政府會計制度下高校固定資產折舊業務核算

羅劍平

2015年10月財政部頒布了《政府會計準則——基本準則》，2016年7月財政部頒布了《政府會計準則第3號——固定資產》，2017年2月財政部制定了《<政府會計準則第3號——固定資產>應用指南》，2017年10月財政部頒布了《政府會計制度》（以下簡稱“新制度”），以上準則和制度對高校固定資產的會計核算起到了理論指導和業務規范作用。高校固定資產的所有者是國家，具有種類多、單位價值較高、更新速度快、管理相對分散等特點，日常工作中由于高校資金來源廣泛，且固定資產用途多樣，固定資產的使用部門、業務管理部門和財務管理部門等職能部門之間的固定資產數據不能及時對接，造成相關數據不一致，賬實不符，如對報廢設備審批處理的延時性，科研活動中形成了自制設備沒有及時上報。因此，新制度下高校進行固定資產折舊可以如實反映、固定資產的使用效率得以提高，教學、科研和行政管理資源因而得到合理的配置。

一、新舊會計制度下高校固定資產折舊核算的對比

1.固定資產的計量基礎不同。準則規定政府會計主體在對資產進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用重置成本、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的資產金額能持續、可靠計量。

原制度下高校固定資產核算的計量一般使用收付實現制。新制度固定資產折舊核算方法由收付實現制變為權責發生制，能更好地反映高校國有資產的真實價值和使用情況，建立健全計提固定資產折舊核算的會計處理流程。

2.固定資產折舊范圍的分類不同。高校固定資產分類一般按照經濟用途分類，由此可以提供不同用途的固定資產的價值信息。原制度下，高校固定資產被分列為常規的房屋和建筑物，專用設備，一般設備，文物和陳列品，圖書，其他固定資產這六類。

新制度下，財務部門對高校固定資產的分類進行了如下調整，分為：房屋及構筑物，專用設備，通用設備，文物和陳列品，圖書、檔案，家具、用具及動植物六類。新制度對高校固定資產的類別重新劃分，使高校固定資產的使用情況更為明晰。

準則規定了折舊計提的范圍，即除文物和陳列品、動植物、圖書檔案、單獨計價入賬的土地、以名義金額計量的以外的固定資產計提折舊。

3.固定資產折舊確認時點不同。高校一般使用歷史成本來對固定資產的價值進行確認計量，原制度下沒有對固定資產計提折舊，而是在會計期末對報廢的固定資產統一進行處置，凈收益上繳國庫處理。新制度下要求按固定資產的預期消耗方式計提折舊，固定資產折舊計提時點發生變化，即當月增加的固定資產，當月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月不再計提折舊。

固定資產提足折舊后，無論能否繼續使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產，也不再補提折舊。已提足折舊的固定資產，可以繼續使用的，應當繼續使用，嚴格實物管理。

4.固定資產折舊的計提方式不同。原制度中，沒有對固定資產計提折舊的會計處理。新制度下，一般應當采用年限平均法或者工作量法計提固定資產折舊；固定資產應計的折舊額為其成本，不考慮凈殘值；對以暫估價入賬的固定資產計提折舊，實際成本確定后不需調整原已計提的折舊額。折舊方法：①年限平均法：固定資產年折舊額=原值/預計使用年限；②工作量法：單位工作量折舊額=原值/預計總工作量；某項固定資產月折舊額=該項固定資產當月工作量*單位工作量折舊額。

高校一般使用的方法是年限平均法。固定資產的折舊年限在《<政府會計準則第3號——固定資產>應用指南》中有較為具體的規定，高校可以根據實際情況，對相關固定資產的使用年限做出詳細的規定，并報批后執行。

