關(guān)于高等學校獨立核算后勤單位財務管理的思考

王 潤

一、引言

上世紀80年代，《中共中央關(guān)于教育體制改革的決定》文件中指出高等學校后勤服務工作的改革方向與目標是實行社會化。1999年第三次全國教育工作會議上又提出鼓勵社會力量提供后勤服務——自此，高校后勤社會化的改革一直在路上。高校后勤改革的初衷是把學校從繁重的后勤工作、沉重的管理成本中解放出來，引入市場經(jīng)濟以實現(xiàn)后勤資源的優(yōu)化配置，使得高校能夠把精力投入到更核心的教學、科研等任務中去。改革過程中，高校后勤社會化的程度由于受到法律層面上的限制，始終未能完全剝離。至今，除規(guī)模較大的個別高校成立了獨立的后勤集團企業(yè)，更多的還停留在學校與后勤甲乙方形式，而該合作形式下仍存在著諸多尚待解決的問題。2015年以來，政府會計改革取消了原各類行政事業(yè)單位會計準則，全面推行統(tǒng)一的政府會計制度。因而本文主要分析探討在新形勢下，如何加強高等學校獨立核算后勤單位財務核算和管理。

二、目前高等學校后勤財務管理中存在的主要問題

1.高校后勤產(chǎn)權(quán)不明晰

在高校后勤社會化進程中，后勤資產(chǎn)從學校剝離出去時，并沒有明確劃分好產(chǎn)權(quán)關(guān)系，導致后勤運營實體既包含一部分學校資產(chǎn)，也有一部分自購資產(chǎn)，混淆一起難以區(qū)分；且固定資產(chǎn)往往種類多、數(shù)量大，不利于固定資產(chǎn)的管理，進而加大了準確核算固定資產(chǎn)的難度，甚至存在國有資產(chǎn)流失的潛在風險。此外，《高等學校會計制度》中雖引進了固定資產(chǎn)折舊的概念，加強了權(quán)責發(fā)生制的核算理念；但在實踐過程中，由于高校固定資產(chǎn)的總量、數(shù)量龐大，牽涉面廣，財務系統(tǒng)與資產(chǎn)系統(tǒng)尚存在著差異，完全做到賬賬相符、賬實相符的高校鳳毛麟角，因而在賬套中計提資產(chǎn)折舊的設想未能完全實現(xiàn)，導致資產(chǎn)管理工作難以深入。此外，由于產(chǎn)權(quán)不明，在利益分配方面也易造成不均：產(chǎn)生的租金收益歸后勤集團或部門所有，但成本的攤銷即固定資產(chǎn)折舊在學校這邊；導致收入、成本不匹配，利益劃分不均衡。

2.高校后勤財務目標不明確

學術(shù)界對高校后勤財務管理目標的定位一直存在不小的爭議：高校后勤若作為企業(yè)化管理，利潤、股東利益最大化應是其追求的首要目標；但由于其主要的服務對象是高校的師生，因此同時也要注重公益性。因而往往會出現(xiàn)追求股東利益最大化的同時，無法很好地為師生提供優(yōu)質(zhì)服務的弊端。陳榕則認為高校后勤財務管理的目標是為學校教學、科研等提供服務。若以公益性為財務管理目標，則容易出現(xiàn)經(jīng)營虧損、資源浪費、經(jīng)營者缺乏積極性等問題。不同的財務管理目標將會產(chǎn)生不同的財務管理模式。

3.高校后勤會計核算體系不一致

高校后勤業(yè)務繁雜，涉及面廣，可涵蓋復打、物業(yè)、食堂、綠化、維修水電、宿管、醫(yī)療服務等。現(xiàn)行階段高校后勤實體經(jīng)營模式主要有甲乙方模式、獨立法人模式、社會化模式等；所采用的會計核算方式各不相同，一些是納入學校財務統(tǒng)一核算；部分采用二級管理單獨算；另一些則是按照企業(yè)會計核算。因而對同一會計事項，是采用收付實現(xiàn)制還是權(quán)責發(fā)生制，是按照事業(yè)會計還是企業(yè)會計往往需要會計人員的主觀判斷。此外，同類業(yè)務之間因經(jīng)營模式不同，且采用的會計制度、核算基礎(chǔ)、口徑不盡相同，導致可比性較差。

