影視從業人員個稅 合法節稅策略

王樺宇

背景綜述

在剛剛過去的2018年，影視行業明星的逃漏稅問題無疑吸引了全民的眼球。在崔永元微博爆出“陰陽合同”三個月之后，稅務部門責令范冰冰按期繳納稅款、滯納金及罰款共計8.84億元，并問責了相關稅務機關的負責人，引得眾人拍手稱快。隨之而來的是對影視行業企業和高收入影視從業人員的申報納稅情況進行自查自糾，有業內人士預計后續將有十余位影視明星補稅數億元。

“范冰冰事件”折射出我國近些年來影視行業迅猛發展中的跛足之態：一方面影視行業與資本深度融合，使明星片酬一路高歌猛進；另一方面影視行業及相關從業人員利用地方政府的稅收優惠政策少納稅、不納稅甚至逃避稅款已成為行業潛規則。因此，整治影視明星不合理片酬、規范影視行業稅收征管秩序成為我國2018年影視行業治理的重要內容。在此過程中，稅務部門對影視企業和明星“補稅免罰”的規定，也體現出對影視行業及明星逃稅漏稅問題“一筆勾銷”“既往不咎”的態度，而從稅收法定的角度來看，該做法的正當性和合法性仍有商榷。

2018年我國對影視行業“天價片酬”“陰陽合同”等問題展開了組合拳式治理，規范了演藝明星不合理片酬，提升了依法納稅意識。“大數據”助推稅收管理改革已初顯成效，稅務部門將建立針對自然人的稅收管理機制。對于影視行業而言，還應在稅收法律的范圍內進行規范，避免運動式監管帶來的“負效應”。因此，在新實施的《個人所得稅法》及正在修訂的《稅收征管法》中，對影視行業高收入群體需要構建起“又嚴又全”的稅收法律綜合體系，形成一個信息化、常態化、法治化的稅收環境。在對影視明星的個人所得稅征管改革中，既要激發明星個人積極性，也要注重社會整體的分配公平，體現量能課稅原則。

一方面結合稅務部門調查及信息共享機制，明確對于高收入的重點納稅人實行納稅檔案動態監管和懲戒機制，對逃漏稅的明星形成潛在威懾；另一方面應多渠道滿足影視行業明星個性化納稅服務，使明星方便報稅、積極納稅，提高影視行業稅務精細化水平。（文/孫伯龍）

2018年10月2日，國家稅務總局發布《關于進一步規范影視行業稅收秩序有關工作的通知》（稅總發〔2018〕153號，以下簡稱“153號文”），指導規范影視行業稅收工作，要求各地稅務機關按照自查自糾、督促糾正、重點檢查、總結完善等步驟，逐步推進規范影視行業稅收秩序工作。該項整治工作從2018年10月開始，一直持續到2019年7月底結束。

影視行業稅收問題具有高度的綜合性，在稅法主體上既包括各類上市公司及非上市公司，也包括自然人以及按照個稅征收所得稅的工作室和個人獨資企業，除了所得稅問題外，還涉及增值稅事項。

那么，影視行業從業人員在《個人所得稅法》修訂的語境下，該如何用好用妥個稅節稅策略呢？

影視行業從業人員的稅法主體分析

導演 | 根據《國稅總局關于影視演職人員個人所得稅問題的批復》（國稅函〔1997〕385號）的規定，“對電影制片廠導演、演職人員參加本單位的影視拍攝所取得的報酬，應按‘工資、薪金所得應稅項目計征個人所得稅。對電影制片廠為了拍攝影視片而臨時聘請非本廠導演、演職人員，其所取得的報酬，應按‘勞務報酬所得應稅項目計征個人所得稅。”也即，本單位的導演參加本單位的影視拍攝收入，為工資薪金所得，聘請外單位導演其所得報酬，則為勞務報酬所得。根據該文件規定，創作的影視分鏡頭劇本，用于拍攝而取得收入，亦按照上述規定辦理，但作為文學創作而在書報雜志上出版、發表取得的所得，應按“稿酬所得”計征個稅。

編劇 | 編劇作為智力創作者主要工作是撰寫影視劇本，除受雇于公司其職務作品按照工資薪金所得申報納稅外，其創作所得通常按照“特許權使用費所得”來進行稅務處理。《國家稅務總局關于劇本使用費征收個人所得稅問題的通知》（國稅發〔2002〕52號）規定，“對于劇本作者從電影、電視劇的制作單位取得的劇本使用費，不再區分劇本的使用方是否為其任職單位，統一按特許權使用費所得項目計征個人所得稅。”

