關于醫院執行《政府會計制度》會計科目銜接與平行分錄實操問題的探討

李康

[摘 要]為了適應權責發生制政府綜合財務報告制度改革需要，財政部制定了統一的適合各類行政事業單位的會計制度——《政府會計制度》。新制度提出了“雙功能”“雙基礎”“雙分錄”“雙報告”等重大理論，創建了政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，本文對醫療行業執行《政府會計制度》進行會計科目銜接以及實操進行了探討，并提出了相應的建議。

[關鍵詞]醫院;政府會計制度;會計科目;平行分錄;銜接與實操

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2019.06.008

[中圖分類號]F810.6;R197.322[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194（2019）06-00-03

0? ? ?引 言

2017年10月24日，國家財政部印發了《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》（財會[2017]25號）（以下簡稱新制度）。為了確保醫院新舊制度順利銜接、平穩過渡，促進新制度有效貫徹實施，2018年8月27日財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的補充規定和銜接規定的通知（財會[2018]24號），自2019年1月1日起施行。新制度創新了“雙功能”“雙基礎”“雙分錄”“雙報告”“平行記賬”“會計5+3要素”等重大理論，醫院財務人員將面臨一場全新的挑戰。

1? ? ?制度銜接前的準備工作

1.1? ?及時更新會計信息系統

第一，醫院按照新制度要求，根據自身特點對原有會計信息系統進行及時更新和調試，搭建基于“財務會計+預算會計”的會計科目體系。第二，智能檢查會計憑證是否需要平行記賬，自動新增關聯預算憑證。第三，搭建報表體系，根據財務會計科目形成財務會計賬，編制財務會計報表，根據預算會計科目形成預算會計賬和決算報告。第四，實現數據正確轉換，確保新舊賬套有序銜接。先進的、適合的醫院會計信息化系統有利于日后開展會計核算工作。

1.2? ?核查在建工程項目信息

醫院核實在建工程項目的性質、預算立項、預算批復金額、預算執行情況等信息，其中，已投入使用尚未辦理竣工結算手續的項目要說明未轉固的原因。同時，在政府會計制度中，工程物資要單獨核算和列示，要核實并分類調整原庫存物資或在建工程中核算的工程物資。

1.3? ?補提固定資產折舊

在新舊制度轉換時，醫院應對2018年12月31日前購置的未計提完折舊的固定資產，按照補充規定提供的折舊年限計算補提一個月的折舊。

1.4? ?調整“壞賬準備”

醫院應按照2018年12月31日無須上繳財政的“應收賬款”科目余額扣除應收在院病人醫療款后的余額，以及“其他應收款”科目余額，計算應計提的壞賬準備金額，新制度暫未明確計提基礎、方法及比例，可以按照原制度操作。

1.5? ?確定預計負債上報制度

建立醫療糾紛賠償上報制度，醫院面臨醫療糾紛賠償或有負債時，應實行上報歸口管理，醫務部門定期進行調查核實，并預計賠償金額，同時財務部門根據相關情況，依據新制度確定預計負債。