需要并入學校“大賬”的非法人獨立核算的后勤單位在單獨核算時往往采用企業(yè)會計制度，根據(jù)《高等學校會計制度》，應將其本年收支相抵后的凈額計入“其他收入”一項中并單獨列示；同時其資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)也并入學校的資產(chǎn)負債表中。由于兩者會計核算基礎(chǔ)、核算口徑不同，往往會出現(xiàn)會計科目難以一一對應等情況，不利于會計信息的披露。

4.高校后勤預算約束不規(guī)范、利潤意識淡薄

鑒于高等學校會計制度規(guī)定具有后勤保障功能的獨立核算單位收支表以“凈額”形式在合并報表中體現(xiàn)，故在編制部門年度預算報表時，為口徑一致，獨立核算單位當年的收支預算也無從反映或也只能以“凈額”形式體現(xiàn)。至于校內(nèi)預算，在安排經(jīng)費時往往也采用經(jīng)費按人頭包干、或根據(jù)歷年經(jīng)費使用情況預估形式下達經(jīng)費，缺乏一定的前瞻性、科學性、全面性。此外，后勤經(jīng)費多來源于學校撥款，運行出現(xiàn)缺口時，抱著“鐵飯碗”的運行理念，打個報告向?qū)W校申請墊支或者直接申請補助，把窟窿補上了事。且個別職工利潤意識淡薄、缺乏相應的激勵、獎懲措施；福利、待遇一般等同、甚至優(yōu)于相同職級的工作人員。

三、政府會計改革對高等學校后勤財務核算和管理帶來的新變化：

政府會計改革提出了雙系統(tǒng)雙基礎(chǔ)記賬方式，其中預算會計采用收付實現(xiàn)制的會計基礎(chǔ)，財務會計采用權(quán)責發(fā)生制；以及最終形成雙報告，通過預算會計核算形成決算報告、通過財務會計核算形成財務報告。此外，政府會計改革對資產(chǎn)、負債要素均進行了重新定義，擴大了原制度規(guī)定的核算范圍，如實反應單位家底。除保持原《高等學校會計制度》中獨立核算的后勤單位需要在學校大賬的預算收支表中以“凈額”形式單列外，在最新印發(fā)的《關(guān)于高等學校執(zhí)行＜政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表＞的補充規(guī)定》（財會[2018]19號）中，增加了關(guān)于具有后勤保障職能的校內(nèi)獨立核算單位有關(guān)業(yè)務的核算規(guī)定：高校在編制收入費用表時，應當將獨立核算單位本年收入費用相抵后的凈額計入“其他收入”項目金額，并予以單列。同時規(guī)定要求高校應當在年度財務報表附注中提供獨立核算單位財務會計信息納入學校財務報表情況的說明，包括將其資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)并入學校資產(chǎn)負債表時對內(nèi)部業(yè)務或事項抵銷處理的情況，本年收入、費用情況等信息的披露。

四、貫徹落實政府會計改革應采取的措施

1.明確高校后勤財務管理的目標

要確定高校后勤的財務管理目標，首先得明確其經(jīng)營目標：后勤社會化的初衷本身就是為學校教學科研做好保障服務的，因而與一般企業(yè)追求利潤最大化相比，高校后勤財務管理目標不能僅以此為目標。筆者認為后勤財務管理目標，不應以營利為唯一目的，贊同“高校后勤集團財務管理的目標是以服務好高校的教學、科研、師生生活為導向，同時兼顧公益性與營利性”的觀點。高校后勤財務管理目標與利益相關(guān)者理論更加契合，需要統(tǒng)籌協(xié)調(diào)各方面的利益，實現(xiàn)社會、經(jīng)濟效益相統(tǒng)一。

