我國政府會計制度改革問題研究

鄒雁燕

目前，政府會計制度——行政事業單位會計科目及報表(財會［2017］25號)是專門針對政府部門制定的會計政策性文件，于2019年1月1日正式實施。會計制度改革是一項復雜的系統工程，其總體目標是建立健全、完善適合現代市場經濟的會計準則體系。新時代政府會計制度改革的背景下，政府會計需要廣泛納入會計對象，真實反映當前的政府會計部門在執行預算的基礎上更系統和全面的反映整個預算的過程和結果，政府所有資產會計對象的范圍，進一步反映政府管理的責任，明確各級政府部門根據具體情況履行職責，從而更好地優化資源配置，提高財政資金使用效率。

一、我國政府會計的現狀

政府會計目標定位不準確。我國現行總預算會計制度規定，總預算會計信息應當符合預算法的要求，符合國家宏觀經濟管理和上級財政部門及本級政府財務管理的需要。我國一般預算會計的目標是強調預算會計信息應符合各級政府宏觀管理的要求。在會計信息使用者方面，主要關注上級財政部門和各級政府的信息需求，在一定程度上忽略了其他會計信息使用者的需求。

當前政府會計核算的范圍過于狹窄，不能充分反映政府資金的流動情況。社會主義市場經濟體制的建立和完善，政府重視風險防范意識，建立公共財政的框架體系，擴大政府資金活動的管控范圍并實施政府采購由國庫集中支付。然而，目前的政府會計一般預算仍然沒有反映政府的固定資產，行政單位會計對其固定資產信息不再進行有效的跟蹤和監管，因此失去了對政府部門固定資產的監控。現行一般預算會計將政府參與的投資支出列為“一般預算支出”，沒有反映投資形成的產權。國有資產出售、轉讓所得列為“一般預算收入”，不反映投資資產的減少，難以實現國有資產所有權和收益權的管理，不能反映政府部門財政支出的真實情況。以現金核算為基礎編制的財務信息，反映當前財政支出規模和實際可用的財務資源都不夠準確。在現金支付的情況下，已經發生的經濟活動沒有現金支出，或者資金尚未支付，但已經形成了近期或未來的支付承諾行為，實際上形成了政府機構的隱性責任，形成政府部門的隱性負債，在會計報表中得不到真實體現，因此，會計信息使用者無法獲得政府債務的全面的完整數據，不利于政府部門制定宏觀決策，進行有效的防范財務風險。

政府財務透明度不高，報告信息披露不完整。預算的主要使用者是納稅人，政府預算執行報告不能完全反映政府的收入和支出情況等預算、決算綜合財務狀況，目前的一般預算會計在很大程度上不能滿足大多數信息使用者的信息需求，政府會計提供的信息不透明、不公開。

二、新時代政府會計制度改革的必要性

（一）轉變政府職能的需要

當前，我國政府職能轉變的核心是轉變為服務經濟發展，強化社會管理職能，增強政府部門的服務意識。這一轉變的基本要求是建立以公共需求為導向的公共財政和提高政府活動的透明度。因此，政府會計信息是整個政府信息系統的重要組成部分，政府部門開始實施政府信息披露制度，是實現政府職能轉變、提高政府透明度的重要環節。政府財務報告是整個政府的資產負債表狀況和經營業績，建立政府會計準則和政府會計報告制度，充分反映政府的財務狀況、經營狀況和現金流量，依照政府會計準則，促進政府職能的轉變，有利于滿足人民群眾的信息需求。

（二）深化公共財政改革的需要

近年來，中國的財政制度發生了巨大的變化，體現在部門預算、國庫集中支付、收支平衡、將預算外資金納入政府預算管理和績效評估。財政資金的管理從過去重點關注再分配到推進部門預算、政府采購、國庫集中支付等事后監督轉變。這些具體措施的實施，旨在確保財政資金的有效使用和財務管理的公開、公平、透明，以及確保財政預算的合理性和執行效果。同時，由于需要向政府資金提供者提供有用的信息，監控財政資金的使用情況，加強對政府資產負債的管理，政府也需要會計準則和財務報告制度。然而，現行的基于現金撥付為基礎的預算會計制度難以充分反映政府的資產負債、成本費用等有效信息，難以滿足績效考核管理和政府職能轉變的需要。因此，政府會計改革是公共財政改革的必然選擇，可借鑒西方發達國家的經驗，加強制定政府會計準則、實施政府財務報告制度。

（三）深化政府審計制度改革的需要

隨著我國財政收支規模的擴大和政府經濟實力的增強，需要加強對政府財政收支活動、經濟活動和資產管理。在此背景下，政府審計的重要性日益凸顯，政府審計在維護政府經濟秩序、打擊腐敗、提高財政資金使用效益和公共管理效率等方面發揮著重要作用，政府部門年度審計報告已成為社會各界關注的熱點。然而，現行的政府會計制度仍然只注重對財務收支的核算，而忽視了財政資金效益和國有資產負債管理的核算。如果國家的會計標準落后或不滿足社會實踐發展的需求，那么它將影響審計的標準和質量，并進一步影響政府審計職能的實現和外部監督的有效作用，這將不利于提高政府部門的決策效率。因此，建立和完善政府會計制度是完善政府審計職能的需要。