5.固定資產折舊的會計科目設置不同 。原制度下，高校固定資產的核算方式采用傳統的雙分錄記賬，即在固定資產入賬的同時增加“非流動基金——固定資產”科目。是以原值反映在報表和賬面上，這會導致固定資產的賬面價值與實際價值有較大的出入，不能及時地真實地反映出高校固定資產的情況，無法從賬面上反映出固定資產的消耗情況。

新制度對此進行了修正，增設了“固定資產累計折舊”、“在建工程”、“業務活動費用”、“單位管理費用”、“經營費用”等科目，并且取消了“非流動基金——固定資產”這一科目。新制度下，在固定資產購進時，財務會計和預算會計同時做支出會計賬；月末，財務會計對高校固定資產計提折舊，按受益單位不同，通過“固定資產累計折舊”科目計提，并分攤到三大費用或“在建工程”中，此時預算會計不做賬務處理。這樣雙重記賬，一方面能及時反映資產的消耗情況，使得固定資產的凈值與實際價值相近，同時對預算資金的使用情況一目了然，會計核算更為準確、精細化。

6.固定資產折舊會計處理的新舊銜接。①高等學校對原賬中2018年12月31日以前的尚未計提固定資產折舊的固定資產應補提折舊，加強信息系統的運用，全面核查截至2018年12月31日的固定資產的預計使用年限、已使用年限、尚可使用年限、使用單位等相關信息，并于2019年1月1日對尚未計提折舊的固定資產補提折舊，按照應計提的折舊金額，借記“累計盈余”科目，貸記“固定資產累計折舊”科目。②高校有使用受托資金購買的固定資產，應當對原帳應計入“固定資產累計折舊”的科目的金額，轉入新賬的“累計盈余”科目。

二、政府會計制度下加強高校固定資產折舊核算工作的建議

1.嚴格審核原始憑證，建立健全高校會計監督體系。制度上，應當有效地規范重點會計業務，建立健全會計監督體系，多項職責分工明確，相互監督，降低風險；人員上，增設會計人員績效考評制度，定期組織內部監管和內部控制培訓活動，以提高會計人員的積極性和專業性，有效保障會計基礎核算工作的真實性與準確性。

2.加強高校固定資產核算的信息化建設。隨著互聯網+和人工智能的發展、高校信息化——“智慧化校園”的建設，需要加強高校固定資產核算的信息化建設，利用信息化系統，建立高校版的財務管理信息系統（FMIS），進行固定資產折舊核算。如建立數據庫、建立電子固定資產卡片（表1）、研發適合高校特征的會計財務系統中的“固定資產”模塊，并加強財務部門與固定資產管理部門、使用部門的數據對接，做到數據安全、信息流暢、資源共享、操作規范，進行即時更新，實時監督，達到每期期末賬實價值的一致性。

3.調整高校固定資產核算制度 。高校應加強高校財會人員和相關業務人員對新準則的學習，提高其對固定資產的保值增值的意識，相應對固定資產折舊核算管理制度進行調整，包括資產的配置、使用和處置等方面。建立固定資產的管理部門，由該部門負責學校設施設備的建設和購買、資產使用和資產處置數據平臺的建設，提高設備使用的效率，只有這樣，高校的固定資產才能真正的保值增值。

4.加強高校固定資產管理工作，做好新制度和原制度的銜接工作。新制度對于固定資產折舊核算工作有了更加精細的要求，高校財務人員應該組織對新準則和新制度的學習和討論，落實政府會計準則、新制度的規定，結合高校實際情況，熟悉固定資產會計賬務處理流程和重點注意事項。在充分理解準則后，按照準則和制度的要求應用到具體的會計核算工作中去，并在適當的時機下，全面引入固定資產的“公允價值”概念，保證賬面上能反映出資產的實時價值。對固定資產的賬面價值的核算應當與現時價值相一致，真實反映出高校固定資產的實時價值，這也是一項繁重的工作。[論文受基金項目支持中央高校基本科研業務費資助項目（JB140617）]

（作者單位：西安電子科技大學計劃財務處）