2? ? ?新舊制度主要變動的會計科目銜接

2.1? ?財務會計科目

2.1.1? ?資產類

醫院會計制度中有23個資產類會計科目，新制度中資產類會計科目共計35個，其中適用醫院的有29個。①重新定義設置“應收賬款”科目，核算醫院在提供醫療服務等業務活動時應收取的款項，以及醫院因出租資產、出售物資、提供科研教學服務、按合同或協議約定等應向服務單位收取的款項。具體核算賬目包括“應收在院病人醫療款”“應收醫療款”以及“其他應收款”的部分內容，并設置“應收在院病人醫療款”“應收醫療款”“其他應收賬款”二級科目。在“應收醫療款”下設置“應收醫?？睢薄伴T急診病人欠費”“出院病人欠費”三級科目，分別核算新賬中應向醫保等機構、門診、出院病人等收取的醫療款項。②重新定義設置“壞賬準備”科目，設置“應收賬款壞賬準備”和“其他應收款壞賬準備”二級科目，分別核算醫院按規定對“應收賬款——應收醫療款及其他應收賬款”提取的壞賬準備和其他應收款提取的壞賬準備。③將“其他應收款”科目拆分為“其他應收款”“應收賬款”“應收股利”“應收利息”“應收票據”“預付賬款”。新賬中的“應收股利”科目核算應收長期股權投資的股利;“應收利息”科目核算應收長期債權投資的利息;“應收賬款”科目核算出租資產等應收取的款項;原在“其他應收款”科目中核算的預付性質的期末余額轉入“預付賬款”。④重新定義設置“庫存物品”，醫院應按照庫存物品的類別設置“藥品”“衛生材料”“低值易耗品”“其他材料”和“成本差異”科目，并對明細科目進行明細核算。⑤重新定義設置“加工物品”，增加“庫存物品——成本差異”科目，核算自制制劑實際成本與自主定價或備案價的差額，設置“自制物品”“委托加工物品”二級明細科目。⑥將“長期投資”科目分設“長期股權投資”“長期債券投資”科目，“長期股權投資”增加了權益法核算，在權益法核算的前提下設置“成本”“損益調整”“其他權益變動”二級明細科目?！伴L期債券投資”設置“成本”“應計利息”二級明細科目。⑦取消“固定資產清理”科目，通過新增“資產處置費用”科目核算固定資產處置業務，增加了“固定資產披露”科目的相關內容，強調了固定資產信息披露。⑧新設置“受托代理資產”科目，核算除現金和銀行存款之外的受托代理資產，受托代理資產是現金和銀行存款的，不通過該科目核算;編制資產負債表時，在“庫存現金”“銀行存款”科目核算的受托代理資產應當扣減“貨幣資金”期末合計數，并在“受托代理資產”中填列。

2.1.2? ?負債類

醫院會計制度中有13個負債類會計科目，新制度負債類科目16個，其中適用于醫院的有15個。①重新定義設置“應交增值稅”科目，核算醫院按照稅法規定計算應交納的增值稅，更加適應“營改增”的改革要求。2016年，財政部、國家稅務總局發布了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，規定各級各類醫院、門診部（所）及其他醫療機構提供的醫療服務及非營利性醫院自產自用的制劑，免征增值稅。②重新定義設置“預收賬款”科目，核算醫院預先收取患者醫藥費及其他暫未結算的款項，設置“預收醫療款”“其他預收賬款”二級明細科目。③重新定義設置“應付職工薪酬”科目，合并核算原“應付職工薪酬”“應付社會保障費”科目。④取消“應付福利費”科目，醫院將原賬的“應付福利費”科目余額轉入新賬的“累計盈余——新舊轉換盈余”科目。⑤重新定義設置“其他應付款”科目，核算包括收取的押金、存入保證金、已經報銷但尚未償還銀行的本單位公務卡欠款等，并按照應付和暫收款項的類別和債權人進行明細核算。⑥新設置“預計負債”科目，核算因或有事項產生的現時義務而確認的負債，包括未決訴訟或未決仲裁等，充分考慮醫院潛在的醫患糾紛風險。

2.1.3? ?凈資產類

凈資產類主要包括以下幾方面：①“事業基金”“待沖基金”“財政補助結轉（余）”“科教項目結轉（余）”科目取消，以上科目的核算內容轉入新制度設置的“累計盈余”科目;②新制度設置“專用基金”科目，醫院將原賬的“專用基金”科目余額轉入新賬的“專用基金”科目。同時，建議醫院保留“醫療風險基金”“償債基金”，以分攤和降低醫療糾紛風險給醫院帶來的損失。

2.1.4? ?收入類

收入類主要包括以下幾方面。①“醫療收入”“科教項目收入”作為“事業收入”的二級明細科目核算，分別核算醫院開展醫療服務活動獲得的收入和醫院開展科研教學活動獲得的收入，醫院根據各自相應收入類別設置明細賬核算。②取消“財政補助收入”科目，新制度設置“財政撥款收入”科目核算其包含的內容。③“其他收入”名稱不變，核算范圍變小。新制度設置“投資收益”“捐贈收入”“利息收入”“租金收入”科目，醫院將原賬“其他收入”余額細分到新賬相應科目中，不在“其他收入”科目下核算。

2.1.5? ?費用類

費用類主要包括以下幾方面。①取消“醫療業務成本”“財政項目補助支出”“科教項目支出”科目，新制度設置“業務活動費用”科目核算醫院為實現其職能目標，依法履職或開展專業業務活動及其輔助活動所發生的各項費用。②取消“管理費用”科目，新制度設置“單位管理費用”科目核算醫院行政及后勤管理部門開展管理活動發生的各項費用。

