共享經濟中的會計處理問題

●張 雷

近年來我國經濟正處于快速增長期，行業產能過剩及生態環境承載能力有限等現狀使共享經濟出現并飛速發展，在2015年中共十八屆五中全會公報上首次出現了“分享經濟”的概念，并在“十三五”規劃建議中提出了關于發展共享經濟的戰略，這標志著分享經濟即共享經濟正式被提上政治議程。李克強總理在2018年第十三屆全國人民代表大會第一次會議上也高度評價了共享經濟。如今，共享經濟已滲透到了日常生活的各個角落，它們以其特殊的經營模式為人們閑置資源的再次利用提供了新的途徑。

那么，到底何為“共享經濟”？美國公共經濟學家 “共享經濟之父”Jeremy Rifkin 在《使用時代》（The Age of Access）一書中提出，共享經濟最重要的一個特點是使用權優于擁有權，即借助于信息技術，傳統的“交換價值”被“共享價值”所替代，“所有權”被“使用權”所替代。未來對于許多物品和資產，人們不追求一定要擁有它，而是考慮使用的過程，他認為協同共享是一種新的經濟模式，人類進入了 “共享經濟”新時代。黃永瑩（2018）認為共享經濟的特點主要表現為三個方面，包括資源整合、人人互相和私人訂制。根據國內外學者的研究，共享經濟是向陌生人暫時轉移其物品的使用權的一般主要目的是獲得一定報酬的一種全新的經濟發展模式。其本質是“共同擁有”，主要是通過整合線下的閑置物品、勞動力及各種資源，讓客戶以更低的價格取得商品、資源及服務。

共享經濟以互聯網平臺為媒介來利用閑置或者未充分利用的資產，由于其特殊性，共享經濟在傳統經濟模式中的異軍突起使得市場經濟變得更為復雜，使得傳統企業經營模式受到了一定的打擊，也促使了很多新型經營模式的企業應運而生。并對企業的各種財務處理等產生了很大的影響。從供給方的角度看，可以通過轉讓一定的使用權讓供給方獲得收益，方便且成本較低；而就使用方來講，短時間內的使用權也許比獲得所有權的性價比更高。并且共享經濟的這種提高閑置資源利用率的經營模式與 “三去一降一補”的概念不謀而合。由此，“共享經濟”也成為供給側結構性改革中不可或缺的一部分。

葛家澍曾指出：“會計同時服務于市場和企業，每當經濟環境發生大的變動，財務會計也必然會發生相應的改革。 ”所以隨著共享經濟越來越廣泛地在生產生活中的運用，由于其本身新穎的經營方式，使得它們在運行中產生了一系列的會計處理問題。共享經濟對原有的財務會計處理方式帶來了很大的挑戰，原有的處理方式有些不再適用。在新經濟形勢下需新的符合新模式會計規范和會計準則，所以會產生很多共享經濟的會計問題。在這種情況下，如果企業對共享經濟的會計處理不當，便會造成收入及費用的確定模糊等問題，使得企業虛增或減少利潤，造成會計信息使用者作出不利于企業或者不利于自身的決策，造成巨大經濟損失。

本文便會以共享經濟企業中的兩大代表——螞蟻短租和滴滴出行為依據，詳細分析共享經濟的會計處理問題，將會在會計理論上補足一些空白，在會計實踐上為企業處理共享經濟會計問題提供一些參考。

一、共享經濟對企業會計處理的沖擊

由于會計同時服務于市場和企業，所以當市場經濟情況發生變動時，必然會對企業的會計處理產生影響。國家信息中心分享經濟研究中心發布的 《中國共享經濟發展年度報告（2019）》中顯示，2018年我國共享經濟的交易規模達29 420億元，較上年增長了41.6%。出行行業、住宿行業、餐飲行業等共享經濟新模式對整個行業的經濟拉動分別為每年1.6、2.1和1.6個百分點。其中，網約出租車總客運量占出租車總客運量的比重、共享住宿收入占住宿業收入的比重均有較大程度的提升。2018年，我國共享經濟的參與者人數高達7.6億人，參與并提供共享服務的人數約為7500萬人，較上年增長7.1%。平臺員工數約為598萬人，同比增長7.5%。截至2018年底，全球305家獨角獸企業中我國企業占有83家，而共享經濟企業有34家，占我國獨角獸企業總數的41%，且其中11家共享企業為2018年度首次進入獨角獸行列。共享住宿收入年均增速、在線外賣收入年均增速和網約車服務收入年均增速分別為45.7%、117.5%和35.3%，分別是傳統住宿業客房收入、傳統餐飲業和傳統出租車服務的12.7倍、12.1倍和2.7倍。