演員 | 目前，并沒有專門針對演員出臺具體的規范性文件。實務中，則按照演員的具體工作方式確定其個稅稅務處理方式。（1）若演員與影視公司或經紀公司簽約建立勞動關系，繳納社保，則其在本公司的收入按照工資薪金所得申報納稅，在其他單位取得的所得按照勞務報酬所得申報納稅。（2）若演員為獨立勞務提供者，并不與影視公司或經紀公司簽訂勞動合同，而只是在具體的影視產品制作中與影視公司或經紀公司進行長期或非長期的合作、提供勞務，則其收入需按照勞務報酬所得申報納稅。

其他從業人員 | 影視行業其他從業人員大體可以區分為獨立和非獨立勞務人員。非獨立勞務人員與影視公司或相關單位簽訂勞動合同，建立勞動關系，由公司支付薪酬并繳納社保。該項從公司取得的薪酬按照工資薪金所得申報納稅。獨立勞務人員則區分兩種情況：一是有固定工作單位的從業人員為其他單位提供勞務，并取得勞務報酬，此種收入按照勞務報酬所得申報納稅；二是并不與影視公司或相關單位建立勞動關系，只在具體的影視作品制作中提供勞務并取得報酬，此種收入亦按照勞務報酬所得申報納稅。

從業人員設立經營主體 | 很多導演、編劇和演員包括其他從業人員會出資設立或參股相關的影視公司，或者設立按照個稅進行征管的其他經營主體。（1）影視公司。若在影視公司獲取工資收入，則按工資薪金所得申報納稅；如作為股東取得股息紅利的，則按照利息、股息、紅利所得申報納稅。（2）其他經營主體。主要是指個人工作室，其在法律上的形態主要表現為個體工商戶、個人獨資企業、合伙企業等。個人工作室的稅收形態主要是個稅，依據新修訂的《個人所得稅法》的規定，該項收入類型屬于經營所得，在收入總額扣除成本、費用以及損失后，按照5%—35%的5級超額累進稅率申報納稅。在征管實務中，也可采取核定征收的方式，即根據具體情況由稅務機關確定一個合適的征收率，經營所得乘以征收率即為應納稅額。

規范影視行業稅收秩序的最新進展情況

根據153號文件的規定，從2018年10月開始，到2019年7月底前結束，按照自查自糾（2018.10—2018.12）、督促糾正（2019.1—2019.2）、重點檢查（2019.3—2019.6）、總結完善（2019.7）等步驟階段，逐步推進規范影視行業稅收秩序工作。目前，該項工作開展順利，影視行業稅收秩序得以進一步規范。

▲自查自糾

截止到2018年年底，該階段的工作已經基本開展完畢，整個行業個稅補繳情況進行順利，亦無較大的行業內爭議或社會輿情產生。自查自糾的主要內容包括：一是歷史稅收風險。比如核定征收的風險評估、是否存在陰陽合同或不合理的合同拆分等，并相應調整和改善。二是可能爭議點的再評估。進一步論證相關交易安排特別是個稅節稅規劃，必要時與稅務律師和稅務機關溝通。三是存在納稅瑕疵時積極調整和補稅。對于2018年12月月底之前進行自查自糾并補繳稅款的可免予行政處罰，不予罰款。在自查自糾階段，稅務機關不開展入戶檢查。

▲督促糾正

從2019年1月至2月底，稅務機關根據納稅人自查自糾等情況，有針對性地督促提醒相關納稅人進一步自我糾正。對經稅務機關提醒后自我糾正的納稅人，可依法從輕或減輕行政處罰；對違法情節輕微的，可免予行政處罰。此一階段需要注意：一是接獲稅務約談時的準備。此時需要進一步自查尚未發現的問題，必要時與稅務律師及稅務機關溝通。二是有效配合稅務檢查并善于堅持巧于溝通。在積極配合稅務機關檢查的同時，對于存在重大爭議點的地方，要依托稅務律師與稅務機關針對事實和稅法要點進行有效溝通，出具相關的法律意見，準備相應的合同、憑證等相關材料以佐證和鎖定相關證據鏈，爭取正當稅收權益。

▲重點檢查

從2019年3月至6月底，稅務機關結合自查自糾、督促糾正等情況，對個別拒不糾正的影視行業企業及從業人員開展重點檢查，并依法嚴肅處理。此一階段需要注意兩點：一是評估稅務稽查風險。但是由于稅務機關和納稅人立場不同，難免會有不同意見甚至會有較大歧見，若此時按程序進入稅務稽查程序，需在準備稅法依據和事實證據的同時，積極與稅務機關保持必要溝通。二是針對重大爭議可采取必要救濟方式。對于不屬于明顯違法但又爭議較大的事項，可以申請稅務行政復議或訴訟，在涉及稅務處罰時還可以依法主張稅務事項聽證，爭取最后的充分溝通。

