(jìn)行反映,達(dá)到財(cái)務(wù)信息的完整性和全面性。但具體如何并賬,新的醫(yī)院會計(jì)制度沒有提出具體的實(shí)施細(xì)則。
為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革需要,規(guī)范行政事業(yè)單位會計(jì)核算,財(cái)政部于2017年10月24日印發(fā)了《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》(財(cái)會[2017]25號),該制度自2019年1月1日起施行。在政府會計(jì)制度的適用范圍中,明確規(guī)定醫(yī)院執(zhí)行政府會計(jì)制度。政府會計(jì)制度明確要求單位對基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照該制度規(guī)定統(tǒng)一進(jìn)行會計(jì)核算,不再單獨(dú)建賬,但是應(yīng)當(dāng)按項(xiàng)目單獨(dú)核算,并保證項(xiàng)目資料完整。這一制度要求,無疑給醫(yī)院的基建會計(jì)核算提出了新的要求,以適應(yīng)新的政府會計(jì)制度的要求,以及基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則及基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算管理的要求。
在現(xiàn)有的醫(yī)院會計(jì)制度下,經(jīng)筆者調(diào)查,各醫(yī)院主要采用以下兩種方法進(jìn)行基建會計(jì)的并賬核算。
1.獨(dú)立核算,定期并賬。具體做法是,在基建核算系統(tǒng)中,根據(jù)工程進(jìn)度,按照實(shí)際業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)核算,按月或者按季將各科目借貸發(fā)生額記入醫(yī)院會計(jì)核算系統(tǒng),從而達(dá)到并賬的目的。此方法的優(yōu)點(diǎn)是,醫(yī)院只需要月末或季末操作,增加工作量較小,醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表卻可以將醫(yī)院基建項(xiàng)目的情況反映在內(nèi)。但是,該種方法只是簡單的數(shù)字的合并。
2.在兩套會計(jì)核算系統(tǒng)中單獨(dú)進(jìn)行核算。具體做法是,在業(yè)務(wù)發(fā)生時,同步在基建核算系統(tǒng)中和醫(yī)院核算系統(tǒng)中進(jìn)行賬務(wù)處理。在醫(yī)院核算系統(tǒng)中,用原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理;在基建核算系統(tǒng)中,復(fù)印原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理。該種核算方式的優(yōu)點(diǎn)是,不僅僅是單純的數(shù)字的合并,而是把基本建設(shè)賬務(wù)處理作為醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一部分,是真實(shí)業(yè)務(wù)的表現(xiàn)。其缺點(diǎn)也是顯而易見的,增加了醫(yī)院會計(jì)核算的工作量,同時醫(yī)院在接受審計(jì)部門審計(jì)時,雖然基建核算系統(tǒng)中,有對應(yīng)的賬務(wù)處理,但由于是使用復(fù)印的原始單據(jù)進(jìn)行賬務(wù)處理,審計(jì)部門往往對原始單據(jù)的真實(shí)性持保留的態(tài)度。
上述兩種方法,都是基于基建會計(jì)單獨(dú)核算的基礎(chǔ)上,但是在政府會計(jì)制度中基建會計(jì)被合并后,項(xiàng)目資金無法獲得有效的管理。而且,在合并之后,基建會計(jì)原本屬于總賬的科目,會降為三、四級明細(xì)科目,這會使會計(jì)核算變得更加復(fù)雜,工作量也會隨之增加,核算內(nèi)容規(guī)范難度隨之增大。基建會計(jì)核算憑證與醫(yī)院日常核算憑證相混雜,勢必會給基本建設(shè)項(xiàng)目后期的竣工財(cái)務(wù)決算審計(jì)帶來難度。
政府會計(jì)制度設(shè)置了“在建工程”科目,該科目的核算內(nèi)容與原醫(yī)院會計(jì)制度的“在建工程”科目的核算內(nèi)容基本相同。轉(zhuǎn)賬時,醫(yī)院應(yīng)當(dāng)將原賬的“在建工程”各明細(xì)科目余額(基建“并賬”后的金額,下同),轉(zhuǎn)入新賬的“在建工程”各明細(xì)科目。
需要注意的是,政府會計(jì)制度中,單獨(dú)設(shè)置了“工程物資”科目。醫(yī)院在原賬“在建工程”科目中核算了“工程物資”科目內(nèi)容的或者在“庫存物資”中核算了“工程物資”的,應(yīng)當(dāng)將原賬“在建工程”科目余額中屬于工程物資的金額或者“庫存物資”中屬于工程物資的金額,轉(zhuǎn)入新賬的“工程物資”科目。
醫(yī)院將原賬的“在建工程”科目余額包含有預(yù)付備料款、預(yù)付工程款金額的,應(yīng)當(dāng)將原賬“在建工程”科目余額中屬于預(yù)付備料款、預(yù)付工程款的金額,轉(zhuǎn)入新賬的“預(yù)付賬款”相關(guān)明細(xì)科目。
醫(yī)院原賬基建數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)入新賬的會計(jì)分錄如下:
借:在建工程——基建工程(建筑安裝工程)(新)
在建工程——基建工程(設(shè)備投資)(新)
在建工程——基建工程(待攤投資)(新)
工程物資(新)
預(yù)付賬款(新)
貸:在建工程——基建工程(建筑安裝工程)(舊)
在建工程——基建工程(設(shè)備投資)(舊)
在建工程——基建工程(待攤投資)(舊)
在建工程——基建工程(工程物資)(舊)或者
庫存物資——工程物資(舊)
在建工程——基建工程(預(yù)付備料款或者預(yù)付工程款)(舊)
醫(yī)院的基本建設(shè)項(xiàng)目一般都具有投資規(guī)模大、建設(shè)周期長和技術(shù)經(jīng)濟(jì)性強(qiáng),以及會計(jì)核算專業(yè)性強(qiáng)的特點(diǎn)。2016年發(fā)布的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》明確規(guī)定,基本建設(shè)財(cái)務(wù)核算要納入單位賬簿和財(cái)務(wù)報(bào)表,同時要按照規(guī)定向財(cái)政部門、項(xiàng)目主管部門報(bào)送基本建設(shè)財(cái)務(wù)報(bào)表和資料。雖然新的政府會計(jì)制度基本建設(shè)投資不再單獨(dú)建賬,但是醫(yī)院可以根據(jù)項(xiàng)目的規(guī)模、建設(shè)周期的長短,考慮是否將基本建設(shè)單獨(dú)核算。
1.對于規(guī)模大、建設(shè)周期長的建設(shè)項(xiàng)目,可以參考文章第一部分中的第二種核算方式,同步在基建核算系統(tǒng)中和醫(yī)院核算系統(tǒng)中進(jìn)行賬務(wù)處理。此種方法雖然增加了核算的工作量,但是將大大減輕后期基本建設(shè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)工作量和竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)表編報(bào)和審計(jì)工作量。
2.對于規(guī)模小,建設(shè)周期短、業(yè)務(wù)比較簡單的建設(shè)項(xiàng)目,可以在醫(yī)院會計(jì)核算信息系統(tǒng)中定義相應(yīng)的基建報(bào)表,從會計(jì)核算系統(tǒng)中抓取相應(yīng)的基建報(bào)表數(shù)據(jù),從而達(dá)到簡化基建核算工作的目的。