由上述數據可知，伴隨共享經濟的萌生及其快速發展，市場經濟已經發生了大幅度變化，共享經濟對市場的影響越來越大，參與或者促進共享經濟發展的人數也越來越多，財務會計處理隨之產生了很多問題，因此財務會計就應該隨市場經濟的變動發生一定的改變，而目前國內尚未針對“共享經濟”頒布相應的會計準則。盡管一些事項還不能在會計準則中找到標準處理方法，但是會計在企業中有著核算和監督經濟活動并提供會計信息的重要任務，所以共享經濟型企業的會計核算問題仍不可小覷。

二、共享經濟案例分析

（一）房屋共享經濟——螞蟻短租

螞蟻短租網站于2011年11月8號正式上線，脫胎于趕集網之前短租頻道，是之前短租頻道的升級版。它是一個基于互聯網的旅行房屋租賃市場，用戶可通過網絡或手機APP發布、搜索和預訂全國各地的度假房屋，其平臺上的房源類型各種各樣，包括獨棟別墅、酒店式公寓、民宿、客棧、房車、帳篷、四合院等。官方數據顯示，到目前為止，螞蟻短租在中國300多個城市及旅游目的地中擁有30多萬套房源。

1、螞蟻短租的運營模式。螞蟻短租屬于共享固定資產商業模式。房東可以將自己閑置的房源在螞蟻短租網站上發布，以此獲取額外收入；而房客能夠以合理或低于平均的價格入住各種特色房源，不僅可以體驗到不同風格的住宿，還能和當地的房東溝通交流，在較短時間內體驗當地文化，更好地融入當地環境，獲取更為個性化的服務。螞蟻短租不僅聯通了房東和房客，也鏈接了線上和線下。

2、螞蟻短租的盈利模式。螞蟻短租通過互聯網平臺將房主的閑置房間、公寓甚至別墅出租給房客，通過預訂服務費獲取收入。其中房東服務費為交易訂單總額的10%，不收取房客服務費。

螞蟻短租的盈利模式既不是廣告模式，也不是傭金模式，而是輕資產商業模式、差異化產品及服務就和隱形會員加盟方式。即螞蟻短租的房東把低于重新置辦一套住處的資金用來改裝閑置房屋，使其用于短期租賃，這種模式有利于降低傳統酒店經營模式中不必要的多余成本，從而實現額外利潤。在房客挑選的過程中，由于螞蟻短租的房源擁有獨一無二的人文價值和獨特的視覺體驗使其在傳統酒店模式中脫穎而出，從而產生用戶黏性并擁有更多的隱形會員。

3、螞蟻短租的會計處理。由于螞蟻短租特殊的運營模式，使得其存在著延時交付和清算的問題，會計處理問題也由此產生。

螞蟻短租類似于每個O2O軟件，在用戶注冊時為其創建了一個虛擬賬戶，待房客選定好房源后會自動跳轉至支付界面，完成支付后房款便自動劃入其虛擬賬戶。在完成以上程序之后，房客即可在入住，直到正式入住期滿后房款才會由虛擬賬戶轉到房東賬戶。所以螞蟻短租的虛擬賬戶就相當于房東和房客的中介。由于這是主營業務中必不可少的一個重要環節，因此螞蟻短租可以設置專門的賬戶進行虛擬賬戶的核算。當然，也可以在對應的一級科目下設置有關虛擬賬戶的二級科目。

（1）資產核算。由于螞蟻短租經營模式的特殊性，其中用于出租的民宿的所有權在房主，螞蟻短租只是提供出租的平臺，所以出租的房屋并不屬于其固定資產。那么其資產主要包括其短期投資、長期投資、無形資產如商標權等。

（2）成本費用核算。螞蟻短租的成本主要包括APP軟件的開發成本、管理費用、財務費用、銷售費用等。

首先，房客支付的房款有一部分會當做平臺服務費轉給螞蟻短租平臺，這里的平臺服務費應該計入“管理費用”，管理辦公用品、電腦維修費用等也應計入“管理費用”，做借“管理費用”，貸“銀行存款”會計分錄。而管理人員的工資先做借“應付職工薪酬——工資”，貸“銀行存款”會計分錄，轉做費用時做借“管理費用”，貸“應付職工薪酬——工資”會計分錄。

其次，螞蟻短租為籌集生產經營所需資金等而發生的費用應計入“財務費用”。包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續費以及籌集生產經營資金發生的其他費用等。