▲總結完善

2019年7月底前，稅務機關需要根據影視行業稅收秩序規范工作中發現的突出問題，舉一反三，研究完善管理措施，并建立健全影視行業稅收管理的長效機制。此一階段的注意要點有二：一是及時留意相關結論和報告。本階段并不直接針對納稅人，主要是針對稅務機關自身的征管而言，但會出臺相應的結論性征管政策或意見。二是積極關注相關后續政策。今年是《個人所得稅法》修訂后的第一年，會出臺大量的相關配套政策，面向影視行業從業人員的個稅口徑更值得期待。

法律框架下的合法節稅指南

隨著《個人所得稅法》的全面修訂和2019年元旦的正式實施，需要我們正確認識影視行業的個稅問題，既要注意到影視行業部分從業人員超高收入的局部特征，也要觀察到整個影視行業除了知名導演編劇和演藝明星外，還有很多普普通通的導演、編劇、群眾演員、影視劇制作輔助人員等從業人員。面向影視行業的個稅政策并不是為了刻意調控部分從業人員，而是面向整個行業的總體特征，有效促進行業健康持續穩定發展的舉措。

▲一線從業人員重點規劃

導演、編劇、演員等一線從業人員需要從以下幾個方面進行重點規劃：一是參與市場的組織形式。按照“放管服”改革的要求，從業者可以自由在市場上設立各種經營實體，包括作為稅法上法人實體的公司以及非法人實體的工作室，也可以以自然人名義提供獨立勞務。在新一輪的行業稅收政策洗牌后，公司、工作室設立的地域優惠特征不再明顯，未來重點是設立于存在行業優惠政策的配套文化產業園區。二是行業存在的交易安排。此輪稅務檢查的重點在于嚴控陰陽合同和合同分拆，后續的交易安排應當充分說明商業上的合理性，也即稅法上的合理商業目的，“橋歸橋，路歸路”，既不能“因噎廢食”不敢做合理必要的拆分，也不能“濫用拆分”隨意拆分以此避稅。三是風險防范的有效保障。未來影視行業一線從業人員的合法節稅需要轉移到由專門的稅務律師和會計師來處理，“安全最重要”，應將合法合規置于節稅安排的首要位置。

▲其他從業人員分類管理

可以因地制宜，在合法合規的前提下，做必要的節稅優化。就非獨立勞務人員而言，需要作為扣繳義務人的所在影視公司和經紀公司加強個稅方面的整體規劃，結合新修訂的《個人所得稅法》和相關配套法規和規范性文件，在薪酬結構規劃、公務報銷和補貼事項、專項附加扣除事項、年終獎處理、福利費安排等方面做出相應的舉措。就獨立勞務人員而言，需要根據自身的具體情況，協調處理好工作室形式和個人勞務形式之間的合理比例。根據真實交易和客觀合理的原則，工作室經營所得依法享受個稅核定政策的，可以繼續采用；對于個人提供勞務且與工作室無關的業務，則仍需要按照勞務報酬所得申報納稅。

▲系統改善高頻違規

一是對陰陽合同與合同拆分的理解。在稅法上，如果陰陽合同規避了依據經濟實質而需承擔的納稅義務，則該項合同內容無效，應根據真實合同確定應稅事實，合同拆分也適用同樣的稅法原理。問題并不出在陰陽合同和合同拆分本身，而是陰陽合同和合同拆分并不符合真實的交易情況。此一高頻違規事項，需要徹底改善，應建立起“合同與真實交易、合理商業目的”相關聯的合規理念。二是對個人工作室核定征收方式的理解。核定征收方式在包括影視行業在內的各行業被地方上所濫用，其實并非該征收方式本身問題，而是在具體適用掌握上過松過寬。隨著國地稅改革進程的落實，國稅總局也要求各地依法實事求是地掌握口徑，目前有望回歸到正常征管狀態。影視行業個人工作室采取核定征收的方式仍將長期存在，其節稅要點在于合理性本身，也即核定額與真實情況之間差異不能太大。

▲充分用足稅收優惠

一是用足編劇等部分人員的特定優惠。編劇的工作具有文化傳播和智力創造的特殊性，通常按照特許權使用費來掌握其所得類型，對于劇本通過圖書、報刊等方式出版形式取得的收益，則按照稿酬所得來申報納稅。編劇也可以同導演、演員等從業人員一樣設立個人工作室，對于通過工作室簽訂合同并依托工作室進行創作的劇本所得，則按照經營所得、具體征收方式和相關稅率征收率申報納稅。二是用足行業層面的稅收優惠政策。目前，行業層面個稅優惠政策規定相對較少。未來預計會出臺針對影視行業個稅的優惠政策，屆時需要特別關注并加以適用。