淺析酒類企業消費稅的納稅籌劃

徐一石

（吉林化工學院，吉林吉林 132000）

我國釀酒技術獨特，釀酒歷史悠久。然而酒類商品在消耗大量糧食的同時，過度飲用酒類商品還會給消費者造成傷害并引發一系列社會問題。因此，國家對酒類產品的生產和銷售進行嚴格的管理和監控，稅收就是國家調控酒類企業的重要手段之一。對于酒類企業而言，除了需要繳納企業生產經營過程中產生的增值稅、企業所得稅等稅負外，還需要繳納一道消費稅，酒類企業需要繳納的消費稅占其需要繳納稅負總額的近一半。2018年，全部18家上市的白酒企業稅負較上年稅負增長近43%。因此沉重的消費稅稅負使酒類企業有必要在稅法允許的前提下，對自身的消費稅稅負進行合理的事前籌劃，以維持酒類企業經營活力，增加企業的效益，幫助企業健康持續發展。

1 酒類企業概況

酒類行業主要包括白酒制造企業、啤酒制造企業、葡萄酒制造企業、黃酒制造企業以及其他酒制造企業。2018年，我國釀酒行業規模以上企業達到2546家，銷售收入同比增長10.2%，凈利潤同比增長23.9%。在行政政策方面，自2013年以來，政府相繼出臺“八項規定”、“六項禁令”等規定嚴格控制“三公經費”的消耗支出，限制高檔酒類產品的銷售量。在稅收政策方面，酒類企業的稅負較重，其中白酒企業的稅負率（稅費比收入）為40%-70%左右。

消費稅是針對特定商品及勞務征收的一種流轉稅，對酒類產品征收消費稅能夠引導消費者的購買行為。我國年消費稅規模在一萬億元左右，消費稅的主要稅負承擔商品為酒類商品、煙草商品及成品油等。作為酒類企業稅負的重要組成部分，對于酒類企業消費稅籌劃方式的探究是十分必要和迫切的。

2 酒類產品消費稅納稅依據

白酒企業開展消費稅籌劃的客觀依據分為兩類，一是法律層面即《中華人民共和國消費稅暫行條例》及其《實施細則》的相關規定，包括復合征稅等的法律要素規定條款；二是政策層面規定，如《國家稅務總局關于印發〈增值稅若干問題的規定〉的通知》（國稅發[1993]154號）規定，納稅人為銷售貨物而出租、出借包裝物收到的押金，單獨記賬核算的，不并入銷售額征稅；但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝物的適用稅率計算銷項稅額；《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發[1995]192號）規定，對除售出啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，無論將來是否返還也不論會計如何核算，均應并入當期酒類產品銷售額征收消費稅；《財政部國家稅務總局關于酒類產品包裝物押金征稅問題的通知》（財稅字[1995]53號）規定，對酒類產品生產企業銷售酒類產品而收取的包裝物押金，無論如何核算均需并入酒類產品銷售額中，依酒類產品的適用稅率征收消費稅。

酒類產品消費稅稅目分為白酒、啤酒、黃酒、藥酒以及其他酒，酒類產品消費稅實行從價計征、從量計征及復合計征三種方式。白酒適用20%的比例稅率以及每500克（毫升）0.5元的定額稅率，稅負最重；啤酒按類別繳納每噸250元或220元的消費稅；黃酒的定額稅率是240元/噸；藥酒的從價稅率是10%。針對酒精，自2014年12月起國家取消對其征收消費稅。

3 酒類企業降低消費稅稅負措施

本文從酒類企業的生產銷售流程出發，分別從生產環節、委托加工環節以及銷售環節探究降低酒類企業消費稅稅負合理有效的措施，進而增加酒類企業利潤，提高其競爭力。

3.1 生產環節——變“外購原料”為“領用原料”