2.2? ?預算會計科目

2.2.1? ?預算收入類

新制度預算收入類科目在財務會計科目收入類名稱的基礎上增加“預算”二字，既體現了二者的對應關系，也方便財務人員在實際操作中理解與運用。①“事業預算收入”科目下設置“醫療預算收入”“科教預算收入”明細科目，核算醫院開展專業業務活動及其輔助活動取得的現金流入;②“財政撥款預算收入”核算醫院從同級政府財政部門取得的各類財政撥款;③“其他預算收入”核算醫院捐贈、利息、租金、現金盤盈等納入部門預算管理的現金流入。

2.2.2? ?預算支出類

預算支出類主要包括以下幾方面。①“事業支出”核算醫院開展專業業務活動及其輔助活動實際發生的各項現金流出，下設“財政撥款支出”“科教資金支出”“其他資金支出”等明細科目，核算醫院的各項財政項目補助支出、科教項目支出、醫療業務成本和管理費用等預算支出。②“其他支出”科目與原制度中科目名稱與核算內容基本相同。

2.2.3? ?預算結余類

預算結余類主要包括以下幾方面。①新制度設置“財政撥款結轉”“財政撥款結余”“非財政撥款結轉”“非財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目，醫院應將原賬的“財政補助結轉（余）”“科教項目結轉（余）”科目余額中的結轉資金進行逐項分析并登入新賬科目。②新制度設置“專用結余”科目及對應的“資金結存”科目。醫院原賬中的“專用基金”科目，通過非財政補助結余分配形成“專用結余”科目。③取消“結余分配”科目，新制度設置“非財政撥款結余分配”科目，核算醫院本年度非財政撥款結余分配的結果。

3? ? ?平行分錄的實際操作探討

錄入雙分錄是新制度的特點與亮點，是新制度實行后財務人員在日常工作中面臨的重大變化，既增加了工作量，又加大了業務內容的難度。在實際執行時，對同一筆需要同時進行財務會計和預算會計分錄核算的業務，可根據醫院的實際情況或醫院財務人員的管理情況，采用不同的方式錄入平行分錄。

（1）合并錄入模式適合規模小、業務簡單的醫院。手工直接錄入憑證時，直接單獨處理的、直接在一張憑證上先后錄入財務會計的分錄和預算會計的分錄，基本上不依賴軟件提供的額外支持功能。該模式對軟件的要求較低，缺點是財務人員要理解每一筆分錄的詳細內容，并熟悉業務，甚至熟練地把政府會計制度應用在實務中。

（2）分別錄入模式適合預算會計和財務會計有明確分工處理的醫院。醫院的財務人員分別錄入財務會計的分錄和預算會計的分錄，采用不同的憑證字號分別標識財務會計憑證和預算會計憑證，再通過關聯功能把財務分錄和預算平行分錄形成一一對應關系。優點是可以通過憑證號分別獨立管理財務會計分錄和預算會計平行分錄，各自獨立編號，能夠按憑證字類型在憑證管理中設置單獨的查詢條件。缺點是容易漏錄或重復錄入，同時為了獲知當前平行分錄與對應財務分錄的對應關系，需要軟件提供設置對應關系的功能，工作較為煩瑣。

（3）平行分錄模板錄入模式適合所有單位。醫院財務人員根據本單位的實際情況，修訂或增加自定義平行分錄模板。系統預設兩個憑證字：“記”“預”。在預設平行分錄模板中，財務會計和預算會計分別對應憑證字的“記”和“預”，建立平行分錄業務場景，由軟件根據財務會計分錄所代表的業務內容自動生成預算會計分錄。該模式需要結合本單位的情況，檢查/修訂平行分錄模板的內容，初始階段需要花費一些時間進行檢查與修訂。

4? ? ?結 語

醫院通過現行《醫院會計制度》與《政府會計制度》精準銜接科目，按照新制度的新科目體系，借助強大的信息化軟件，實現會計科目、賬套及報表體系全面融通，從而構建統一、科學、規范的政府會計體系，能夠真實反映政府“家底”、績效及預算執行情況。

主要參考文獻

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[3]戴笑韞，蔡戰英.醫院會計制度與政府會計制度比較分析[J].衛生經濟研究，2018（1）.