2.加強高校后勤資產(chǎn)管理

政府會計改革強調(diào)了對資產(chǎn)的管理，在新制度實施準備過程中，要求對資產(chǎn)進行全面的清查盤點，以防國有資產(chǎn)的流失。首先，由學校資產(chǎn)管理部門、后勤處、財務處、審計處等相關(guān)部門成立資產(chǎn)清查工作小組，對后勤資產(chǎn)進行全面的梳理、盤點：區(qū)分經(jīng)營性、非經(jīng)營性資產(chǎn)，屬于經(jīng)營性的資產(chǎn)轉(zhuǎn)交由學校資產(chǎn)經(jīng)營有限公司管理；非經(jīng)營性資產(chǎn)由學校統(tǒng)一管理、核算。其次，納入學校大賬的后勤資產(chǎn)，需進一步明確資產(chǎn)使用責任主體，清理核實、分門別類梳理固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、庫存物品等資產(chǎn)數(shù)據(jù)，完善固定資產(chǎn)信息，包括投入使用時間、類別、折舊年限、使用部門、用途等。再者建立資產(chǎn)、財務工作聯(lián)動機制，確保資產(chǎn)云、財務系統(tǒng)中數(shù)據(jù)動態(tài)匹配，提升資產(chǎn)數(shù)據(jù)質(zhì)量。后勤資產(chǎn)清查完成后，根據(jù)權(quán)責發(fā)生制的會計核算基礎(chǔ)，在接下來的資產(chǎn)管理中需要對固定資產(chǎn)計提折舊、無形資產(chǎn)計提攤銷；若資產(chǎn)發(fā)生減值，則同時需計提減值準備；若資產(chǎn)發(fā)生盤虧、毀損或報廢等情況，也應做相應處理等等。如此在合并報表中，方能確保兩者相加的資產(chǎn)價值合理、全面體現(xiàn)了學校整體的資產(chǎn)價值。

3.加強會計核算的準確性與會計信息的披露

政府會計制度推行的雙基礎(chǔ)（權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制）雙系統(tǒng)平行記賬核算，權(quán)責發(fā)生制下的會計科目核算、賬務處理與企業(yè)類會計類似，使得后勤經(jīng)濟業(yè)務核算與學校財務的核算銜接上。其中主要的差異體現(xiàn)在政府會計制度下的資產(chǎn)負債表中顯示的為凈資產(chǎn)；而企業(yè)會計中相對應的是所有者權(quán)益，導致在收益分配時有所不同：前者作為非財政撥款結(jié)余，可用于計提專用基金、職工福利基金或?qū)W生獎助金等。同時全方位、全口徑財務信息的披露，使得后勤財務經(jīng)營情況一覽無遺，也為進一步的財務分析、經(jīng)營決策提供了完整的財務信息。此外，由于政府會計制度下采用了權(quán)責發(fā)生制的會計核算基礎(chǔ)，使得不同經(jīng)營模式下的后勤實體之間可比性增強。

4.加強高校后勤預算、績效考核

政府會計制度改變了原來只注重申請和使用經(jīng)費，不關(guān)注資金的使用效益等做法，強調(diào)了對經(jīng)營者的問責制，因而在新制度下，不僅需要反映出預算，還要能夠反映出預算執(zhí)行情況。例如通過權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制下的收入費用、預算收入預算支出比較分析，可以推斷經(jīng)營者對應收賬款、應付賬款的管理，成本控制等運營情況。同時，根據(jù)財務指標結(jié)合滿意度指標等，可以建立較為完善的績效考核體系，切實提高后勤部門的經(jīng)濟效益和服務水平，提高工作人員的積極性。

5.加強會計人員業(yè)務培訓，提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)

高校后勤工作千頭萬緒，錯綜復雜，會計人員往往在日常工作中忙于應對手頭上的事務而忽略了會計知識的儲備與更新；且高校會計隊伍時常面臨新老交替、青黃不接的困境，新的人員進不來，進來的人才留不住。采用政府會計制度，對高校后勤財務管理提出了更高的要求，因而對從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)也提出了更高的標準。為適應高校后勤財務管理和與時俱進的會計政策，需要加強后勤財務人員專業(yè)性培訓，提高其業(yè)務能力。同時建議通過采用人工智能，讓會計從日常重復性、繁瑣的工作中解脫出來，以便更好的站在管理者的角度“把好關(guān)、看好門”。

五、結(jié)語

政府會計改革對高校后勤財務核算提出了更高的要求，使后勤財務管理更合理、更全面、更科學。但在納入高校“大賬”過程中，可能會存在一些問題：例如獨立核算的后勤多采用企業(yè)會計，未實行雙分錄雙基礎(chǔ)做賬，則在合并報表時，需要對預算收支分析填列。此外，小企業(yè)會計中的資產(chǎn)分類與政府會計制度下高校資產(chǎn)分類不一致，前者可分為生產(chǎn)經(jīng)營用、非生產(chǎn)經(jīng)營用、租出、不需用、未使用固定資產(chǎn)；而后者則分成房屋及構(gòu)筑物、通用設備、專用設備、家具、用具及裝具等等，在合并報表時均需做相應分析、調(diào)整。或者可以設置一套適合高校后勤獨立核算單位的會計科目與報表，便于年底報表的合并。諸如此類的賬務處理或會計科目、報表設置，尚待進一步分析和更深入的探討。