最后，螞蟻短租為了擴大市場投放的廣告費用等應計入“銷售費用”，做借“銷售費用”，貸“銀行存款”會計分錄。

（3）收入核算。螞蟻短租規定了“房客在訂單確認后的指定時間內需在線成功支付總房款金額的一定比例款項作為定金。預付訂金暫由螞蟻短租網保管，待確認房客入住且一切程序符合螞蟻短租網流程后匯寄到房東賬戶”。所以在用戶支付定金后不能立即確認收入，而應先計入“發出商品而款項未付”賬戶，待用戶實際支付房款后再做借“銀行存款”，貸“應付賬款”的會計分錄。此外，在房客入住24小時后還需將扣除平臺服務費的房款劃撥至房東賬戶，做相反的會計賬目予以沖銷。

其次，除普通的短租預訂模式外，螞蟻短租還提供了長期租住服務，并規定若房客訂購28晚或更長時間的住宿，將會收取房客首月的住宿費作為預先支付，其余費用將會按月收取。因此，長期租住模式下的首期房費因累加而變得高昂，于是便存在房客入住之前這筆房款在虛擬賬戶中所產生的利息核算問題。有關這部分會計核算問題目前還沒有具體規定。但可在房客進行長期租住時，可嘗試將這部分利息作為折扣抵減其房費，將利息收入看做一種負債，借記“銀行存款，”貸記“應付賬款”。 雖然虛擬賬戶不能辦理轉賬、查詢等業務，但其作為經濟業務的過渡賬戶發揮了很大的作用，而這也成了螞蟻短租能夠提供優質服務的關鍵。

（二）交通共享經濟——滴滴出行。滴滴出行是于2015年9月9日由“滴滴打車”更名而來的

隨著優步中國并購案的完成以及共享單車平臺在北京、深圳的上線，目前，滴滴出行已從單一的出租車打車軟件，延伸為涵蓋出租車、專車、快車、代駕、單車等多項業務在內的一站式出行平臺。

在全球范圍內，滴滴與 Grab、Lyft、Ola、99、Bolt（Taxify）、Careem 構建的移動出行網絡觸達全球超過80%的人口、覆蓋了1000多座城市。

1、滴滴出行的運營模式。滴滴出行屬于共享固定資產商業模式。司機通過提供接送服務來獲得收益，這充分利用了司機的一些空閑時間及當時無用途的車輛。要使用滴滴打車，司機和乘客均需安裝滴滴出行APP。一旦乘客發起訂單，滴滴出行便可根據乘客的定位實時配對空間距離最近的司機，而司機需要在接到訂單后在約定時間范圍內趕到乘客下單的位置。隨后，司機根據滴滴出行APP設計的最優路線將乘客送至目的地，并且按下“已送到”鍵后才代表此訂單最終完成。

2、滴滴出行的盈利模式。滴滴出行的盈利不單依賴于乘客使用軟件所支付的路費，更多的是依賴于乘客使用軟件所反映出來的信息。

通過大數據的采集可以得出商業圖以此得出乘客的消費地點及常用出行路線。具體是在使用打車軟件的時候，軟件會自動記錄乘客的打車起點和終點，然后匯總每一個人的出發點和目的地，并總結出頻率較高的起點和終點，這樣就會形成一種類似商業地圖一樣的東西。有了這些數據，乘客的消費行為以及常用出行路線就會被掌握。還有滴滴出行軟件所掌握的乘客的信息，這些都是一些企業所希望花重金購買的。

3、滴滴出行的會計處理

（1）資產核算。由于滴滴出行經營模式的特殊性，其中的車輛的所有權在車主，所以滴滴出行的車輛并不屬于其固定資產。

滴滴出行中的共享單車項目中的單輛共享單車的造價成本較低，并且如今共享單車的毀損、丟失等情況仍十分嚴重，其使用壽命常常低于一個會計年度，所以“共享單車”難以作為固定資產入賬。而且共享單車屬于企業持有以備出租的資產，也不能作為存貨入賬。那么其資產主要包括其短期投資、長期投資、無形資產如商標權等。

（2）成本費用核算。滴滴出行的成本主要涉及APP軟件的開發成本、管理費用、財務費用、銷售費用等。

首先，企業管理辦公用品、電腦維修費用應計入“管理費用”，做借“管理費用”，貸“銀行存款”會計分錄。而管理人員的工資先做借“應付職工薪酬——工資”，貸“銀行存款”會計分錄，轉做費用時做借“管理費用”，貸“應付職工薪酬——工資”會計分錄。

其次，滴滴出行為籌集生產經營所需資金等而發生的費用應計入“財務費用”。包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續費以及籌集生產經營資金發生的其他費用等。