稅法規定，酒類企業自產自用的產品連續生產應稅消費品，無需繳納消費稅；外購已稅酒類用于連續生產應稅酒類的已納消費稅不允許扣除。若酒類企業的資金條件允許，可以考慮利用兼并上游供應企業的方式，變購銷企業間的“原材料購買”為同一企業內的“原材料領用”，使該環節無需承擔消費稅，減少酒類企業稅負。酒類企業利用該籌劃方法時，還需考慮自身有無兼并供應企業的經濟實力以及被兼并企業是否存在經營問題等情況。

3.2 委托加工環節——避免委托加工酒類半成品

酒類企業連續生產應稅消費品，自產自用環節不需繳納消費稅。利用委托加工的已稅酒生產的酒類，受托方代收代繳的消費稅稅款是不允許抵扣的。對于酒精類產品，從2014年起稅務機關取消對其收取消費稅。根據稅務機關對酒類產品委托加工的征稅要求，由于委托加工環節受托企業需要為酒類半成品代繳一次消費稅，同時委托方收回半成品后連續生產的酒類產品還需再承擔一次消費稅。一種酒類產品的委托加個需要繳納兩次消費稅，消費稅稅負較重。因此，酒類企業在委托其他企業加工酒類產品時，一定要盡量避免委托加工酒類半成品。[1]同時，由于酒精產品不再繳納消費稅，酒類企業可以不用回避委托加工成酒精再收回繼續生產酒類產品的加工方式。

3.3 銷售環節

3.3.1 降低酒類商品價格

酒類產品消費稅在應稅行為發生的生產、委托加工或進口等單一環節征稅。之后的流通環節和消費環節不需要再繳納消費稅。據此，酒類企業可以以較低但稅務機關認定合理的價格先將應稅酒類產品銷售給獨立核算的銷售公司，先以較低的計稅依據計算產生的消費稅。再由銷售公司以較高的價格出售給最終消費者，這一環節無需支付消費稅，由此可以減輕酒類企業的整體稅負。[2]在實務操作中，酒類企業需要比較設立獨立銷售公司新增成本與節稅金額，做出正確的籌劃決策。

針對啤酒企業，每噸售價在3000元（含）以上的啤酒，定額稅率為250元，每噸售價3000元以下的商品，定額稅率為220元。啤酒的消費稅適用全額累進的定額稅率，在售價臨界點附近稅負的差距很大。因此，對于每噸售價在3000元附近的啤酒企業，當銷售價格稍高于臨界點時，企業可以考慮適當降低每噸啤酒的售價至3000元以下，以適用較低的定額稅率，合理減少消費稅金額。同時，價格較低的啤酒也能夠提高其在酒類市場的價格競爭力，增加啤酒的銷售量。

3.3.2 成套禮盒“先銷售再包裝”

酒類企業兼營不同稅率的產品，要求分別核算銷售額及銷售數量；未分別核算稅額以及組合銷售的酒類商品，按最高稅率計算應納稅額。為了規避從高計稅，一方面，酒類企業需要考慮出售的商品是否必須組合成套出售，盡量避免包裝成套銷售。另一方面，酒類企業可以回避“先包裝再出售”，轉而采取“先銷售再包裝”的銷售方式。先將組合內全部酒類產品按不同類別售出給零售商，依據不同酒類產品適用的消費稅稅率分別計算消費稅額。再由零售商打包成套對外出售，酒類企業這一環節不必承擔消費稅。酒類商品的成套禮盒“先銷售再包裝”能夠在滿足商品銷售形式要求的同時避免從高計稅，減少應稅企業的稅收負擔。

酒類企業在稅法允許的前提下，合理進行酒類產品的納稅籌劃，降低企業消費稅稅負。對于企業自身而言，有利于增加企業利潤，提升企業競爭力；對于酒類行業而言，有利于增強消費者的消費水平，推動酒類行業擴大發展；對于國家宏觀調控而言，酒類企業的回暖，有助于完善產業結構，調整第三產業發展，推動國家實體經濟的振興。