三、對政府會計改革的建議與實施舉措

政府管理理念的轉變是會計制度改革成功的保障。從轉變政府管理職能入手，將會計改革與轉變政府職能緊密結合起來，在改革思路上，推進新時代政府管理理念，在公共行政資源的管理和分配方面建立在重視成本效益的基礎上配置資源，強調對管理責任的控制，破除政府部門對公共服務資源壟斷的難題，重視政府資金績效的考核評估，探索適合我國國情的改革道路。將改革的范圍從政府采購擴大到所有科目，逐步實現從政府會計到預算編制等多方面的綜合改革。

（一）構建政府會計目標

我國《會計法》及相關會計制度沒有明確提出政府責任，應引入政府責任定位明確的理念。政府機構是國家意志的代表，對公共財政資源進行收集、使用和管理，必然受到資源提供者的監督。政府部門必須對資源使用的有效性負責，政府有義務向客戶公開事業單位會計報告的相關信息，從而監督和評估政府部門的經濟效率。

（二）以權責發生制作為政府會計核算的會計基礎

現行的收付實現制形成的政府財務報告不能充分反映政府資金的活動，會計報告信息不完整。權責發生制能提供更全面、準確的收入支出信息，可以充分反映國有資產和政府負債的情況，還可以使管理者清楚地理解財政政策的變化。其優勢主要體現在以下幾個方面：權責發生制有利于資產的持續管理。在權責發生制會計核算中，資產的攤銷和折舊可以反映資產的使用情況和更新要求。這些信息對于資產管理和資產使用效率評估非常重要。在權責發生制下，政府的資產管理不僅是資產購買的問題，更是如何維護、改善現有資產的使用的問題；權責發生制能夠充分反映政府債務。權責發生制可以揭示政府長期承諾所形成的社會保險、員工養老金等負債，避免隱性負債。避免機構管理者將自身現有責任轉嫁給繼任者，這有利于政府實施穩健的財政政策，提高政府防范財政資金風險的能力。全面披露政府的負債信息，有利于政府決策者做出正確的預算決策和融資決策。

目前我國正處于發展轉型新時代，政府會計準則的統一性仍不完善。這就決定了我國政府會計制度引入權責發生制的實施步驟：在初始階段，采用修改后的收付實現制，即原則上采用收付實現制，而權責發生制是養老金在預算支出中的比例；政府采購跨年度資本性支出；長期資產、負債等具體業務的首選。隨著法律法規的不斷完善和規范，政府會計制度的權責發生制的會計核算范圍將不斷擴大，直至全面實行完全統一的權責發生制。

（三）制定統一規范的政府會計制度，形成統一的會計準則

與發達國家的預算會計相比，我國政府部門的預算會計體系并不完整。因此，從預算會計擴展到會計準則，逐步從制度模式向標準模式轉變，形成一套結構完整的科學、有序、統一的政府會計準則。

（四）逐步完善政府財務報告披露內容制度

增加政府層面的財務報表內容。為財務報表的使用側重于提供以下三個方面的信息：政府部門是否按照預算法的規定執行預算的情況，將財政資金用于預算規定的用途，是否做到了專項資金單獨使用的情況；國有資產信息尤其是國有資產產權結構和國有資產保值增值信息的真實披露；體現社會保障資金管理和使用情況。此外，應將各類基金的財務報表匯總到各級政府的財務報告中，充分反映政府履行責任的情況。政府部門的財務報表增加政府管理性能分析，有助于政府加強管理財政資金責任和效益，并能夠做出正確的決策；增加現金流量表。可借鑒企業會計改革的成果，充分發揮長期采用現金支付在預算會計中的優勢，編制政府會計現金流量表，將會更加有效地解決了我國政府部門目前現金流量信息不足的問題。

（五）引入基金會計管理模式

設置不同的會計科目，分類管理，以充分反映政府的基金運行情況。根據政府部門的管理職能特點和法律法規的限制，政務基金用于政府職能方面開支的各項資金，包括日常經費的普通資金、專項撥款的資金、項目基金、政府債務償債基金。政府資金為主體的會計記錄和報告，必須反映當前可以使用的財務資源，以及當前的財務資源不能和當前不需要償還債務和當前利用金融資源。當前應償還債務將形成長期資產和長期負債，分別設置一個單獨的賬戶，把定期的固定資產賬戶和一般賬戶進行區分。

隨著社會經濟的不斷發展，各事業單位的經濟活動越來越多樣化，持續改進會計制度，適應日益增長的會計需求，針對政府會計制度進行創新改革，在擴大政府會計對象，將一切資產歸納到會計范圍的基礎上，完善政府綜合財務報告內容，同時明確編制的方法，進而使政府會計制度改革更加具備可行性和規范化，應用于今后實施政府會計制度中，相信可以加強政府會計管理水平，從而使政府會計制度改革成果更好地為新時代經濟發展提供更高質量的服務。