最后，滴滴出行為了擴大市場投放的廣告費用等應計入“銷售費用”，做借“銷售費用”，貸“銀行存款”會計分錄。并且為了推廣滴滴出行，其對新注冊的司機有獎勵政策。注冊成為滴滴司機，審核通過后，司機在規定時間內完成相應數目的訂單即可獲得現金獎勵，并且每成功推薦一位司機也可獲得現金大禮包。另外，每天司機完成一定數量的訂單還有額外現金獎勵。以上獎勵措施是滴滴出行的一種宣傳推廣手段，這些現金獎勵雖不是在獎勵的當時立刻帶來經濟利益流入，但是這些獎勵提高了滴滴出行的平臺知名度、擴大了市場占有率，擴大了企業在進行日后經營活動時的獲利空間，所以，這些獎勵支出就應該屬于 “與取得收入直接相關的支出”。所以，這些現金獎勵可作為滴滴打車的廣告費，應該在符合獎勵條件時進行確認，借記“銷售費用”，貸記“銀行存款”。

（3）收入核算。滴滴出行的一個完整訂單涉及五個時間點：一是乘客發出訂單；二是司機接單；三是乘客上車；四是乘客到達下車地點；五是乘客付款并評價。其中，時點一和時點二只涉及乘客單方面發出訂單邀請和司機的回應，并沒有產生實質性的勞務，不用做會計處理。時點三才是真正勞務發生的時點，也是計費開始的時間，當乘客準時上車后，司機按下“已接到”按鈕時開始計費。但是此時訂單還未完成，所以也不用做會計處理。時點四是行程結束的時間，乘客到達目的地下車之后，司機在司機客戶端上按下“已結束”的按鈕，表明此次訂單完成。若乘客為延后付款，那么乘客下車后就應該計入“應收賬款——XX用戶”。若乘客立即付款，則直接到時點五。在時點五乘客付款的時候，就可以確定收入了。 收入的確定有兩種方法：一是每單所收車費直接按約定比例確認收入，即此時所收取的乘客的車費減去支付給司機的部分剩下的記為收入。收到車費時，借記 “銀行存款”，貸記“主營業務收入”和“應付賬款——XX司機”，實際支付司機那部分時，再借記“應付賬款——XX司機”，貸記“銀行存款”。二是收到的車費計為收入，應付給司機的部分則計為成本。收到車費時，借記“銀行存款”，貸記 “主營業務收入”，同時借記 “主營業務成本”，貸記“應付賬款——XX司機”，實際支付司機那部分時，再借記“應付賬款——XX司機”，貸記“主營業務收入”。

此外，滴滴出行的優惠政策也大大影響了收入的計量。主要體現在新用戶立減優惠和電子優惠券。即新用戶注冊可獲得大額度的優惠，以及乘客在完成訂單后會獲得一定期限內有效的折扣紅包，這兩種補貼方式的實質類似于商業折扣，應當按照商業折扣進行會計處理。這時候就不應該在發放優惠時確認收入，而應在乘客使用優惠時確認收入。并且收入應確認的金額應該是實際車費減優惠費用并扣除折扣的凈額。而優惠費用視為銷售費用，發放電子優惠券時，借記“銷售費用——業務宣傳費”，貸記“其他應付款——優惠券”。在乘客使用此優惠券時，借記“其他應付款——優惠券”，并將乘客消費的金額減去優惠額度得出的凈額借記 “銀行存款”，貸記 “主營業務收入”。

三、對于共享經濟中會計處理問題的思考

本文選取了共享經濟中住宿和交通兩個領域的龍頭企業——螞蟻短租和滴滴出行進行了運營模式、營業模式及會計核算處理的分析，可以發現在共享經濟領域，傳統的運營模式和盈利模式都發生了顛覆性的改變，隨之會計工作也產生了較大影響。

對于共享住宿企業，其收入的確定相對于比較簡單，其關鍵在于虛擬賬戶的處理上，應設置專門的賬戶核算，對于其中的押金應記入“發出商品”來過渡，而對于產生的利息應分短期和長期兩種情況來進行核算。

對于共享出行企業，在關于收入的確定就復雜了很多，而關鍵就在于應該時刻秉承權責發生制原則，在訂單完成時并不能立刻確認收入，而應該在乘客付款以后再進行收入確認。

現如今共享經濟作為一種新興的商業模式正慢慢地進入大眾的視野并占據一定的市場，并且在國民經濟中占有的位置越來越重要。而如何合理地處理共享經濟中的會計問題也隨著它的進一步發展變得越來越重要。目前我國的會計準則還暫時沒有關于共享經濟模式的規定，相關的軟件也沒有出臺詳細的會計處理，所以這就出現了一系列共享經濟的會計問題。除了會計，法律方面也出現了很多問題，因為目前法律法規沒有跟上共享經濟發展的速度，便出現了較多法律死角。對于現階段的共享經濟模式所導致的諸多問題，只有盡快完善相關的法律法規，盡早出臺相應的會計準則，才能使共享經濟行業規范化，才有利于相關部門對這個領域的監管和調節，以此推動我國共享經濟的快速穩定發展，使其成為我國經濟結構轉型的重要方面。■